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我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量的相關(guān)性研究

來源: 曹建新 編輯: 2013/04/11 09:15:56  字體:

  一、文獻(xiàn)回顧

  會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量的研究一直以來都是實(shí)務(wù)界和理論界關(guān)注的重要問題。其中,會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見的相關(guān)性研究備受國內(nèi)外學(xué)者及相關(guān)人士的關(guān)注。2009年10月3日,國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見》中提出,要力爭在5年左右的時(shí)間重點(diǎn)扶持10家具有核心競爭力、能夠跨國經(jīng)營并提供綜合服務(wù)的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。在該文件的引導(dǎo)下,會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大是否會(huì)影響其審計(jì)質(zhì)量,本文擬就該問題進(jìn)行探索并提供經(jīng)驗(yàn)證據(jù)和政策建議。

  從國外的研究來看,在研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見相關(guān)性時(shí)發(fā)現(xiàn),絕大多數(shù)研究成果都支持大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有更高的審計(jì)質(zhì)量。從國內(nèi)的研究來看,由于我國法制環(huán)境薄弱等原因,對會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見之間的關(guān)系的研究尚無定論?;谝陨峡紤],本文將采用會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)收入這個(gè)單一指標(biāo)來衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模,深入分析用業(yè)務(wù)收入指標(biāo)衡量的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見之間的關(guān)系,從而找出會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量之間的相關(guān)性。

  二、研究設(shè)計(jì)

 ?。ㄒ唬┭芯考僭O(shè)。DeAngel(1981)提出審計(jì)質(zhì)量可以視為審計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)對象在會(huì)計(jì)制度上違規(guī)并公開揭露這種違規(guī)行為的聯(lián)合概率。前者取決于審計(jì)師的專業(yè)能力,后者則依賴于審計(jì)師的獨(dú)立性。就專業(yè)能力而言,大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有更多的資源,因而有能力進(jìn)行人力資本的投入,從而提高本所審計(jì)師的專業(yè)能力。同時(shí),依據(jù)聲譽(yù)理論,大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)十分關(guān)注其在本行業(yè)中的聲譽(yù)和地位,同時(shí)較高的薪酬也容易吸引高素質(zhì)的專業(yè)人才加入。所以認(rèn)為大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員的專業(yè)能力強(qiáng)于小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所,在發(fā)現(xiàn)被審計(jì)對象在會(huì)計(jì)制度上違規(guī)的能力要好于小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

  就獨(dú)立性而言,隨著我國相關(guān)法律制度的不斷完善,我國注冊會(huì)計(jì)師的民事訴訟風(fēng)險(xiǎn)也在加大。對大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言,其對待特定客戶的經(jīng)濟(jì)依賴性較低,自身的抗壓能力與博弈能力好于小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所。根據(jù)保險(xiǎn)理論,規(guī)模較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常更有動(dòng)力發(fā)表準(zhǔn)確的審計(jì)意見,所以可以認(rèn)為在面對客戶的會(huì)計(jì)違規(guī)行為時(shí),大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所更能保持其獨(dú)立性。

  審計(jì)意見作為審計(jì)工作的最后結(jié)果,在很大程度上可以反映審計(jì)質(zhì)量。當(dāng)投資人或管理者對公司的財(cái)務(wù)報(bào)表存在質(zhì)疑時(shí),規(guī)模越大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)現(xiàn)并報(bào)告問題的可能性越大,所以越有可能出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。同時(shí),會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的大小可以依據(jù)其業(yè)務(wù)量的多少來反映,而業(yè)務(wù)量的多少也已采用業(yè)務(wù)收入指標(biāo)體現(xiàn)出來。因此,業(yè)務(wù)收入越多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所比業(yè)務(wù)收入少的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模大的概率越大。所以,本文提出研究假設(shè):

  H0:在其他條件一樣的情況下,業(yè)務(wù)收入多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率更大。

 ?。ǘ颖具x取和數(shù)據(jù)來源。本文從國泰安數(shù)據(jù)庫選取了2010年在深圳證券交易所上市的所有A股上市公司作為初始研究樣本,剔除了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)缺失的公司,最后得到456個(gè)研究樣本。關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所2010年業(yè)務(wù)收入的數(shù)據(jù)來源于中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)2010年7月25日頒布的《2011年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評價(jià)前百家信息》。

 ?。ㄈ┠P徒⒓白兞慷x。為了檢驗(yàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見之間的關(guān)系,本文通過建立以下模型來檢驗(yàn)假設(shè):

  OP=β0+β1SIZE+β2TA+β3ROE+β4LEV+ε

  模型中各變量的詳細(xì)定義見表1.β0是模型的常數(shù)項(xiàng),β1是模型被解釋變量的系數(shù),β2、β3、β4是對應(yīng)各控制變量的系數(shù),ε是模型的殘差項(xiàng)。在控制變量的選擇過程中,主要參考了之前的研究成果。

  1.審計(jì)質(zhì)量的度量。本文用審計(jì)意見的類型來反映審計(jì)質(zhì)量。也就是說,如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見占其全部審計(jì)意見的比例越大,就會(huì)被認(rèn)為其越獨(dú)立、客觀公正,所以審計(jì)質(zhì)量就越高。

  2.會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的定義。本文利用會(huì)計(jì)師事務(wù)所年業(yè)務(wù)收入的自然對數(shù)作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的替代變量。因?yàn)樵诒姸嗪饬繒?huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的指標(biāo)中,年業(yè)務(wù)收入可以反映出會(huì)計(jì)師事務(wù)所的年業(yè)務(wù)量,既體現(xiàn)出會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行業(yè)競爭能力,又能夠在一定程度上代表會(huì)計(jì)師事務(wù)所在行業(yè)中的排名。

  3.控制變量的選取。控制變量的選取主要是考慮影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)意見的客戶公司的財(cái)務(wù)指標(biāo)。本文選取了公司的資產(chǎn)規(guī)模、盈利能力、償債能力、成長性等方面的指標(biāo)。第一,公司資產(chǎn)規(guī)模。一般情況下,公司的資產(chǎn)規(guī)模越大,其內(nèi)部控制制度越健全,經(jīng)營活動(dòng)的穩(wěn)定性越高。而經(jīng)營越穩(wěn)定,獲得審計(jì)師出具的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的可能性越大;第二,公司的盈利能力。本文用凈資產(chǎn)收益率表示公司盈利能力。盈利能力不好的公司通常面臨著未來發(fā)展的不確定性,有時(shí)甚至持續(xù)經(jīng)營能力也會(huì)受到懷疑。盈利能力越好的公司,被審計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的可能性越大;第三,公司的償債能力。本文用資產(chǎn)負(fù)債率來表示公司的償債能力。若公司的資產(chǎn)負(fù)債率較高,說明公司的償債能力較差,企業(yè)面臨著很大的財(cái)務(wù)壓力,經(jīng)營狀況具有較大的不確定性。所以審計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性越大。

  三、實(shí)證結(jié)果分析

  (一)描述性統(tǒng)計(jì)。描述性結(jié)果見表2.從表2可以看出,各變量的標(biāo)準(zhǔn)差較小,可以推測樣本數(shù)據(jù)分布較均勻穩(wěn)定。

 ?。ǘ┫嚓P(guān)性分析。對樣本變量進(jìn)行了Pearson相關(guān)性分析,結(jié)果見表3.由表3可知,審計(jì)意見與公司規(guī)模之間的相關(guān)系數(shù)-0.394,但其絕對值沒有超過0.4.其他各個(gè)變量之間的相關(guān)系數(shù)的絕對值都小于0.4,說明模型不存在嚴(yán)重的多重共線性,初步驗(yàn)證了建立回歸模型的科學(xué)性。同時(shí),SIZE與OP之間的相關(guān)系數(shù)符號為正,說明會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見存在著正相關(guān)的關(guān)系,初步驗(yàn)證了本文提出的假設(shè)。

 ?。ㄈ㎜ogistic回歸分析。Logistic的回歸結(jié)果見表4.由表4可知,會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模SIZE與審計(jì)意見OP之間的回歸系數(shù)為0.581,符號與預(yù)期的一致,并在5%的水平下顯著。這說明會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見之間存在著顯著的正相關(guān)關(guān)系。說明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模越大,越有可能出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。這與之前提出的假設(shè)相吻合。從理論分析來看,對于業(yè)務(wù)量多的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言,大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶眾多,每位客戶收入占收入總額較小,因而大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所屈從于某一客戶壓力而出具不真實(shí)的審計(jì)意見的可能性比較小。同時(shí),大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過長久以來建立起的聲譽(yù)造成其履約成本要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于小規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,所以大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)在權(quán)衡收益和成本的前提下保持理性,將發(fā)現(xiàn)的問題披露出來,從而出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。

  在控制變量中,上市公司的規(guī)模(TA)和審計(jì)意見(OP)在1%的水平下顯著相關(guān),符號與預(yù)期的一致。上市公司的盈利能力(ROE)的系數(shù)為-0.514,符號與預(yù)期的一致,但其與審計(jì)意見之間的關(guān)系不顯著。而公司的償債能力(LEV)與審計(jì)意見在5%的水平下顯著,參數(shù)為1.255,參數(shù)符號與預(yù)期的一致。由此可知,注冊會(huì)計(jì)師出具審計(jì)意見時(shí),會(huì)主要考慮客戶公司的總資產(chǎn)、負(fù)債、資產(chǎn)負(fù)債率等財(cái)務(wù)指標(biāo)。

  從理論上分析,目前我國審計(jì)市場競爭激烈,尤其是對于國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說更是如此。本文采用會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)收入來度量其規(guī)模的大小,對于大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言,其業(yè)務(wù)量大,所以業(yè)務(wù)收入必然很多,其擁有比小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所更多的資金和資源,越有可能對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的從業(yè)人員進(jìn)行培訓(xùn)。同時(shí),大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在行業(yè)范圍內(nèi)十分注重自身的名譽(yù),其提供的審計(jì)服務(wù)被認(rèn)為是高質(zhì)量審計(jì)的象征。尤其,國際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所十分注重長期以來在審計(jì)市場上樹立的良好形象。一旦發(fā)生有損其誠信情況的出現(xiàn),其喪失客戶和聲譽(yù)的成本要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所。所以,大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所比小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所更會(huì)嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則來執(zhí)行審計(jì)工作和防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而本文的研究成果也恰恰說明,業(yè)務(wù)收入多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所比業(yè)務(wù)收入少的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性越大。即大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率要大于小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

  四、研究結(jié)論及建議

  (一)研究結(jié)論。綜上所述,本文采用logistic回歸模型對采用業(yè)務(wù)收入指標(biāo)衡量的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)意見之間的關(guān)系進(jìn)行了研究。基于深交所2010年A股上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)及中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的《2011年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評價(jià)前百家信息》研究發(fā)現(xiàn),業(yè)務(wù)收入多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所比業(yè)務(wù)收入少的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性更大,反映了大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所較之小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所在面對客戶公司財(cái)務(wù)問題時(shí),更可能出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見,即說明了2009年10月在政府的鼓勵(lì)下,隨著我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大,審計(jì)質(zhì)量也隨之提高。進(jìn)一步驗(yàn)證了會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模越大,審計(jì)質(zhì)量越高。

 ?。ǘ┱呓ㄗh。為了進(jìn)一步發(fā)展和繁榮我國審計(jì)事業(yè),提高國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量,本文提出以下幾點(diǎn)政策建議:

  第一,鼓勵(lì)具有一定規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)。本文的研究表明,我國審計(jì)質(zhì)量隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大而顯著提高。所以,按照2009年10月頒布的《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見》作為指導(dǎo),繼續(xù)擴(kuò)大國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模,是國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng),滿足市場競爭的一個(gè)關(guān)鍵要素。

  第二,加強(qiáng)法律和監(jiān)管制度的建設(shè)。DeAngelo(1981)認(rèn)為規(guī)模越大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量越高,因?yàn)槿绻霈F(xiàn)了審計(jì)失敗,大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所的機(jī)會(huì)成本會(huì)更大。會(huì)計(jì)師事務(wù)所機(jī)會(huì)成本的產(chǎn)生來自于監(jiān)管機(jī)構(gòu)和法律的嚴(yán)格要求。在國外成熟的審計(jì)市場中,一旦被發(fā)現(xiàn)出現(xiàn)了審計(jì)失敗等現(xiàn)象,會(huì)計(jì)師事務(wù)所就要付出高額賠付或者倒閉的重大代價(jià)。而在我國相對“寬松”的環(huán)境下,會(huì)計(jì)師事務(wù)所付出的代價(jià)要遠(yuǎn)小于在發(fā)達(dá)國家執(zhí)業(yè)失敗付出的代價(jià)。因此,在行業(yè)自律的基礎(chǔ)上,要建立起完善的監(jiān)管制度,增強(qiáng)監(jiān)管的實(shí)效性,加強(qiáng)對違規(guī)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的懲罰力度,加大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的機(jī)會(huì)成本,才能迫使會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得不去提供高質(zhì)量的服務(wù)。

  五、研究局限

  本文研究的樣本數(shù)據(jù)的全面性可能不足,只考慮了2010年深交所A股上市的公司和我國排名前一百的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,所以從樣本的組成來看,可能存在一定的片面性。此外,本文只對影響注冊會(huì)計(jì)師出具審計(jì)意見的公司規(guī)模、盈利能力、償債能力因素進(jìn)行了分析,但影響審計(jì)意見出具的因素有很多。同時(shí)本文選取會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)收入指標(biāo)衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模是否合適,還有待進(jìn)一步的檢驗(yàn)。

我要糾錯(cuò)】 責(zé)任編輯:小薇

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