【摘 要】隨著企業(yè)內(nèi)部控制越來(lái)越受重視,內(nèi)部審計(jì)作為控制環(huán)境的一部分,也引起了企業(yè)管理層的關(guān)注。但是許多中小企業(yè)沒(méi)有能力設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門,內(nèi)部審計(jì)外包的需求大幅度增加。本文在分析內(nèi)部審計(jì)外包動(dòng)因的基礎(chǔ)上闡述了內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn),并提出控制內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策。

　　【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部審計(jì) 內(nèi)部控制 內(nèi)部審計(jì)外包

　　一、內(nèi)部審計(jì)外包的含義

　　內(nèi)部審計(jì)外包是指組織將其內(nèi)部審計(jì)職能部分或全部通過(guò)契約委托組織外部的專業(yè)機(jī)構(gòu)來(lái)執(zhí)行。業(yè)務(wù)外包源于邁克爾波特的競(jìng)爭(zhēng)理論,按照這一理論,在信息化時(shí)代,可以充分利用外部資源為自己增加價(jià)值,因此,可以將價(jià)值鏈上的非核心業(yè)務(wù)外包出去,只保持核心業(yè)務(wù)部分,比如研究與開發(fā)、客戶服務(wù)等。內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)都是審計(jì)監(jiān)督體系的主體,互相制約互相補(bǔ)充,兩者的主要目標(biāo)一致,對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)管理的正確、合理、合法性進(jìn)行審查和監(jiān)督。而內(nèi)部審計(jì)外包和內(nèi)部審計(jì)相比的顯著特征是主體的變化,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的主體由內(nèi)部審計(jì)人員變成外部審計(jì)機(jī)構(gòu)成員。

　　二、我國(guó)企業(yè)開展內(nèi)部審計(jì)外包的動(dòng)因

　　1.社會(huì)分工專業(yè)化的發(fā)展和追求企業(yè)價(jià)值最大化

　　隨著社會(huì)化分工的發(fā)展,市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇,企業(yè)的資源和精力有限,要想集中精力發(fā)展核心業(yè)務(wù),就必須將高成本低效率的非核心業(yè)務(wù)推向外部,形成企業(yè)間的分工與合作,達(dá)成合理的資源配置和高效率的生產(chǎn)模式。企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)外包給專業(yè)機(jī)構(gòu)以后,內(nèi)部審計(jì)人員利用自己的行業(yè)專長(zhǎng)協(xié)助外部審計(jì)人員進(jìn)行工作,提高了外部審計(jì)人員的工作效率,減少了外部審計(jì)人員的成本,間接的減少了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的成本。當(dāng)內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)結(jié)合的總成本低于內(nèi)部審計(jì)成本,而外部審計(jì)人員提供了高質(zhì)量?jī)?nèi)部審計(jì)服務(wù),使企業(yè)的價(jià)值最大化時(shí),企業(yè)必然會(huì)選擇將內(nèi)部審計(jì)外包。

　　2.內(nèi)部審計(jì)的缺陷需要通過(guò)外包加以彌補(bǔ)

　　內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)上是一種內(nèi)部管理活動(dòng),受所有者的委托對(duì)管理者進(jìn)行監(jiān)督,形式上獨(dú)立于管理者。但由于經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系,內(nèi)部審計(jì)部門的設(shè)立、人員配置和工作范圍都受到管理者的影響,因此其獨(dú)立性難以保證,審計(jì)質(zhì)量難以保證。另一方面內(nèi)部審計(jì)工作人員長(zhǎng)期在一個(gè)企業(yè)工作,不了解其他企業(yè)先進(jìn)的管理理念,難以給企業(yè)提出好的建議。而外部審計(jì)人員,業(yè)務(wù)范圍廣,經(jīng)驗(yàn)豐富,能給企業(yè)從多個(gè)視角提出好的建議。同時(shí)外部審計(jì)人員天然的高獨(dú)立性和客觀性,也保證了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量,彌補(bǔ)了內(nèi)部審計(jì)缺陷。

　　3.外部審計(jì)人員提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)的可能性

　　企業(yè)內(nèi)置的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),如果隸屬于董事會(huì)及其審計(jì)委員會(huì),其獨(dú)立程度相對(duì)較高,但它始終是企業(yè)的內(nèi)部組織,不可能完全獨(dú)立于企業(yè)。從形式上看,內(nèi)部審計(jì)不可能達(dá)到絕對(duì)獨(dú)立,只能追求盡可能相對(duì)獨(dú)立,而當(dāng)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包給獨(dú)立的外部專業(yè)機(jī)構(gòu)時(shí),由于外部專業(yè)機(jī)構(gòu)與企業(yè)沒(méi)有任何行政上的隸屬關(guān)系,從形式上看其獨(dú)立性提高了。另一方面,隨著我國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)蓬勃發(fā)展,會(huì)計(jì)人才非常優(yōu)秀,他們受過(guò)正規(guī)的訓(xùn)練,通過(guò)了嚴(yán)格的考試,經(jīng)驗(yàn)豐富,在專業(yè)勝任能力上比內(nèi)部審計(jì)人員具有更大的優(yōu)勢(shì)。同時(shí),外部審計(jì)人員還可以為企業(yè)提供與內(nèi)部審計(jì)有重疊的管理咨詢服務(wù),充當(dāng)內(nèi)部審計(jì)主體,為企業(yè)節(jié)約成本。

　　三、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的風(fēng)險(xiǎn)

　　新世紀(jì)以來(lái),隨著社會(huì)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)發(fā)展,內(nèi)部審計(jì)外包受到越來(lái)越多企業(yè)的重視,為企業(yè)提升核心競(jìng)爭(zhēng)力發(fā)揮了積極作用。但是,任何事物都有利有弊,內(nèi)部審計(jì)外包在促進(jìn)企業(yè)發(fā)展和提升企業(yè)價(jià)值的同時(shí)也蘊(yùn)涵著較高的風(fēng)險(xiǎn)。具體包括以下幾個(gè)方面:

　　1.信息泄露風(fēng)險(xiǎn)

　　隨著企業(yè)更多的將整個(gè)流程外包,外包商與企業(yè)接觸的機(jī)會(huì)增多,不可避免地會(huì)涉及到企業(yè)生產(chǎn)管理等相關(guān)領(lǐng)域,或多或少都會(huì)涉及企業(yè)的核心機(jī)密,造成不經(jīng)意的外露。即使外部審計(jì)人員能夠遵守職業(yè)道德,但當(dāng)外包機(jī)構(gòu)向不同的企業(yè)提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)時(shí),很難避免將學(xué)習(xí)到的先進(jìn)生產(chǎn)管理理念運(yùn)用到其他咨詢中。因此企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包后,防止企業(yè)核心機(jī)密外漏和發(fā)揮外部審計(jì)機(jī)構(gòu)專業(yè)特長(zhǎng)以便更好的為企業(yè)服務(wù)成為企業(yè)的兩難選擇。

　　2.選擇外包機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)

　　選擇外包機(jī)構(gòu)是外包決策的第一步,也是最重要的一步,它的成功與否直接影響著審計(jì)質(zhì)量與效果。企業(yè)選擇內(nèi)部審計(jì)外包的目的通常是降低審計(jì)成本、彌補(bǔ)自身內(nèi)部審計(jì)的缺陷、增加企業(yè)價(jià)值、提高核心競(jìng)爭(zhēng)力。但在選擇外包組織的過(guò)程中,信息并非完全公開,信息不對(duì)稱導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法對(duì)外包機(jī)構(gòu)進(jìn)行深入全面的了解,對(duì)于其資質(zhì)、信譽(yù)以及提供服務(wù)的專業(yè)水平這些關(guān)系到審計(jì)質(zhì)量的重要數(shù)據(jù)都不夠熟悉,有可能造成內(nèi)部審計(jì)外包后,外包組織提供的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)質(zhì)量無(wú)法達(dá)到企業(yè)所需要的標(biāo)準(zhǔn)。

　　3.外包范圍、外包方式?jīng)Q策失誤的風(fēng)險(xiǎn)

　　內(nèi)部審計(jì)屬于戰(zhàn)略管理的范疇,對(duì)企業(yè)發(fā)展有著深遠(yuǎn)影響。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容部分適合外包,部分涉及企業(yè)商業(yè)機(jī)密不適合外包。外包范圍選擇不當(dāng),將影響企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。雖然內(nèi)部審計(jì)人員熟悉企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況,但對(duì)企業(yè)的未來(lái)發(fā)展難以把握。而外部審計(jì)師雖然專業(yè)勝任能力強(qiáng),經(jīng)驗(yàn)豐富,但對(duì)企業(yè)的了解遠(yuǎn)不及內(nèi)部審計(jì)人員。加上內(nèi)部審計(jì)人員和外部審計(jì)機(jī)構(gòu)之間信息不對(duì)稱,內(nèi)部審計(jì)外包方式的選擇難以把握。

　　四、控制內(nèi)部審計(jì)外包的風(fēng)險(xiǎn)

　　內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)重要的管理活動(dòng),外包后雖然能使企業(yè)將有限的精力和資源用于核心競(jìng)爭(zhēng)領(lǐng)域,但不可避免的會(huì)涉及企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)情況等不能對(duì)外透露的信息。而外部審計(jì)師由于展開工作的需要,必定會(huì)獲得這些重要信息,一旦外部審計(jì)師不遵守職業(yè)道德,泄露企業(yè)商業(yè)秘密,企業(yè)將遭受巨大的損失,因此企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)外程中面臨著外部審計(jì)師不遵守職業(yè)道德、信息泄露的風(fēng)險(xiǎn)。因此企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)外程中應(yīng)嚴(yán)格做好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、事中控制、事后監(jiān)督和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等風(fēng)險(xiǎn)控制工作。

　　1.評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)

　　內(nèi)部審計(jì)外包前,企業(yè)管理層應(yīng)根據(jù)已設(shè)定的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo),全面收集相關(guān)信息,及時(shí)全面的評(píng)估企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn),明確風(fēng)險(xiǎn)的承受度,確保風(fēng)險(xiǎn)管理程序到位。通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估避免企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包目標(biāo)與企業(yè)管理層預(yù)期目標(biāo)不一致,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)與外包機(jī)構(gòu)目標(biāo)不一致,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包不符合成本效益原則等情況。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程中具體應(yīng)當(dāng)考慮下列情形:外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的資質(zhì)和信譽(yù);外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的專業(yè)特長(zhǎng);企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的重要性;企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的目標(biāo);企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)需要;企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)外包范圍和外包方式;企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急計(jì)劃。通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包目標(biāo)和企業(yè)戰(zhàn)略計(jì)劃的一致性,預(yù)測(cè)外程中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。

　　2.事中控制與事后監(jiān)督

　　內(nèi)部審計(jì)外包是一把雙刃箭,一方面為企業(yè)節(jié)約成本、提供高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì);另一方面也為企業(yè)帶來(lái)巨大的風(fēng)險(xiǎn)。而且內(nèi)部審計(jì)外包可能對(duì)內(nèi)部審計(jì)運(yùn)作和管理層收集信息產(chǎn)生一定的負(fù)面影響。企業(yè)管理層應(yīng)確保與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)保持長(zhǎng)期合作,避免短期合作對(duì)企業(yè)的不利影響,同時(shí)應(yīng)確保選擇的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)具有專業(yè)勝任能力。即使企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)外包出去,也應(yīng)該保持內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。企業(yè)應(yīng)該建立一支經(jīng)驗(yàn)豐富、業(yè)務(wù)精湛的專業(yè)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍,在內(nèi)部審計(jì)外程中,評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),幫助外部審計(jì)機(jī)構(gòu)制定審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)目標(biāo)和確定審計(jì)范圍,結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)方法提出建議,并對(duì)外包機(jī)構(gòu)的審計(jì)過(guò)程進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)控。

　　3.制定合理的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

　　內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督管理職能部門,業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)尚沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),因此對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)提供的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)質(zhì)量評(píng)價(jià)困難。IIA在調(diào)查的基礎(chǔ)上,總結(jié)出評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)的標(biāo)準(zhǔn)體系,這些標(biāo)準(zhǔn)包括:數(shù)量化標(biāo)準(zhǔn)(如審計(jì)工作時(shí)間、審計(jì)次數(shù)、審計(jì)報(bào)告次數(shù)、審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額等)、質(zhì)量化標(biāo)準(zhǔn)(如提出的提高經(jīng)營(yíng)效率、促進(jìn)內(nèi)部控制的建議)、反饋式標(biāo)準(zhǔn)(如管理層和審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)、對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)提出的改進(jìn)建議的評(píng)價(jià)、對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)專業(yè)勝任能力和工作效率的評(píng)價(jià))。這些研究成果對(duì)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的評(píng)價(jià)具有很好的借鑒作用。完善的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不僅要肯定成績(jī)也要暴露缺點(diǎn),以保證外包業(yè)務(wù)質(zhì)量達(dá)到預(yù)期標(biāo)準(zhǔn)。

　　企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包只是內(nèi)部審計(jì)職能的外包,并不意味著企業(yè)不再具備內(nèi)部審計(jì)職能,相反內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)不可或缺的重要管理資源,對(duì)企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。因此內(nèi)部審計(jì)外包企業(yè)要不斷關(guān)注內(nèi)部審計(jì)外包的發(fā)展,努力將外部?jī)?yōu)勢(shì)資源內(nèi)部化,進(jìn)而提升整個(gè)企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)管理能力。

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