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【摘 要】納稅籌劃是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的有效途徑之一。會(huì)計(jì)制度的不同規(guī)定及稅法對(duì)不同對(duì)象、不同途徑、不同形式捐贈(zèng)規(guī)定的不同處理方法,為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了空間。本文以舜發(fā)股份有限公司對(duì)外捐贈(zèng)的納稅籌劃為例進(jìn)行了剖析。
【關(guān)鍵詞】納稅籌劃;企業(yè)價(jià)值;公益性捐贈(zèng)
企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體,要在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地,必須圍繞企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo),對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行全方位的運(yùn)籌。而稅金是企業(yè)主要的現(xiàn)金流出,會(huì)直接導(dǎo)致凈利潤(rùn)的減少。因此納稅籌劃成為許多企業(yè)推崇、政府認(rèn)可的一種理財(cái)行為。
為了提高產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力,樹立良好的社會(huì)形象,企業(yè)往往會(huì)發(fā)生對(duì)外捐贈(zèng)的行為。會(huì)計(jì)制度的不同規(guī)定及稅法對(duì)不同對(duì)象、不同途徑、不同形式的捐贈(zèng)規(guī)定了不同的處理方法,為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了空間。舜發(fā)股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱舜發(fā)公司)從以下兩方面對(duì)捐贈(zèng)業(yè)務(wù)進(jìn)行納稅籌劃:
一、捐贈(zèng)途徑、對(duì)象的選擇分析
我國(guó)原稅法規(guī)定,納稅人通過我國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān),向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng),在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予扣除。納稅人直接向受贈(zèng)人的捐贈(zèng)不予扣除。這是最基本的扣除比例。另外,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人向農(nóng)村義務(wù)教育捐贈(zèng)有關(guān)所得稅政策的通知》(財(cái)稅2001 103號(hào))、《關(guān)于企業(yè)等社會(huì)力量向紅十字事業(yè)捐贈(zèng)有關(guān)所得稅政策的通知》(財(cái)稅2000 30號(hào))又規(guī)定,對(duì)納稅人通過我國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān),向農(nóng)村義務(wù)教育及紅十字事業(yè)的捐贈(zèng),準(zhǔn)予在繳納企業(yè)所得稅前的所得額中全額扣除。
因此,從捐贈(zèng)途徑、對(duì)象上選擇,企業(yè)首先應(yīng)盡量選擇那些可以全額扣除的捐贈(zèng)對(duì)象;其次,如果無法選擇這些捐贈(zèng)對(duì)象或選擇這些捐贈(zèng)對(duì)象不能達(dá)到捐贈(zèng)目的,可以選擇通過稅法規(guī)定的中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)進(jìn)行公益、救濟(jì)性捐贈(zèng),但必須按稅法規(guī)定比例進(jìn)行扣除,如果超過了稅法規(guī)定的扣除比例時(shí),可以考慮分兩次捐贈(zèng)并且兩次捐贈(zèng)分跨兩個(gè)納稅年度。比如在12月31日進(jìn)行一次捐贈(zèng),在次年的1月1日進(jìn)行一次捐贈(zèng)。這樣就能將一次扣除超過規(guī)定比例的捐贈(zèng)額分散在兩個(gè)納稅年度進(jìn)行扣除。同時(shí),捐贈(zèng)方必須取得非營(yíng)利的公益性社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)和縣級(jí)以上人民政府及其部門出具的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)票據(jù),否則稅務(wù)部門不予確認(rèn)。
舜發(fā)公司為提高產(chǎn)品知名度及競(jìng)爭(zhēng)力,樹立良好的社會(huì)形象,對(duì)三種方案進(jìn)行比較、評(píng)價(jià),2007年10月選擇通過老區(qū)政府捐贈(zèng)人民幣500萬元。公司2007年實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額3 000萬元,企業(yè)所得稅稅率33%。
方案一:通過老區(qū)政府進(jìn)行捐贈(zèng),其款項(xiàng)用于興建希望小學(xué);方案二:通過我國(guó)國(guó)家機(jī)關(guān)(老區(qū)政府),向教育事業(yè)捐贈(zèng);方案三:直接向革命老區(qū)進(jìn)行捐贈(zèng)。三種方案的應(yīng)納稅額計(jì)算如下:
方案一:按稅法規(guī)定,屬于通過我國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利性社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān),向農(nóng)村義務(wù)教育捐贈(zèng),捐贈(zèng)額可以全部扣除,公司2007年應(yīng)繳所得稅:(3 000+500-500)×33%=990(萬元)
方案二:屬于公益、救濟(jì)性捐贈(zèng),按稅法規(guī)定,其捐贈(zèng)額在應(yīng)納稅所得額3%比例內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除,如果一次性捐贈(zèng),則準(zhǔn)予扣除限額90萬元(3 000×3%),還有410萬元超過扣除限額不予扣除,公司2007年應(yīng)繳所得稅:
?。? 000+500-90)×33%=1 125.3(萬元)
方案三:直接向受贈(zèng)人捐贈(zèng),屬于非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng),按稅法規(guī)定,捐贈(zèng)額不予扣除,則2007年應(yīng)繳所得稅:(3 000+500)×33%=1 155(萬元)
通過以上分析、比較,方案一比方案二、方案三分別可減少應(yīng)繳所得稅135.3萬元和165萬元,增加了公司凈利潤(rùn)。由此看來,公司管理層的決策是正確的。
納稅籌劃是具有時(shí)效性的。2008年1月1日開始執(zhí)行的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)捐贈(zèng)額的扣除比例作了調(diào)整,且取消了全額扣除辦法。規(guī)定:企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出,在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。為增強(qiáng)其可操作性,同時(shí)規(guī)定:公益性捐贈(zèng)是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門,用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。
假設(shè)仍然對(duì)上述事項(xiàng)進(jìn)行納稅籌劃,2008年所得稅稅率25%,則通過稅法規(guī)定的公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門的公益性捐贈(zèng),捐贈(zèng)額在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予全部扣除,如果一次性捐贈(zèng),則準(zhǔn)予扣除限額:360萬元(3 000×12%)。還有140萬元超過扣除限額不予扣除,公司2007年應(yīng)繳所得稅:(3 000+500-360)×25%=785(萬元)。
如果分兩次進(jìn)行捐贈(zèng)即在2007年10月31日和2008年1月1日兩次分別捐贈(zèng)300萬元和200萬元,那么在公司2008年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)不低于2007年的前提下,不但第一次的捐贈(zèng)額在2007年度可以全額扣除,第二次的捐贈(zèng)額在2008年也可以全額扣除,既達(dá)到了捐贈(zèng)目的,又減輕了企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。
二、現(xiàn)金捐贈(zèng)與實(shí)物捐贈(zèng)比較分析
企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)時(shí),現(xiàn)金捐贈(zèng)與實(shí)物捐贈(zèng)的稅收負(fù)擔(dān)不同。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)支出應(yīng)列入營(yíng)業(yè)外支出?!?a target="_blank" href="http://m.8riaszlp.cn/new/63_67_/2008_12_18_lu0629243451812180026766.shtml">中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條也做了規(guī)定:企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無償贈(zèng)送他人,應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。同時(shí),企業(yè)將貨物用于捐贈(zèng)的,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物繳納所得稅。而捐贈(zèng)現(xiàn)金不需繳納增值稅和所得稅。
因此,對(duì)外捐贈(zèng)物品還是現(xiàn)金,是企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃必須考慮的一個(gè)問題。
舜發(fā)公司2007年12月對(duì)外捐贈(zèng)現(xiàn)金10萬元,而未選擇捐贈(zèng)公允價(jià)值為10萬元人民幣的商品(捐贈(zèng)額在稅法規(guī)定的扣除限額內(nèi)),因此為企業(yè)節(jié)約現(xiàn)金流出2.46萬元?,F(xiàn)對(duì)兩種捐贈(zèng)方式進(jìn)行比較分析:
?。ㄒ唬﹥煞N捐贈(zèng)方式的會(huì)計(jì)處理
1.借:營(yíng)業(yè)外支出100 000
貸:庫存現(xiàn)金100 000
2.借:營(yíng)業(yè)外支出117 000
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17 000
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本60 000
貸:庫存商品 60 000
?。ǘ﹥煞N捐贈(zèng)方式的現(xiàn)金流出
1.捐贈(zèng)現(xiàn)金的現(xiàn)金流出:10-10×33%=6.7(萬元)
2.捐贈(zèng)商品的現(xiàn)金流出:10+1.7-3.86+1.32=9.16(萬元)
公司采用捐贈(zèng)現(xiàn)金的方式可節(jié)約現(xiàn)金流出2.46萬元,同時(shí)增加凈利潤(rùn)2.46萬元。
通過以上分析可以看出,舜發(fā)公司對(duì)外捐贈(zèng)的納稅籌劃取得了成效:
?。?)在捐贈(zèng)途徑、對(duì)象的選擇上,2007年10月公司通過老區(qū)政府對(duì)外捐贈(zèng)500萬元,比直接捐贈(zèng)方式減少應(yīng)繳所得稅165萬元,增加公司凈利潤(rùn)165萬元。
?。?)在捐贈(zèng)方式的選擇上,2007年12月公司選擇現(xiàn)金捐贈(zèng)方式,減少現(xiàn)金流出2.46萬元,增加利潤(rùn)2.46萬元。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 李京志,邵娟.視同銷售業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的理論探析.商業(yè)會(huì)計(jì),2008,(2).
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