任何企業(yè)為了擴大銷售，盤活現(xiàn)金流，都會實施不同的營銷方案。例如，買一送一、買一增一、售后返租、滿額贈、返券、積分送禮、銷售折讓、折讓銷售和抽獎活動。這些促銷方案給企業(yè)產(chǎn)生的稅收成本是不一樣的。由于不同的促銷方案涉及的流轉(zhuǎn)稅稅負是不同的，因此，企業(yè)在經(jīng)營過程中，必須先對擬實施的各種營銷方案進行涉稅比較分析，在此基礎上，結(jié)合公司的財務發(fā)展戰(zhàn)略和管理目標，正確選擇稅收負擔低的促銷方案。

　　[案例分析1：百貨公司“滿額贈”稅務規(guī)劃的節(jié)稅分析]

　?。?）案情介紹

　　丙商場在周年慶期間推出“滿額贈”促銷，單筆消費達5000元即送咖啡機1臺，總限量10000臺。商場從X商貿(mào)公司（一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票）采購此贈品，不含稅采購價為200元／臺，請問應如何進行稅務規(guī)劃？

　?。?）稅務規(guī)劃方案

　　“滿額贈”是在顧客消費達到一定金額時即獲贈相應贈品的促銷形式，贈品由商場提供，通常是顧客持購物發(fā)票到指定地點領取。“滿額贈”在提高單價方面有較明顯的效果。在稅務處理上，當?shù)囟悇站忠话阕龇ㄊ牵喊?ldquo;滿額贈”中相應的贈品視同銷售處理，這將會增加贈品繳納增值稅的負擔?？紤]到百貨公司贈品促銷活動頻繁，且贈品發(fā)放數(shù)量大、品類多，為有效控制贈品的稅負，簡化稅收申報工作，建議百貨公司將贈品比照自營商品來管理。贈品采購時，盡量選擇有一般納稅人資格的供應商，要求開具增值稅專用稅票，用于抵扣進項稅額。在定義贈品銷售資料時，自行設定合理的零售價格。贈品發(fā)放時，按設定的零售價格作“正常銷售”處理，通過POS機系統(tǒng)結(jié)算，收款方式選擇“應收賬款”，在活動結(jié)束后結(jié)轉(zhuǎn)“銷售費用”和“應收賬款”。

　?。?）稅務規(guī)劃后的稅負分析

　　商場對此批贈品比照自營商品管理，并在銷售系統(tǒng)中建立新品，設定零售單價為245.7元?；顒悠陂g贈品全部送完。相關會計處理如下：

　?、儋浧凡少彛翰少彸杀荆◣齑嫔唐罚?00×10000＝200萬元；進項稅額為應交稅金——應交增值稅（進項稅額）＝2000000×17%＝34萬元。同時結(jié)轉(zhuǎn)應付賬款——X商貿(mào)公司＝200＋34＝234萬元。

　?、诖_認銷售收入：主營業(yè)務收入＝245.7×10000÷（1＋17%）＝210萬元；應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）＝2100000×17%＝35.7萬元；應收賬款＝210＋35.7＝245.7萬元。

　　③結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：主營業(yè)務成本＝200萬元；庫存商品＝200萬元。

　　④結(jié)轉(zhuǎn)贈品費用：銷售費用＝245.7萬元；應收賬款＝245.7萬元。

　　本例確認銷售收入210萬元，應交增值稅1.7萬元。若按視同銷售處理，則應計視同銷售收入220萬元（核定成本利潤率為10%），應交增值稅3.4萬元。由此可見，將贈品發(fā)放比照自營商品銷售處理，不僅減少了納稅申報時計算視同銷售收入的環(huán)節(jié)，還可通過自主設定零售價格，將銷項稅額控制在合理水平。

　　[案例分析2：百貨公司“返券”稅務規(guī)劃的節(jié)稅分析]

　　（1）案情介紹

　　丁商場90%的專柜均簽訂聯(lián)營合同，抽成率為20%（特價商品除外），在圣誕節(jié)期間，丁商場舉行聯(lián)營專柜全場“滿200送200”的返券促銷，購物券由商場統(tǒng)一贈送，對聯(lián)營廠商按含券銷售額結(jié)款，抽成率提高至45%。商場在活動期間含券銷售額達5850萬元，其中：現(xiàn)金收款3510萬元，發(fā)出購物券3000萬元，回收購物券2340萬元。丁商場應付廠商貨款共計：5850×（1－45%）＝3217.5萬元，銷售成本＝3217.5÷（1＋17%）＝2750萬元，增值稅進項稅額＝2750×17%＝467.5萬元。請問應如何進行稅務規(guī)劃？

　?。?）稅務規(guī)劃前的稅負分析

　　一般的做法（會增加企業(yè)稅負）是：送出的購物券作為“銷售費用”處理，企業(yè)將派發(fā)的購物券借記“銷售費用”，同時貸記“預計負債”；當顧客使用購物券時，借記“預計負債”，貸記“主營業(yè)務收入”等科目，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，逾期未收回的購物券沖減“銷售費用”和“預計負債”。本案例的財稅處理如下：

　　①發(fā)放購物券：銷售費用＝3000萬元；預計負債＝3000萬元。

　　②確認銷售收入。庫存現(xiàn)金＝3510萬元，預計負債＝2340萬元；主營業(yè)務收入＝5850÷（1＋17%）＝5000萬元，應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）＝5000×17%＝850萬元。

　?、蹧_銷未回收之購物券：預計負債＝3000－2340＝660萬元；銷售費用＝660萬元。此方案產(chǎn)生應交增值稅382.5萬元（850－467.5），毛利2250萬元（5000-2750），名義毛利率為45%，但除去返券產(chǎn)生的2340萬元銷售費用后，實際利潤為－90萬元。

　　這種處理方式存在較大的弊端，當商場用“返券”活動替代平常的商品折扣，返券比率很高的情況下，這種做法相當于虛增了銷售收入，使企業(yè)承擔了過高的稅負。

　　（3）稅務規(guī)劃方案

　　企業(yè)在發(fā)出購物券時只登記，不做賬務處理，顧客持購物券再次消費時，對購物券收款的部分直接以“折扣”入POS機系統(tǒng)，即顧客在持券消費時，實際銷售金額僅為購物券以外的部分。

　?。?）稅務規(guī)劃后的稅負分析

　　發(fā)出購物券時不做賬務處理，回收購物券時直接在銷售發(fā)票上列示“折扣”，僅對現(xiàn)金銷售部分確認銷售收入。庫存現(xiàn)金＝3000＋510＝3510萬元；主營業(yè)務收入＝3510÷（1＋17%）＝3000萬元；應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）=3000×17%=510萬元。此方案產(chǎn)生應交增值稅42.5萬元（510－467.5），實現(xiàn)毛利250萬元（3000－2750），毛利率為8.33%，無其他銷售費用。與方案一相比，僅增值稅一項即可為公司節(jié)省340萬元。

　　[案例分析3：商場“滿就送”促銷方式稅務規(guī)劃的節(jié)稅分析]

　?。?）案情介紹

　　某大型商場，增值稅一般納稅人，企業(yè)所得稅實行查賬征收方式。假定每銷售100元商品，其平均商品成本為60元。年末商場決定開展促銷活動，擬定“滿100送20”，即每銷售100元商品，送出20元的優(yōu)惠。具體方案有如下幾種選擇：

　?、兕櫩唾徫餄M100元，商場送8折商業(yè)折扣的優(yōu)惠；

　?、陬櫩唾徫餄M100元，商場贈送折扣券20元（不可兌換現(xiàn)金，下次購物可代幣結(jié)算）；

　?、垲櫩唾徫餄M100元，商場另行贈送價值20元禮品；

　?、茴櫩唾徫餄M100元，商場返還現(xiàn)金“大禮”20元；

　?、蓊櫩唾徫餄M100元，商場送加量，顧客可再選購價值20元商品，實行捆綁式銷售，總價格不變。

　　（2）涉稅分析

　　現(xiàn)假定商場單筆銷售了100元商品，各按以上方案逐一分析各自的稅收負擔和稅后凈利情況如下（不考慮城建稅和教育費附加等附加稅費）：

　　方案一：滿就送折扣的涉稅分析。

　　這一方案企業(yè)銷售100元商品，收取80元，只需在銷售票據(jù)上注明折扣額，銷售收入可按折扣后的金額計算，假設商品增值稅率為17%，企業(yè)所得稅稅率為25%，則：應納增值稅=（80÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=2.90（元）；銷售毛利潤=80÷1.17－60÷1.17=17.09（元）；應納企業(yè)所得稅=17.09×25%=4.27（元）；稅后凈收益=17.09－4.27=12.82（元）。

　　方案二：滿就送贈券的涉稅分析。

　　按此方案企業(yè)銷售100元商品，收取100元，但贈送折扣券20元,則顧客相當于獲得了下次購物的折扣期權(quán)，商場本筆業(yè)務應納稅及相關獲利情況為：

　　應納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）；

　　銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；

　　應納企業(yè)所得稅=34.19×25%=8.55（元）；

　　稅后凈收益=34.19－8.55=25.64（元）。

　　但當顧客下次使用折扣券時，商場就會出現(xiàn)按方案一計算的納稅及獲利情況，因此與方案一相比，方案二僅比方案一多了流入資金增量部分的時間價值而已，也可以說是“延期”折扣。

　　方案三：滿就送禮品的涉稅分析。

　　此方案下，企業(yè)的贈送禮品行為是有償贈送行為，不應視同銷售行為，不應計算銷項稅額（其實禮品的銷項稅額隱含在企業(yè)銷售滿100元的商品的銷項稅額當中，只是沒有剝離出來而已。因此對于禮品的進項稅額應允許其申報抵扣，贈送禮品時也不應該單獨再次計算銷項稅額。）；但根據(jù)國稅函[2008]828號的規(guī)定，要計算企業(yè)所得稅，不過禮品是外購的，其銷售收入和成本都是采購成本12元，相關計算如下：

　　應納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%-12÷1.17×17%=4.07（元）；

　　根據(jù)《財政部和國家稅務總局關于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》（財稅[2011]50號）第一條第二款的規(guī)定，企業(yè)在向個人銷售商品(產(chǎn)品)和提供服務的同時給予贈品，不征收個人所得稅。因此，送的禮品不征收個人所得稅。

　　銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17+12÷1.17－12÷1.17=34.19（元）；

　　應納企業(yè)所得稅=34.19×25%=8.55（元）；

　　稅后凈收益=34.19－8.55-3.3=25.64（元）。

　　方案四：滿就送現(xiàn)金的涉稅分析。

　　商場返還現(xiàn)金行為亦屬商業(yè)折扣，與方案一相比只是定率折扣與定額折扣的區(qū)別，相關計算如下。

　　在這種情況下，所贈送的現(xiàn)金也要繳納個人所得稅，且由商家承擔。

　　應交增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）

　　應交個人所得稅=20÷（1＋20％）×20％＝3.3（元）；

　　銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；

　　應納企業(yè)所得稅=34.19×25%=8.55（元）

　　企業(yè)利潤=100÷1.17－60÷1.17-20-3.3=10.89（元）

　　稅后凈收益=10.89－8.55=2.34（元）。

　　方案五：滿就送加量的涉稅分析。

　　按此方案，商場為購物滿100元的商品實行加量不加價的優(yōu)惠。商場收取的銷售收入沒有變化，但由于實行捆綁式銷售，避免了“無償贈送“之嫌，因而加量部分成本可以正常列支，相關計算如下：

　　應納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=4.07（元）；

　　銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17－12÷1.17=23.93（元）；

　　應納企業(yè)所得稅=23.93×25%=5.98（元）；

　　稅后凈收益=23.93－5.98=17.95（元）。

　　在以上方案中，方案一與方案五相比，即再把20元的商品（成本是12元）作正常銷售試作相關計算如下：應納增值稅=（20÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=1.16（元）；銷售毛利潤=20÷1.17－12÷1.17=6.84（元）；應納企業(yè)所得稅=6.84×25%=1.71（元）；稅后凈收益=6.84－1.71=5.13（元）。

　　按上面的計算方法，方案一可最終可獲稅后凈利為（12.82+5.13）=17.95元，與方案五大致相等。若仍作折扣銷售，則稅后凈收益還是有一定差距，方案五優(yōu)于方案一。且方案一的再銷售能否及時實現(xiàn)具有不確定性，因此還得考慮存貨占用資金的時間價值。

　　綜上所述，商場“滿就送”的最佳方案為贈送折扣券的促銷方式，其次為贈送禮品方案，再次為“滿就送加量——加量不加價”的方式和，最后是打折酬賓，而返還現(xiàn)金的方式為不可取。