摘要：為解決會(huì)計(jì)人員掌握新準(zhǔn)則時(shí)操作困難問(wèn)題，筆者采用逐層分解方法，對(duì)所得稅費(fèi)用逐層分解，得出所得稅費(fèi)用核算總公式。本文認(rèn)為：通過(guò)從當(dāng)期應(yīng)繳所得稅和遞延所得稅兩個(gè)方向展開(kāi)對(duì)所得稅費(fèi)用的分解，清楚地向會(huì)計(jì)人員展現(xiàn)所得稅費(fèi)用核算各個(gè)環(huán)節(jié)，便于其在新準(zhǔn)則下進(jìn)行所得稅核算。

　　關(guān)鍵詞：當(dāng)期應(yīng)交所得稅,遞延所得稅,所得稅費(fèi)用

　　0 引言

　　本文從當(dāng)期應(yīng)交所得稅和遞延所得稅兩個(gè)方向?qū)λ枚愘M(fèi)用核算進(jìn)行分解，使會(huì)計(jì)人員清楚掌握資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅費(fèi)用的核算過(guò)程。

　　1 當(dāng)期應(yīng)交所得稅的核算

　　1.1 核算公式

　　1.1.1 當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×所得稅率。

　　1.1.2 應(yīng)納稅所得額＝會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入利潤(rùn)表但不允許稅前扣除的費(fèi)用＋／－計(jì)入利潤(rùn)表的費(fèi)用與可予稅前抵扣的費(fèi)用金額之間的差額＋／－計(jì)入利潤(rùn)表的收入與應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的收入之間的差額－稅法規(guī)定的不征稅收入＋／－其他需要調(diào)整的因素[1]。

　　1.1.3 當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝［會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋／非暫時(shí)性差異＋可抵扣暫時(shí)性差異－應(yīng)納稅暫時(shí)性差異]×所得稅 率。

　　1.2 非暫時(shí)性差異

　　1.2.1 概念。因稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在收入和費(fèi)用確認(rèn)范圍和標(biāo)準(zhǔn)不一致所造成的差異。[2]

　　1.2.2 處理。非暫時(shí)性性差異只影響當(dāng)期應(yīng)稅利潤(rùn)，不影響以后各期納稅額，不作賬務(wù)處理。在計(jì)算所得稅費(fèi)用和當(dāng)期應(yīng)交所得稅時(shí)，需將其調(diào)整稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)。如：北方公司向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金400萬(wàn)。會(huì)計(jì)上，這筆捐贈(zèng)支出作為費(fèi)用，可沖抵利潤(rùn)表中的會(huì)計(jì)利潤(rùn)。但按照稅法規(guī)定，這筆捐贈(zèng)支出不允許稅前扣除，要繳所得稅。因此產(chǎn)生400萬(wàn)永久性差異。

　　1.3 暫時(shí)性差異

　　1.3.1 可抵扣暫時(shí)性差異

　　①概念。在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。[3]

　　資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按稅法可自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。資產(chǎn)賬面價(jià)值指資產(chǎn)入賬時(shí)的價(jià)值。負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)指負(fù)債賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。負(fù)債賬面價(jià)值指負(fù)債入賬時(shí)的價(jià)值。

　?、诋a(chǎn)生。當(dāng)資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，或負(fù)債賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。公式：可抵扣暫時(shí)性差異＝資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)－賬面價(jià)值，或：可抵扣暫時(shí)性差異＝負(fù)債賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)。如：北方公司2006年12月購(gòu)入一臺(tái)新設(shè)備并投入使用。設(shè)備原值為100萬(wàn)，預(yù)計(jì)凈殘值為4萬(wàn)；折舊年限為5年；會(huì)計(jì)上用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅法按直線(xiàn)法提折舊。2007年稅法折舊額＝（100－4）÷5＝19.2萬(wàn)。因此，2007年末固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝100－19.2＝80.8萬(wàn)。折舊率＝40%，折舊額＝100×40%＝40萬(wàn)。賬面價(jià)值＝100－40＝60萬(wàn)。可抵扣暫時(shí)性差異＝計(jì)稅基礎(chǔ)－賬面價(jià)值＝80.8－60＝20.2萬(wàn)。

　　1.3.2 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

　?、俑拍?。指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。[4]

　?、诋a(chǎn)生。當(dāng)資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，或負(fù)債賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。公式：應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝資產(chǎn)賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)，或應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)－賬面價(jià)值。如：2007年末，北方公司持有的交易性證券以其公允價(jià)值150萬(wàn)計(jì)價(jià)，該批交易性金融證券成本為100萬(wàn)，計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝150－100＝50萬(wàn)。

　　如果會(huì)計(jì)年份只有一年，那么完成當(dāng)期應(yīng)繳所得稅的核算后，所得稅費(fèi)用的核算就結(jié)束了。當(dāng)期應(yīng)交所得稅直接轉(zhuǎn)入所得稅費(fèi)用。即：所得稅費(fèi)用＝當(dāng)期應(yīng)交所得稅。會(huì)計(jì)分錄：

　　借：所得稅費(fèi)用

　　  貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅

　　2 遞延所得稅的核算

　　遞延所得稅指應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有的金額相對(duì)于原已確認(rèn)金額之間的差異，及遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債當(dāng)期發(fā)生額的綜合結(jié)果。公式：遞延所得稅＝遞延所得稅負(fù)債－遞延所得稅資產(chǎn)。

　　2.1 遞延所得稅負(fù)債 ①概念。指根據(jù)應(yīng)稅暫時(shí)性差異計(jì)算的未來(lái)期間應(yīng)付所得稅金額。②產(chǎn)生。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。[5]公式：遞延所得稅負(fù)債＝應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅率。如：上例中，由于持有交易性證券的公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生了50萬(wàn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。所得稅率為25%。遞延所得稅負(fù)債＝50×25%＝12.5萬(wàn)。

　　2.2 遞延所得稅資產(chǎn)

　　2.2.1 概念。指對(duì)可抵扣暫時(shí)性差異，以未來(lái)期間很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限確認(rèn)的一項(xiàng)資產(chǎn)。

　　2.2.2 產(chǎn)生。可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。用公式表示為：遞延所得稅資產(chǎn)＝可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅率。如：2007年末固定資產(chǎn)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異＝80.8－60＝20.2萬(wàn)。因此，遞延所得稅資產(chǎn)＝20.2×25%＝5.05萬(wàn)。

　　3 所得稅費(fèi)用的核算

　　所得稅費(fèi)用＝[會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋／非暫時(shí)性差異＋可抵扣暫時(shí)性差異－應(yīng)納稅暫時(shí)性差異]×所得稅率＋[（應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅率－期初遞延所得稅負(fù)債）－（可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅率－期初遞延所得稅資產(chǎn)）]。

　　所得稅費(fèi)用的核算過(guò)程

　　4 案例分析：北方公司2007年所得稅費(fèi)用的核算過(guò)程

　　采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅費(fèi)用，所得稅率25%。2007年利潤(rùn)總額為1000萬(wàn)。當(dāng)年發(fā)生交易或事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定存在差異項(xiàng)目如下：2007年1月購(gòu)入一臺(tái)新設(shè)備并投入使用，原值100萬(wàn)，預(yù)計(jì)凈殘值4萬(wàn)，折舊年限5年，會(huì)計(jì)用雙倍余額遞減法提折舊，稅法按直線(xiàn)法提折舊；2007年末一項(xiàng)存貨原值60萬(wàn)，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備6萬(wàn)；2007年12月30日為銷(xiāo)售產(chǎn)品提供保修服務(wù)，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債10萬(wàn)；2007年12月31日收到一筆100萬(wàn)的合同預(yù)付款，將其作為預(yù)收賬款核算；2007年12月30日，持有交易性證券以其公允價(jià)值150萬(wàn)計(jì)價(jià)，該批交易性金融證券的成本100萬(wàn)；購(gòu)買(mǎi)國(guó)庫(kù)券在2007年12月獲10萬(wàn)利息收入；為促銷(xiāo)，產(chǎn)生20萬(wàn)銷(xiāo)售折讓。期初遞延所得稅資產(chǎn)余額10萬(wàn)。試計(jì)算2007年所得稅費(fèi)用，并編制會(huì)計(jì)分錄。單位：元。

　　4.1 核算當(dāng)期所得稅

　　4.1.1 非暫時(shí)性差異 非暫時(shí)性差異＝20－10＝10萬(wàn)。

　　4.1.2 暫時(shí)性差異 ①可抵扣暫時(shí)性差異＝（80.8－60）＋（60－54）＋（10－0）＋（10－0）＝46.8萬(wàn)。②應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝150－100＝50萬(wàn)。

　　4.1.3 當(dāng)期應(yīng)交所得稅 當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝（1000＋10＋46.8－50）×25%＝251.7萬(wàn)。

　　若會(huì)計(jì)年份只有一年，不存在遞延所得稅。所得稅費(fèi)用為當(dāng)期應(yīng)交所得稅。

　　會(huì)計(jì)分錄：

       借：所得稅費(fèi)用 2517000

　　    貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 2517000

　　若會(huì)計(jì)年份大于一年，存在遞延所得稅，所得稅費(fèi)用中除了包括當(dāng)期應(yīng)繳所得稅外，還包括遞延所得稅，進(jìn)行以下核算：

　　4.2 核算遞延所得稅

　　遞延所得稅＝（50×25%－0）－（46.8×25%－10）＝10.8萬(wàn)。

　　4.3 核算所得稅費(fèi)用 所得稅費(fèi)用＝251.7＋10.8＝262.5萬(wàn)。

　　4.4 編制會(huì)計(jì)分錄

　　借：所得稅費(fèi)用 2625000

　　  貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 2517000

          遞延所得稅負(fù)債 108000

　　5 結(jié)論

　　本文深入研究新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅相關(guān)規(guī)定后，對(duì)所得稅費(fèi)用核算過(guò)程分解，得出所得稅費(fèi)用核算分解圖。同時(shí)通過(guò)對(duì)所得稅費(fèi)用兩個(gè)組成部分進(jìn)行剖析，得出資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅費(fèi)用核算總公式。最后通過(guò)案例分析，清楚展示所得稅費(fèi)用核算過(guò)程。本文采用逐層分解方法，使所得稅費(fèi)用核算過(guò)程更直觀(guān)，有利于會(huì)計(jì)人員快速掌握資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅費(fèi)用的核算方法。

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