稅務會計在稅務籌劃中具有重要的作用，因為稅務會計本身也是實現(xiàn)稅務籌劃的手段，這主要是通過對涉稅事項的會計處理方法的選擇來實現(xiàn)的。這里所指的會計處理方法選擇并非財務會計中的會計處理方法選擇，而是指稅務會計對稅法上允許的核算收入、費用、資產等的多種處理方法的選擇。具體稅務規(guī)定中存在不同的限制條件，會對具體涉稅事項的會計處理產生影響。本文就此作一分析、探討，以利稅務會計在稅務籌劃中更好地發(fā)揮作用。

　　收入確認的會計處理方法的選擇

　　收入確認既影響所得稅也影響流轉稅。一般情況下，企業(yè)應該在稅法允許的范圍內選取推遲應稅收入確認的會計處理方法，但是在所得稅的減免期也要考慮提前確認的必要性。比如企業(yè)取得的非貨幣性資產捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務機關審核確認，可以在不超過5年的期間內均勻計入各年度應納稅所得額。如果在正常的納稅期，企業(yè)將非貨幣性資產捐贈收入均勻計入5年的應納稅所得額，可以推遲稅款的繳納，以獲得時間價值；如果在免稅期，企業(yè)應該將非貨幣性資產捐贈收入一次性計入當期所得，以避免遞延到正常納稅期后為此繳納稅款。

　　我國《企業(yè)增值稅法暫行條例》規(guī)定，企業(yè)采用現(xiàn)銷方式，收到貨款或是取得索取貨款的憑據(jù)的當天確認銷售收入；企業(yè)采用托收承付或是委托收款方式，發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天確認銷售收入；企業(yè)采用的賒銷和分期收款方式銷售貨物，按合同約定的收款日期的當天確認銷售收入。因此，企業(yè)可根據(jù)企業(yè)產品銷售策略選擇適當?shù)匿N售收入確認方式，盡量推遲確認銷售收入，從而推延納稅義務發(fā)生時間。

　　費用扣除的會計處理方法的選擇

　　費用扣除主要影響企業(yè)所得稅。企業(yè)應在稅法允許的范圍內，充分列支費用、預計可能發(fā)生的損失，這樣才能縮小稅基，減少所得稅。首先，要使企業(yè)所發(fā)生的費用全部得到補償。國家允許企業(yè)列支的費用可使企業(yè)合理減少利潤，企業(yè)應將這些費用列足。如按規(guī)定提足折舊費、職工福利費、教育費附加、工會經(jīng)費等。否則，會減弱企業(yè)自身的生產能力，繳納一些不需繳的稅金。其次，要充分預計可能發(fā)生的損失和費用。對于一些可預計的損失和費用，企業(yè)應以預提的方法提前計入費用。最后，對于稅法有列支限額的費用盡量不要超過限額。

　　以長期債券投資溢價、折價攤銷方法的選擇為例。企業(yè)進行長期債券投資時，其溢價或折價的攤銷方法可以采用直線法，也可以采用實際利率法。投資于債券時，每期列作企業(yè)投資收益從而增大企業(yè)稅前利潤的債券利息收入為應計利息與當期應攤銷溢價的差額或應計利息與當期應攤銷折價的合計。由于采用直線法時，各期溢價或折價的攤銷額是均等的，故所確認的投資收益也是均等的；而采用實際利率法時，各期溢價或折價的攤銷額均逐期增加，故所確認的投資收益則呈逐期減少或逐期增加的變化趨勢。因此，當企業(yè)以溢價或折價方式購入除利息收入免稅的國債以外的其他債券時，選擇直線法攤銷溢價或選擇實際利率法攤銷折價，可以在債券存續(xù)期內相對推遲投資收益確認的會計期間，由此減少前期所得稅負擔，以獲得遞延納稅利益。

　　成本計價的會計處理方法的選擇

　　稅法上規(guī)定，納稅人各項存貨的發(fā)出或領用的成本計價方法，可以采用個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法、計劃成本法、毛利率法或零售價法等。如果納稅人正在使用的存貨實物流程與后進先出法相一致，也可采用后進先出法確定發(fā)出或領用存貨的成本。納稅人采用計劃成本法或零售價法確定存貨成本或銷售成本，必須在年終申報納稅時及時結轉成本差異或商品進銷差價。納稅人的成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法一經(jīng)確定，不得隨意改變，如確需改變的，應在下一納稅年度開始前報主管稅務機關批準。否則，對應納稅所得額造成影響的，稅務機關有權調整。

　　存貨計價方法的不同，結轉當期銷售成本的數(shù)額會有所不同，從而影響當期應納稅所得額的確定。如：

　　銷貨成本=期初存貨+本期存貨-期末存貨

　　其中，期末存貨的大小，與銷貨成本的高低成反比，從而影響企業(yè)當期應納稅所得額數(shù)額的確定，主要表現(xiàn)在：（1）期末存貨如果計價（估價）過低，當期的應納稅所得額可能因此而相應減少；（2）期末存貨計價（估價）過高，當期的應納稅所得額可能因此而相應增加；（3）期初存貨計價如果過低，當期的應納稅所得額可能因此而相應增加；（4）期初存貨如果計價過高，當期的應納稅所得額可能因此而相應減少。

　　隨著存貨的不斷流轉，一批存貨在一段時期內會全部轉入企業(yè)的損益，無論存貨計價方式如何選擇，此期間內實現(xiàn)的應納稅所得額的總和是相同的。但在期間內，前后各段時間內實現(xiàn)的應納稅所得額不一樣，并由此影響到所得稅應納稅額。所得稅的稅金支出是一種強制性的現(xiàn)金流出，我們在選擇存貨計價方法的時候要以所得稅的稅金支出的現(xiàn)值作為評判標準，選擇所得稅的稅金支出的現(xiàn)值小的存貨計價方法。存貨計價方法的選擇應該考慮以下幾個因素：

　　1.價格變動因素。在預測購進貨物價格下降的情況下，應當采用先進先出法；在預測價格上升的情況下，應當采用后進先出法；在預測價格較穩(wěn)定或者難以預測的情況下，應當采用加權平均法；在價格變化不定且單位價格較大的情況下，應當采用個別計價法。

　　2.稅率變動的因素。如果物價上漲，在預測未來適用稅率上升的情況下，應當采用后進先出法；在預測未來適用稅率下降的情況下，應當采用后進先出法。這里所說的稅率變動，既包括國家調整所得稅稅率，也包括企業(yè)適用的實際所得稅稅率的變化。比如企業(yè)適用的所得稅稅率為33%，但是現(xiàn)在處于免稅期間，則其適用的實際所得稅稅率為0，免稅期后適用的實際所得稅稅率為33%，在免稅期內選擇存貨計價方法時要考慮到免稅期過后所得稅稅率上升的因素。

　　3.稅法限制性規(guī)定。根據(jù)《所得稅稅前扣除辦法》，只有在“納稅人正在使用的存貨實物流程與后進先出法相一致”的情況下，才可采用后進先出法。（僅適用于內資企業(yè)）納稅人的成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法一經(jīng)確定，不得隨意改變，如確需改變的，應在下一納稅年度開始前報主管稅務機關批準。否則，對應納稅所得額造成影響的，稅務機關有權調整。

　　資產計價的會計處理方法的選擇

　　資產計價會影響到所得稅和財產稅。

　　1.影響所得稅的資產計價會計處理方法的選擇。今天的資產就是明天的成本和費用，資產計價會影響到以后的折舊和攤銷，從而影響到成本和費用及應納稅所得額。例如在購入無形資產的同時，也同時購進有形資產（固定資產），其相關費用的分攤就具有彈性，納稅人應事先測算、正確判斷，尋求稅收利益�！端�得稅稅前扣除辦法》第30條規(guī)定：“納稅人購買計算機硬件所附帶的軟件，未單獨計價的，應并入計算機硬件作為固定資產管理；單獨計價的軟件，應作為無形資產管理。”在購買計算機硬件時，其所附帶的軟件，是單獨計價、還是合并計價，這要從固定資產的折舊年限與無形資產的攤銷年限孰長、孰短考慮，另外，還要考慮固定資產折舊要預計殘值；而無形資產攤銷一般是攤完為止，企業(yè)應該事先加以測算，然后作出有利的決策。

　　2.影響財產稅的資產計價會計處理方法的選擇。資產的計價直接影響到財產稅的計稅基數(shù)。合理核算房產對房產稅的稅務籌劃有重要意義。根據(jù)《房產稅暫行條例》的規(guī)定，企業(yè)自用房產依照房產原值一次減除10%～30%后的余值按1.2%的稅率計算繳納，由此可見房產稅籌劃的關鍵在于正確核算房產原值。要正確計算房產原值，必須明確房產的概念和范圍。我國稅法規(guī)定：“房產是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財產”。這就是說房產是指房屋，而且包括與房屋不可分割的各種附屬設備或一般不單獨計算價值的配套設施。由于附屬設備和配套設施往往不僅僅為房產服務，因此，稅法同時規(guī)定“附屬設備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網(wǎng)、照明線從進線盒連接管算起”。這就為房產核算作出了明確的規(guī)定。因此企業(yè)在建設房屋工程時，必須明確區(qū)分屬于房產的附屬設備、配套設施和不屬于房產的附屬設備、配套設施的價值，并在會計賬簿中分別記錄。此外，企業(yè)使用的中央空調，如何入賬也很關鍵。有時房產原值包括中央空調設備，但如果中央空調設備作單項固定資產入賬，單獨核算并提取折舊，則房產原值不應包括中央空調設備。關于舊房安裝空調設備，一般都作單項固定資產入賬，不應計入房產原值。因此，企業(yè)應獨立核算中央空調設備，以減少企業(yè)的房產稅支出。

　　稅務會計在選擇涉稅事項會計處理方法的時候要注意稅務規(guī)定的一些限制條件。比如納稅人的成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法一經(jīng)確定，不得隨意改變，如確需改變的，應在下一納稅年度開始報主管稅務機關批準，否則，對應納稅所得額造成影響的，稅務機關有權調整。另外還要經(jīng)過復雜的預測和計算，計算出結果后還要按一定的方法進行比較，才能大致知道可以節(jié)減多少稅額，從而得出更優(yōu)的會計處理方法。

　　（作者單位：上海德勤華永會計師事務所）