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經(jīng)過對多年實踐經(jīng)驗的歸納和總結(jié),我們把企業(yè)納稅籌劃的功能歸結(jié)為“3+1”。“3”包括消除重復(fù)納稅、減輕高額稅負(fù)和用足優(yōu)惠政策三項功能,也是為企業(yè)起到“立竿見影”籌劃效果的功能;“1”即為防范稅收風(fēng)險的功能,也是保證企業(yè)“長治久安”的功能。我們分別用實際案例來解說這些功能。
先說“3”。
(1)消除重復(fù)納稅
從國際來看,大家都反對重復(fù)納稅,各國以及各國之間,也都在修改、完善稅收政策消除重復(fù)納稅,但問題是,經(jīng)營現(xiàn)實中總是存在重復(fù)納稅。比如在我國,就存在重復(fù)納稅的死角。歸結(jié)其原因有二:一是一些企業(yè)由于交易方式存在問題,稅就交重了;二是國家稅收政策確實導(dǎo)致了重復(fù)納稅,例如,自然人股東從企業(yè)所得稅后的利潤分紅,稅法規(guī)定還要交納20%的個人所得稅,這就是稅后稅,顯然是重復(fù)納稅。
納稅籌劃的功能之一就是消除或減輕類似的重復(fù)納稅,試舉兩例來解決上述兩類問題。
1)運用三方合同消除重復(fù)納稅
這是我們給某建筑設(shè)計單位做的一個案例,籌劃效果是:消除60%的重復(fù)納稅。
這個單位除了繪圖,還搞些工程建設(shè),也有承接一棟大樓,免費贈送圖紙的業(yè)務(wù)。我們給這個單位做財務(wù)咨詢時,曾下到業(yè)務(wù)部門訪談,就發(fā)現(xiàn)一個讓他們也納悶的問題:
他們承建一個鍋爐房,合同總價款為1 000萬元,其中鍋爐價格600萬元。他們的實際收入是400萬元,但要按1 000萬元納稅,繳納的營業(yè)稅為:1 000萬元×3%=30萬元
這600萬元的鍋爐款顯然是重復(fù)納稅,但他們的合同是1 000萬元,按照稅法相關(guān)規(guī)定就應(yīng)該如此重復(fù)納稅。
我就問他們:“這鍋爐你們中間賺錢不?”
“不賺。都是市場明白價,我們不能這樣賺甲方的錢。”
“既然不賺,你們這個合同簽得就有問題。”
我們修改了他們的交易模式:簽訂三方合同,他們這個施工企業(yè)負(fù)責(zé)施工,合同價款為400萬元;鍋爐廠負(fù)責(zé)供應(yīng)鍋爐,合同價款為600萬元。則他們應(yīng)繳納的營業(yè)稅為:400萬元×3%=12萬元
在鍋爐廠繳納的稅金沒有變化的前提條件下,施工企業(yè)的稅負(fù)由30萬元降低到12萬元,降低率為60%,實屬可觀。
需要交代的是:建筑業(yè)的營業(yè)稅是依據(jù)營業(yè)額和稅率計算的,營業(yè)額是指建筑企業(yè)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。不收取價款,就不涉及稅收。但現(xiàn)實中由于存在工程項目“轉(zhuǎn)手”等現(xiàn)象,一些企業(yè)存在代收款項,這就產(chǎn)生了重復(fù)納稅。三方或多方合同的作用就是減少款項的周轉(zhuǎn)。消除了代收款項,也就消除了重復(fù)納稅。
2)精算獎金和分紅能減輕重復(fù)納稅
這是我們給外地某一民營企業(yè)做的咨詢項目,籌劃效果是:減輕20%以上的重復(fù)納稅。
稅后利潤給自然人分紅再交納個人所得稅顯然是重復(fù)納稅,但國家稅收政策就是這么規(guī)定的,政策不變,企業(yè)就應(yīng)遵照執(zhí)行,依法納稅。但我們?nèi)绻奄~算清楚了,就能在一定程度上減輕重復(fù)納稅。
我們都知道:獎金在企業(yè)所得稅稅前列支,按工資薪金納稅,有起征點扣除;分紅在企業(yè)所得稅稅后發(fā)放,按20%的稅率納稅,無任何扣除。這里邊就有一個納稅均衡點:發(fā)多少獎金(X)交納的稅(Z)與發(fā)多少分紅(Y)交納的稅(Z)是一樣的。
找到了這個均衡點Z,如果納稅額小于Z,我們就發(fā)獎金,因為此時獎金的適用稅率低于20%,若是分紅就要按20%的稅率納稅;如果納稅額大于Z,我們就分紅,因為分得再多,稅率都是按20%計算,若是發(fā)獎金就要按大于20%的稅率計算納稅。
找到了這個均衡點Z的麻煩在于:獎金與工資要按月合并納稅,各個企業(yè)的工資水平又有差別,就是一個企業(yè)的不同股東的工資也有差別,所以這個均衡點每個人是不一樣的;獎金可以在稅前列支,能減輕企業(yè)所得稅,若是分紅就生產(chǎn)不了抵稅作用。這又是一個要考慮的比較因素。
我們曾給外地一家民營企業(yè)做過一個咨詢項目。這個企業(yè)的基本情況是:有七個股東,全部是私人股份,董事長是大股東;在企業(yè)就職的股東們每月拿一份工資,沒有獎金,但享受年終分紅。有偷逃個人所得稅的現(xiàn)象(比如讓領(lǐng)錢的股東拿發(fā)票來沖分紅款逃稅等)。
這個企業(yè)還有上市的雄心壯志,但就這個財務(wù)狀況顯然不夠格。老板也有擔(dān)憂,但治理無從下手。后來我們針對這個問題提出如下咨詢建議:要消除稅收風(fēng)險,就必須停止股東們偷逃個人所得稅的行為。建議股東們與其他員工一樣,享受獎金的待遇,把部分分紅轉(zhuǎn)化為獎金(新稅法取消了計稅工資,獎金可以進稅前,對企業(yè)更有利);為了與企業(yè)全年效益掛鉤,獎金可以先提取不發(fā)放,年終統(tǒng)一核算后再確定實際發(fā)放額。
按照我們的建議,這個企業(yè)在消除稅收風(fēng)險的同時,也減輕了20%多的重復(fù)納稅,可謂一舉兩得。
所以,在對待獎金和分紅的問題上,要讓財務(wù)人員算一算,如何發(fā)放更合算,做到一舉兩得,減輕了稅負(fù)又沒有風(fēng)險。
(2)減輕高額稅負(fù)
造成企業(yè)高額稅負(fù)的原因大致也有兩個:一是因為企業(yè)不熟悉稅法,把不該交納的稅糊涂地交了,造成的高額稅負(fù);二是因為企業(yè)把適用不同稅率的業(yè)務(wù)混合在一起,不加區(qū)別,把本來適用低稅率的業(yè)務(wù)按高稅率納稅了,也造成了高額稅負(fù)。
納稅籌劃的第二個功能就是減輕高額稅負(fù),試舉兩例:
1)分別簽定租賃合同減輕高額稅負(fù)
這是我們給某國有企業(yè)做的案例,籌劃效果是:減輕35.29%的高額稅負(fù)。
企業(yè)租賃大都涉及房屋租賃,例如出租車間、廠房,出租賓館、門面房等,都和房屋有關(guān)。涉及房屋出租,就要按租金收入的12%交納房產(chǎn)稅。但這些出租內(nèi)容又不僅僅是房屋,還有房屋內(nèi)部或外部的一些設(shè)施,比如機器設(shè)備、辦公家具、附屬用品等。稅法對這些設(shè)施不征收房產(chǎn)稅。但是,如果這些設(shè)施與房屋不加區(qū)別地同時簽在一張租賃合同上,那設(shè)施也要交納房產(chǎn)稅。很多企業(yè)的稅負(fù),就是這么糊涂地高上去的。
我們接觸的某一國有企業(yè),要把下屬一家開工不足的工廠出租給一家民營企業(yè)。雙方談定廠房連同設(shè)備一年的租金是2 000萬元,然后簽訂了租賃合同。內(nèi)容大致是:甲方同意將廠房連同設(shè)備租給乙方,乙方支付廠房和設(shè)備租金一年2 000萬元,簽訂合同后,乙方先付一半的租金,年底再付另一半租金。
按照這個將廠房連同設(shè)備一起出租的合同,甲方要繳納的房產(chǎn)稅為2 000萬元乘以12%,即240萬元房產(chǎn)稅;繳納營業(yè)稅為2 000萬元乘以5%,即100萬元,合計為340萬元。也就是說,依據(jù)這個合同,機器設(shè)備也交納了12%的房產(chǎn)稅。這有點冤。
出租工廠的第一年,這個企業(yè)老老實實(因為不知道冤)地交納了340萬元的稅款。但在第二年——找我們咨詢之后,他們的出租合同就“相見恨晚”地改變了:把一個租賃合同改變?yōu)閮蓚€租賃合同——廠房出租合同與設(shè)備出租合同。內(nèi)容大致是:甲方以每年1 000萬元的租金出租廠房,以每年1 000萬元的租金出租設(shè)備。
雖然兩項租金合計仍為2 000萬元,但最終因設(shè)備出租不涉及12%的房產(chǎn)稅,納稅總額因合同改變隨之發(fā)生明顯改變:甲方出租廠房繳納的房產(chǎn)稅為1 000萬元乘以12%,即120萬元;設(shè)備出租不涉及房產(chǎn)稅即節(jié)約了120萬元;繳納的100萬元營業(yè)稅不變。這樣甲方總體納稅就從340萬元減少到220萬元,稅負(fù)減輕了35.29%。
對于征收的特殊稅種,我們在交易時,應(yīng)當(dāng)充分了解稅法規(guī)定,把不涉及該特殊稅種的內(nèi)容分開,就能減輕稅負(fù)。
很多企業(yè),例如出租廠房的、出租賓館的、出租門面房的,因聽了我們的課、看了我們的書,或找我們做咨詢,都如此分簽了租賃合同,且受益非淺。
2)業(yè)務(wù)分開經(jīng)營減輕高額稅負(fù)
這是我們給北京某民營企業(yè)做的案例,籌劃效果是:讓公司減輕40.94%的稅負(fù)。
業(yè)務(wù)分開經(jīng)營,就是把適用低稅率的業(yè)務(wù)從高稅率業(yè)務(wù)中獨立出來,單獨成立公司,按適應(yīng)的低稅率納稅,從而減輕高額稅負(fù)。
我們曾給中關(guān)村某科技公司做過類似咨詢。該公司為增值稅一般納稅人,既銷售科技含量高的電子設(shè)備,同時又為客戶提供常年技術(shù)指導(dǎo)和咨詢業(yè)務(wù)。銷售電子設(shè)備的收入要按17%的稅率交納增值稅,技術(shù)指導(dǎo)和咨詢業(yè)務(wù)本來適用5%的營業(yè)稅稅率,但因與銷售電子設(shè)備裹在了一起,屬于混合銷售,也要按17%的稅率交納增值稅。
做咨詢的那年,該公司的基本財務(wù)數(shù)據(jù)如下:全年實現(xiàn)不含稅銷售額2 000萬元,取得技術(shù)咨詢收入800萬元;全年取得允許抵扣的進項稅金是270萬元。當(dāng)年公司的納稅總額為186.24萬元,具體如下:
銷售電子設(shè)備應(yīng)該繳納的稅金=不含稅銷售額×稅率—進項稅金
?。? 000萬元×17%—270萬元
=340萬元—270萬元
?。?0萬元
技術(shù)咨詢收入應(yīng)該繳納的稅金=不含稅銷售額×稅率—進項稅金
=800萬元÷(1+17%)×17%—0
?。?16.24萬元
這個公司僅增值稅的稅負(fù)就達(dá)到7%(納稅額÷收入額)。這種納稅負(fù)擔(dān)明顯過重。
我們的咨詢建議是:把適用5%的低稅業(yè)務(wù)(技術(shù)指導(dǎo)和咨詢)分離出來,另外設(shè)立一家技術(shù)咨詢服務(wù)公司,專門負(fù)責(zé)客戶的常年技術(shù)指導(dǎo)和咨詢業(yè)務(wù),辦理地方稅務(wù)登記,向客戶開具服務(wù)業(yè)發(fā)票,向地稅局申報繳納營業(yè)稅,使服務(wù)收入真正享受到5%的營業(yè)稅稅率。
我們用當(dāng)年的數(shù)字做了一個測算,減輕稅負(fù)如下:
老公司繳納的增值稅為:2 000萬元×17%—270萬元=70萬元
新成立的技術(shù)咨詢公司繳納交營業(yè)稅為:800萬元×5%=40萬元
兩個公司總體納稅110萬元,減輕稅負(fù)76.24萬元(186.24萬元—110萬元),稅負(fù)減輕率為40.94%。這個效益有時是經(jīng)營活動也難以達(dá)到的。
(3)用足優(yōu)惠政策
一些企業(yè)不知道“用足優(yōu)惠政策”、合法獲得稅收效益的原因也有兩個:一是一些企業(yè)(小型民營企業(yè)居多)壓根就不知道國家有哪些相關(guān)稅收優(yōu)惠政策,或者根本不關(guān)心國家的稅收政策;二是一些企業(yè)知道國家有稅收優(yōu)惠政策,但不清楚如何利用這些稅收優(yōu)惠政策合法獲利。于是,為了少交稅,一些企業(yè)就選擇了胡來,用違法亂紀(jì)的方式冒險偷逃國家的稅款,很多企業(yè)因此存在很大的涉稅風(fēng)險。而這些風(fēng)險隨著國家監(jiān)管的完善,遲早會爆發(fā)。
我們認(rèn)為,國家給予的稅收優(yōu)惠政策,企業(yè)不僅要應(yīng)用,而且應(yīng)該用足,也就是最大限度地享受稅收優(yōu)惠政策,合法地節(jié)約納稅成本,合法地為企業(yè)、為員工謀福利。
納稅籌劃第三個實用的功能就是引導(dǎo)企業(yè)用足國家的稅收優(yōu)惠政策。試舉兩個經(jīng)手的案例:
1)年終獎發(fā)整數(shù)就用足了[2005]9號文件
這是我們給某央企做的案例,籌劃效果是:整體節(jié)約了18萬元的個人所得稅。
依據(jù)國稅發(fā)[2005]9號文件規(guī)定,年終獎按發(fā)放額除以12個月來確定適應(yīng)稅率,那么發(fā)放多少就必須引起企業(yè)足夠的注意。因為多發(fā)1元錢,就可能多交幾百元、幾千元甚至是幾萬元的個人所得稅。
某企業(yè)要發(fā)年終獎,有的員工很高,個人所得稅也“讓人哆嗦”。企業(yè)就咨詢我們,目的也很直白:少交稅。我就讓他們拿來一張白紙,在紙上邊劃邊講解:
張某獲得年終獎6 000元,李某獲得年終獎6 001元。兩人的適應(yīng)稅率和速算扣除數(shù)分別為:
張某的年終獎6 000元除以12個月等于500元,適應(yīng)稅率為5%,沒有速算扣除數(shù)。張某應(yīng)納稅額=6 000元×5%=300元
李某的年終獎6 001元除以12個月等于500.08元,適應(yīng)稅率為10%,速算扣除數(shù)為25元。李某應(yīng)納稅額=6 001元×10%-25元=575.1元
因為多領(lǐng)1元年終獎,李某除以12后超過500元,就適用10%的稅率,比張某多交275.1元的個人所得稅。
再例如,張某獲得年終獎240 000元,除以12后,適用稅率為20%;李某獲得年終獎240 001元,除以12后,適用稅率為25%。那么,因為多領(lǐng)1元年終獎,李某比張某多交11 000.25元的個人所得稅。
所以,在發(fā)放年終獎時,要對照個人所得稅的稅率表,考慮除以12個月份,確定發(fā)放額,最好發(fā)足額的整數(shù),也就是正好除盡,用足稅收優(yōu)惠政策。比如6 000元(適用稅率為5%),24 000元(適用稅率為10%),60 000元(適用稅率為15%),240 000元(適用稅率為20%),480 000元(適用稅率為25%),720 000元(適用稅率為30%),960 000元(適用稅率為35%),1 200 000元(適用稅率為40%)。千萬不要多發(fā)那1元錢甚至是6分錢,因為這6分錢除以12后,仍然可以進位成1分錢,這1分錢可以讓你的年終獎的適應(yīng)稅率提高5%。這1分錢在理論上稱為臨界點。
他們的財務(wù)人員高興地說:是不是發(fā)整數(shù)?
我說:對!是發(fā)適合各檔稅率的整數(shù)。也就是注意臨界點,就用足了稅收優(yōu)惠政策。
后來,這個企業(yè)節(jié)約了18萬元的個人所得稅。
依據(jù)目前我們的國情,積極主動納稅的企業(yè)不多,都想盡量地少交稅。但關(guān)鍵是少交的方式要合法,不然就要承擔(dān)稅收風(fēng)險。而合法地少交稅的方式之一,就是用足國家的各項稅收優(yōu)惠政策。
2)嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)政策也就用足了稅收優(yōu)惠政策
這是我們給云南某糖廠做的案例,籌劃結(jié)果是:員工不用納稅了。
我們給云南這個“夕陽西下”的糖廠做企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略(包括上市)時,下廠區(qū)做調(diào)研,為當(dāng)?shù)氐奈飪r水平之低大發(fā)感慨:10元錢,三個人可以吃一頓有四個炒菜的午飯(米飯隨便吃,不要錢),還能喝一瓶苞谷酒(高度白酒)。也正是這低物價和當(dāng)?shù)卮緲愕娜藗?,觸動了我們,想順便為糖廠的員工做個個人所得稅的納稅籌劃。
糖廠的基本情況是這樣的:屬于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè),一年只有四個月生產(chǎn)期間,生產(chǎn)期間三班倒,忙得沒日沒夜,職工平均工資為3 400元/月;其余八個月,職工沒事干,每月發(fā)300元低薪。當(dāng)時當(dāng)?shù)貍€人所得稅的扣除標(biāo)準(zhǔn)是1400元。
糖廠代扣個人所得稅的情況是這樣的:
生產(chǎn)期間,企業(yè)每位職工每月應(yīng)繳個人所得稅為:
?。? 400-1 400)元×10%-25元=175元
四個月每人應(yīng)納個人所得稅共700元。
其余八個月領(lǐng)取的300元因不到起征點,不納稅。
其實這樣代扣職工個人所得稅是沒有執(zhí)行國家相關(guān)政策。國家稅收優(yōu)惠政策明文規(guī)定:對于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè),可以采取年薪制,也就是把一年的收入平均到12個月,來計算交納個人所得稅(一般是按上年工資水平預(yù)交當(dāng)年每月的個人所得稅)。糖廠的財務(wù)經(jīng)理整天喝得東倒西歪的,根本不知道有這個優(yōu)惠政策。
于是,我們建議他們實行年薪制,節(jié)約員工的個人所得稅。按照我們的設(shè)計,員工的納稅情況是這樣的:
每月平均工資=(3400×4+300×8)÷12=1333.33元
沒有達(dá)到1400元的起征點,不納稅。為此,在新的年度,我們?yōu)樘菑S員工每人每年平均節(jié)約個人所得稅700元。這個錢數(shù),在當(dāng)?shù)乜晒讉€孩子念書。
納稅籌劃上述三個功能主要是為了解決企業(yè)的“無知”問題——包括對國家稅法的無知和對納稅籌劃技能的無知。企業(yè)有知,肯定就有畏了;企業(yè)有畏,我們就可以轉(zhuǎn)到下一個話題了:納稅籌劃防范稅收風(fēng)險的功能,即“3+1”當(dāng)中的“1”。
防范稅收風(fēng)險是納稅籌劃的綜合功能,也是依附前三個功能的一個功能。他們的關(guān)系是:沒有“3”的功能,就沒有“1”的功能;“3”功能發(fā)揮作用了,“1”這個功能就自然發(fā)揮作用。
依據(jù)我國企業(yè)目前的納稅現(xiàn)狀,我們認(rèn)為:企業(yè)的風(fēng)險除了來自市場經(jīng)營外,還來自稅收。因為很多企業(yè)在納稅方面存在“蠻干”的行為,尤其是小企業(yè),特別是民營企業(yè),偷逃稅款的現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。在稅收控制越來越嚴(yán)的環(huán)境中,特別是2008年新稅法實施后,內(nèi)資企業(yè)稅率降低,稅務(wù)稽查力度肯定加強,這些企業(yè)就存在很大的稅收風(fēng)險。
企業(yè)在追求減輕稅負(fù)的同時,又要防范稅收風(fēng)險,就必須進行納稅籌劃。納稅籌劃防范稅收風(fēng)險的功能主要體現(xiàn)在以下兩個方面:
1)促進企業(yè)改變偷逃稅款的惡習(xí)
偷逃國家稅款是一個惡習(xí),這個惡習(xí)也是企業(yè)在“兒童”或“青少年”階段的一個“適齡現(xiàn)象”,就像我們小時候流鼻涕或吃手指頭。但企業(yè)在走向“壯年”的過程中,就必須逐步改掉這些惡習(xí)。沒有哪個偷逃稅款的企業(yè)能夠做得長久,倒有不少企業(yè)因偷逃稅款而被罰、遭受重創(chuàng)甚至夭折。逃了點稅,卻葬送了企業(yè)的前程,這不論從哪個方面來說都是劃不來的。
正如一個問題少年,沒有關(guān)愛和引導(dǎo)就會走向邪道一樣,一些處于創(chuàng)業(yè)階段的企業(yè),在與國家進行稅收博弈時,沒有合法獲利的指引,也會采取非法手段。推廣納稅籌劃,給企業(yè)獲得稅收效益指出一條合法道路,就能把那些走邪道的企業(yè)拉過來,促進企業(yè)改掉偷逃稅款的惡習(xí),健康成長。
我們曾通過分拆業(yè)務(wù)的方式,給一個高稅負(fù)的高科技企業(yè)減輕了40%多的稅負(fù)。企業(yè)老板有點激動地說:打死我也不會偷逃稅款了!這樣多塌實,稅交得不多,公司承受得起,沒有必要再做假了。現(xiàn)在就是舉報檢查,我也不怕。
這位老板的話道出這么個道理:有正道,沒人愿意走邪道。企業(yè)也然。
2)促進企業(yè)學(xué)習(xí)稅法
納稅籌劃的主要依據(jù)之一是國家相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策,企業(yè)要正確享受這些優(yōu)惠政策,就必須了解稅法、熟悉稅法或掌握稅法。所以,納稅籌劃能促進那些不關(guān)心國家稅法的企業(yè)學(xué)習(xí)稅法。
有例為證。2002年初春,我們第一次去云南某企業(yè)做咨詢時,介紹了納稅籌劃、合法獲利的概念;相隔十幾天,我們再到那個企業(yè),他們已經(jīng)成立了稅務(wù)科,專門負(fù)責(zé)收集稅收資料,熟悉、領(lǐng)會,為企業(yè)所用。
看得出,如果是合法獲利,哪個企業(yè)都會積極主動。
如果企業(yè)都依法行事,自然會減少稅收風(fēng)險。
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