【摘要】筆者從自身的實(shí)踐感悟出發(fā)，闡述了我國(guó)財(cái)政部為推動(dòng)內(nèi)部控制工作所發(fā)布的法規(guī)、制度以及會(huì)計(jì)工作對(duì)建立健全內(nèi)部控制的獨(dú)特作用，指出企業(yè)應(yīng)高度重視內(nèi)部控制工作，培養(yǎng)復(fù)合型會(huì)計(jì)人才，使企業(yè)健康發(fā)展。

　　【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)控制度 財(cái)政部與內(nèi)控 會(huì)計(jì)工作與內(nèi)控 企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層與內(nèi)控 復(fù)合型人才培養(yǎng)

　　一、財(cái)政部重視對(duì)“內(nèi)部控制制度”（以下簡(jiǎn)稱“內(nèi)控制度”）的建立與逐步完善，實(shí)際上起到了積極引導(dǎo)與推動(dòng)的作用

　　我國(guó)從20世紀(jì)50年代開始學(xué)習(xí)蘇聯(lián)的會(huì)計(jì)模式。當(dāng)時(shí)，在談到會(huì)計(jì)職能時(shí)，往往將反映與監(jiān)督作為會(huì)計(jì)的主要職能之一來表述。所謂反映，簡(jiǎn)言之，是指會(huì)計(jì)應(yīng)記錄下有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，必須實(shí)事求是，一是一，二是二，將客觀實(shí)際既不夸大也不縮?。ò▋?nèi)容、數(shù)字等），如實(shí)地表現(xiàn)出來；所謂監(jiān)督，筆者認(rèn)為，就是要求會(huì)計(jì)運(yùn)作應(yīng)在遵守法律、法規(guī)、規(guī)章、制度等條件下規(guī)范進(jìn)行，不允許在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中出現(xiàn)違法亂紀(jì)等損害國(guó)家、社會(huì)、集體與個(gè)人利益的行為。

　　從這一粗淺的認(rèn)識(shí)出發(fā)，筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)的反映、監(jiān)督職能與“內(nèi)部控制”之間是有著密切聯(lián)系的。在“文革”之前，財(cái)政部也發(fā)布過不少關(guān)于加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算、加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督等方面的法規(guī)制度。

　　改革開放以后，財(cái)政部發(fā)布的許多法規(guī)制度等，體現(xiàn)了我國(guó)對(duì)“內(nèi)控制度”的日益重視。如：1996年6月17日，財(cái)政部發(fā)布的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》對(duì)企業(yè)加強(qiáng)“內(nèi)部控制”的要求前進(jìn)了一大步，在第四章會(huì)計(jì)監(jiān)督、第五章內(nèi)部會(huì)計(jì)管理制度中體現(xiàn)得更為直接、明確。再如：主要由財(cái)政部負(fù)責(zé)起草，1999年10月31日經(jīng)過人大常委會(huì)通過，2000年7月1日實(shí)行的《會(huì)計(jì)法》，更進(jìn)一步明確加強(qiáng)了對(duì)“內(nèi)部控制”的法律要求?！稌?huì)計(jì)法》第四章會(huì)計(jì)監(jiān)督，更在許多方面直接涉及到“內(nèi)部控制”的理念：記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)物保管人員的職責(zé)權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，并相互分離、相互制約；重大對(duì)外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度和其他重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督、相互制約程序應(yīng)當(dāng)明確等等。此后，財(cái)政部制訂了從2001年起逐步試行的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》，包括基本規(guī)范、貨幣資金、采購(gòu)與付款、銷售與收款等等。這套《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》的試行確實(shí)在社會(huì)上、在實(shí)際工作中，對(duì)加強(qiáng)企業(yè)“內(nèi)部控制”產(chǎn)生了相當(dāng)大的影響。明顯的例子如：上海證券交易所制訂了《上市公司內(nèi)部控制指引》（2006年7月1日施行），雖然該指引比上述《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》所涉及的范圍更為廣泛，但是《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》對(duì)“指引”的制訂起到了重要的借鑒作用。如該“指引”第八條規(guī)定：“公司內(nèi)部控制通常應(yīng)涵蓋經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的所有業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，包括，但不限于：（一）銷售及收款環(huán)節(jié)；（二）采購(gòu)及付款環(huán)節(jié)；（三）生產(chǎn)環(huán)節(jié)；（四）固定資產(chǎn)管理環(huán)節(jié)；（五）貨幣資金管理環(huán)節(jié)；（六）關(guān)聯(lián)交易環(huán)節(jié)；（七）擔(dān)保與融資環(huán)節(jié)；（八）投資環(huán)節(jié)；（九）研發(fā)環(huán)節(jié)；（十）人事管理環(huán)節(jié)。公司在制定內(nèi)部控制過程中，可以根據(jù)自己所處行業(yè)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)對(duì)上述業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)進(jìn)行調(diào)整”。再如：第十一條規(guī)定：“公司應(yīng)根據(jù)國(guó)家財(cái)政主管部門的有關(guān)規(guī)定，建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范”。可見，財(cái)政部所制定的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》在社會(huì)上對(duì)建立健全“內(nèi)控制度”起到了有力的推動(dòng)作用。眾所周知，上市公司無論在經(jīng)濟(jì)實(shí)力、現(xiàn)代化管理水平方面，還是在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中所處的地位等方面，一般都是位列前茅的。筆者在涉及會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)時(shí)，對(duì)此也很有體會(huì)。上海證券交易所如此重視上市公司“內(nèi)控制度”的建設(shè)，也說明了“內(nèi)控制度”的重要性。“指引”還指出：“內(nèi)控制度是由公司董事會(huì)、管理層及全體員工共同參與的一項(xiàng)活動(dòng)。”“公司董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)控制度的建立健全、有效實(shí)施及其檢查監(jiān)督負(fù)責(zé)，董事會(huì)及其全體成員應(yīng)保證內(nèi)控制度相關(guān)信息披露的內(nèi)容的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整”。

　　“指引”還指出：“公司應(yīng)對(duì)內(nèi)控制度的落實(shí)情況進(jìn)行定期或不定期的檢查。董事會(huì)及管理層應(yīng)通過內(nèi)控制度的檢查監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)內(nèi)控制度是否存在缺陷和實(shí)施中是否存在問題，并及時(shí)予以改進(jìn)，確保內(nèi)控制度的有效實(shí)施。”“公司董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作進(jìn)行指導(dǎo)，并審閱檢查監(jiān)督部門提交的內(nèi)部控制制度檢查監(jiān)督部門報(bào)告。”“公司董事會(huì)應(yīng)當(dāng)在審議年度財(cái)務(wù)報(bào)告事項(xiàng)的同時(shí)，對(duì)公司內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告形成決議”“公司董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)的，可由審計(jì)委員會(huì)編制內(nèi)部控制制度評(píng)估報(bào)告草案并報(bào)董事會(huì)審議”。此外“指引”又指出：“公司內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告，應(yīng)至少包括內(nèi)控制度是否健全和是否有效實(shí)施以及完善內(nèi)控制度的七項(xiàng)有關(guān)措施”等等。

　　由此可知，“指引”要求董事會(huì)應(yīng)當(dāng)非常關(guān)注公司“內(nèi)控制度”建立、健全的全過程。但是在筆者所接觸的實(shí)際工作中，有的同志認(rèn)為，建立健全“內(nèi)控制度”是管理層的事，董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)沒有必要專門研究此問題，只有當(dāng)內(nèi)控方面出現(xiàn)問題，造成不良后果時(shí)，董事會(huì)才有過問的必要。在日?；顒?dòng)中沒有必要對(duì)“內(nèi)控制度”進(jìn)行事先檢查監(jiān)督。筆者認(rèn)為，這種對(duì)“內(nèi)控制度”認(rèn)識(shí)上的偏差很不利于“內(nèi)控制度”的有效實(shí)施，不能預(yù)先防止不利于公司的問題發(fā)生，更不利于“內(nèi)控制度”的不斷完善，對(duì)建設(shè)現(xiàn)代公司治理是很有害的。

　　從上述“指引”中對(duì)有關(guān)內(nèi)控制度的部分內(nèi)容的規(guī)定可以看出：“指引”對(duì)上市公司 “內(nèi)控制度”建立與健全的全過程是非常關(guān)注的，并進(jìn)行了嚴(yán)格的要求，是極具理論指導(dǎo)和實(shí)踐推動(dòng)價(jià)值的，絕非空泛之談。“指引”中有關(guān)內(nèi)控制度的內(nèi)容不僅對(duì)上市公司有指導(dǎo)意義，對(duì)一般企業(yè)也很有借鑒意義。

　　同時(shí)，上述法規(guī)制度及其內(nèi)容也表明我國(guó)財(cái)政部不僅很重視“內(nèi)控制度”，而且起到了積極推動(dòng)“內(nèi)控制度”建立、健全的作用，并在實(shí)踐中取得了明顯效果。

　　二、會(huì)計(jì)由于其固有的特點(diǎn)，應(yīng)該對(duì)企業(yè)建立健全“內(nèi)控制度”發(fā)揮出更大的特殊作用

　　此處所謂的會(huì)計(jì)特點(diǎn)，是指會(huì)計(jì)職能具有記錄發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的責(zé)任。每發(fā)生一項(xiàng)影響資金運(yùn)動(dòng)的事項(xiàng)，會(huì)計(jì)就必須將其準(zhǔn)確地記錄下來?？梢娖髽I(yè)進(jìn)行的，特別是涉及資金運(yùn)動(dòng)的任何事項(xiàng)都脫離不了會(huì)計(jì)運(yùn)作的視野，這就為會(huì)計(jì)對(duì)各項(xiàng)資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行控制提供了天然的便利條件，而且，每類影響資金運(yùn)動(dòng)的事項(xiàng)一般都可以找出其關(guān)鍵環(huán)節(jié)，對(duì)關(guān)鍵環(huán)節(jié)加以重點(diǎn)控制，會(huì)計(jì)便能發(fā)揮事半功倍的作用。

　　因此，筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)工作應(yīng)該也可能為企業(yè)“內(nèi)控制度”的建立健全發(fā)揮更大的作用。但是會(huì)計(jì)人員要在“內(nèi)控制度”中發(fā)揮良好的作用，不能僅僅具備會(huì)計(jì)方面的專業(yè)知識(shí)與技能，還必須具有其他方面的廣泛的知識(shí)與技能，如：熟悉法律、法規(guī)、規(guī)章、制度方面的知識(shí)；所在行業(yè)的相關(guān)知識(shí)；有的還需要相關(guān)的生產(chǎn)技術(shù)知識(shí)等等。每個(gè)會(huì)計(jì)人員都應(yīng)根據(jù)每個(gè)人所在行業(yè)和具體單位的不同特點(diǎn)，努力成為具有不同特長(zhǎng)的復(fù)合型人才，這樣才可以在企業(yè)建立健全“內(nèi)控制度”的活動(dòng)中，擔(dān)負(fù)起應(yīng)盡的責(zé)任。

　　三、綜述：對(duì)以上實(shí)際工作中所形成的思考再說幾句

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)的董事會(huì)及其成員，尤其是董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)，更應(yīng)非常關(guān)注企業(yè)的“內(nèi)控制度”，這是其工作內(nèi)容的“正文”而絕非“閑篇”，也決不是踩了管理層職權(quán)的線。大量中外企業(yè)的實(shí)踐證明，“內(nèi)控制度”非常重要。一個(gè)企業(yè)若有完善的“內(nèi)控制度”（包括其自身的完整與對(duì)其認(rèn)真的實(shí)施），一般將不會(huì)出現(xiàn)大的偏差和損失（指由企業(yè)內(nèi)部原因造成的重大失誤，如：違反法律、法規(guī)、規(guī)章、制度造成的或管理失當(dāng)?shù)刃袨樵斐傻牡龋?。因此，董事?huì)關(guān)注“內(nèi)控制度”，應(yīng)當(dāng)受到企業(yè)有關(guān)各方的歡迎。企業(yè)管理層特別是其主要負(fù)責(zé)人，更應(yīng)努力與董事會(huì)的同志同心協(xié)力，認(rèn)真檢查“內(nèi)控制度”，并將檢查出的企業(yè)“內(nèi)控制度”問題盡早解決，使之日臻完善，這對(duì)企業(yè)的發(fā)展是大有裨益的。除非管理層特別是其主要負(fù)責(zé)人存在不正確的認(rèn)識(shí)或行為，不愿意董事會(huì)了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各環(huán)節(jié)的具體情況，擔(dān)心其管理企業(yè)的指揮權(quán)被干擾等等，才會(huì)認(rèn)為董事會(huì)全面關(guān)注企業(yè)的“內(nèi)控制度”是越俎代庖，從而持不歡迎甚至拒絕的態(tài)度。對(duì)這樣的管理者，應(yīng)引起董事會(huì)的警惕。

　?。ǘ?huì)計(jì)人員應(yīng)成為復(fù)合型人才。在實(shí)際工作中，有的會(huì)計(jì)人員在企業(yè)“內(nèi)控制度”活動(dòng)中不能充分發(fā)揮作用，究其原因不是其會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)不足，而是欠缺其他相關(guān)方面的知識(shí)和能力，如：對(duì)投資項(xiàng)目、科研項(xiàng)目、一個(gè)涉及較復(fù)雜的業(yè)務(wù)知識(shí)和生產(chǎn)技術(shù)知識(shí)與能力的項(xiàng)目或流程等等缺乏相應(yīng)的知識(shí)，很難發(fā)揮其作用，這是不容否認(rèn)的事實(shí)。因此，我國(guó)應(yīng)注重對(duì)復(fù)合型會(huì)計(jì)人才的培養(yǎng)，以更好地發(fā)揮其在“內(nèi)控制度”建設(shè)中的作用，這是必須引起重視的一個(gè)問題。