摘要：獨立審計是一個高風(fēng)險、高社會責(zé)任的行業(yè)。在我國當(dāng)前的審計環(huán)境下，獨立審計行業(yè)逐步感受到了審計風(fēng)險的壓力，研究審計風(fēng)險及其控制措施已經(jīng)成為一個非常重要的課題。獨立審計是一個高風(fēng)險、高社會責(zé)任的行業(yè)。隨著審計環(huán)境的變化，我國獨立審計行業(yè)逐步感受到了審計風(fēng)險的壓力。

　　特別是隨著相關(guān)法律制度的建立和健全，涉及注冊會計師及會計師事務(wù)所的訴訟案件也越來越多。與西方國家的審計職業(yè)界相似，中國的審計職業(yè)界也將面臨“訴訟爆炸”的挑戰(zhàn)。面對這些問題及入世帶來的機遇和挑戰(zhàn)，重視和防范審計風(fēng)險已成為注冊會計師行業(yè)的當(dāng)務(wù)之急。

　　一、研究審計風(fēng)險的理論基礎(chǔ)

　　研究審計風(fēng)險，其理論基礎(chǔ)是如何定義審計風(fēng)險，不同審計風(fēng)險定義下，將有不同的審計風(fēng)險要素。不同的審計風(fēng)險模型，從而也就有不同的審計風(fēng)險控制措施。如我國《獨立審計具體準則第*號———內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》給出的定義：“審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性”。這一定義與國際審計準則的定義基本相同。該定義涉及三個要素，即行為、行為后果、產(chǎn)生后果的原因。定義中的行為是“注冊會計師進行審計并發(fā)表審計意見”、行為的后果是發(fā)生了“風(fēng)險”，產(chǎn)生后果的原因是“發(fā)表了不恰當(dāng)審計意見”?；谶@一定義的審計風(fēng)險模型是：審計風(fēng)險,固有風(fēng)險-控制風(fēng)險-檢查風(fēng)險不難發(fā)現(xiàn)，上述審計風(fēng)險定義及審計風(fēng)險模型存在許多不足：

　　第一，該定義認為審計風(fēng)險是注冊會計師對于存在重大錯誤的財務(wù)報表未能適當(dāng)?shù)匕l(fā)表審計意見的風(fēng)險。它忽略了這樣一個事實：即使財務(wù)報表沒有重大錯誤，注冊會計師也會因各種原因而發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姷目赡苄浴?/p>

　　第二，傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型僅從審計的過程上把審計風(fēng)險劃分成固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險三個因素，未能從審計過程之外分析審計風(fēng)險產(chǎn)生的深層次社會原因。而實際上，審計風(fēng)險是審計內(nèi)環(huán)境與審計外環(huán)境綜合作用的結(jié)果。

　　第三，傳統(tǒng)審計風(fēng)險定義及審計風(fēng)險模型不能夠解釋如下矛盾的現(xiàn)象：一方面，審計實務(wù)界普遍認為，審計風(fēng)險在明顯增加。另一方面，審計理論界普遍認為，審計質(zhì)量在普遍提高。

　　還比如，王廣明、沈輝在《試論供給導(dǎo)向的風(fēng)險基礎(chǔ)審計》一文中將審計風(fēng)險定義為：“審計人員對存在重要錯報或漏報的會計報表進行審計后，由于審計意見是否恰當(dāng)?shù)牟淮_定導(dǎo)致的承擔(dān)法律責(zé)任（遭受損失）的可能性”，基于這一定義的審計風(fēng)險模型為：審計風(fēng)險!固有風(fēng)險"控制風(fēng)險"檢查風(fēng)險"訴訟風(fēng)險其中的訴訟風(fēng)險是指“已審會計報表中某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別存在審計主體未能察覺的重要錯報或漏報，從而導(dǎo)致審計主體主動或被動承擔(dān)法律責(zé)任（遭受損失）的可能性”。這一定義及該文中對審計風(fēng)險操作概念的定義均把損失界定為“主動或被動承擔(dān)法律責(zé)任的損失”，認為“沒有承擔(dān)法律責(zé)任的損失都不具有重要性”，雖然說明了損失“既指由法庭判決被動承擔(dān)法律責(zé)任從而遭受損失，也指審計方主動承擔(dān)責(zé)任而私下和解的損失”，但這樣的損失不包括政府監(jiān)督部門和注冊會計師協(xié)會作出的違紀處理給事務(wù)所或注冊會計師帶來的損失等其他與法律訴訟無關(guān)的損失。在我國現(xiàn)階段的法律制度環(huán)境下，會計師事務(wù)所除了因執(zhí)行驗資業(yè)務(wù)涉及訴訟外，因執(zhí)行其他審計業(yè)務(wù)而成為被告的可能性很低，而且在訴訟中主要的舉證責(zé)任由原告承擔(dān)，這樣導(dǎo)致注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的可能性很小，即訴訟風(fēng)險接近于零。但是，有很多注冊會計師和會計師事務(wù)所受到了財政部門、證監(jiān)會或注冊會計師協(xié)會的處罰，也因此在經(jīng)濟和名譽上受到了很大的影響。所以筆者認為在審計風(fēng)險模型中增加的風(fēng)險因素應(yīng)具有稍為廣泛的內(nèi)涵，增加非法律訴訟因素的影響，即承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險，這樣才有利于對檢查風(fēng)險的控制和審計質(zhì)量的提高。關(guān)于審計風(fēng)險的定義還有很多種觀點，本文認為審計風(fēng)險是審計主體執(zhí)行審計業(yè)務(wù)中，由于發(fā)表的審計意見恰當(dāng)與否的不確定，導(dǎo)致其遭受損失的可能性。在這一定義中，風(fēng)險主體是“審計主體”，即執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的人員和會計師事務(wù)所；風(fēng)險原因是“發(fā)表的審計意見恰當(dāng)與否的不確定”；而風(fēng)險后果也就是“遭受損失”，它包括被法院判決承擔(dān)的法律責(zé)任，仲裁和在庭外和解中形成的賠償，受到政府監(jiān)管部門、注冊會計師協(xié)會等的處罰，聲譽遭受損害等各種損失。審計風(fēng)險的存在可能導(dǎo)致審計失敗，對審計主體而言，其帶來的損失主要有直接損失和間接損失兩部分。直接損失主要是經(jīng)濟損失，包括訴訟判決、仲裁或協(xié)商的賠償和監(jiān)管部門沒收非法所得、罰款等導(dǎo)致的有形資產(chǎn)的減少，支付的訴訟費用，為處理索賠或爭執(zhí)而付出的協(xié)商費用等。而間接損失主要是獲利能力損失，主要包括事務(wù)所被撤銷或暫停執(zhí)業(yè)、取消或暫停特許業(yè)務(wù)資格等處罰，以及對事務(wù)所和注冊會計師的聲譽的影響等，雖然不是直接的經(jīng)濟損失，卻使事務(wù)所的獲利能力被強制消滅或降低，在分析審計風(fēng)險時必須考慮。下文將就基于本文審計風(fēng)險定義下的審計風(fēng)險要素、審計風(fēng)險模型及審計風(fēng)險控制措施進行分析。

　　二、審計風(fēng)險要素及模型分析

　　審計風(fēng)險是損失發(fā)生的不確定性，不能夠準確計量其大小，但審計風(fēng)險的水平在不同的環(huán)境中、在不同的審計項目上是有大小之分的。審計人員可以利用相關(guān)信息，根據(jù)個人的職業(yè)判斷對審計風(fēng)險的大小進行估計。具體工作中利用審計風(fēng)險模型對終極審計風(fēng)險進行估測是一種基本的方法，即分別對審計風(fēng)險要素進行分析，估測其大小，然后利用審計風(fēng)險模型計算得出終極審計風(fēng)險的大小。筆者認為，審計風(fēng)險包括固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險和承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險等四個要素，其中固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性；控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性；檢查風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報，而未能被實質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性；承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險是指審計主體在未能發(fā)現(xiàn)重大錯報或漏報的條件下，因承擔(dān)此項責(zé)任而遭受損失的可能性。

　　關(guān)于固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險在很多論著中都已述及，不再贅述，下面介紹一下承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險。我們知道審計主體承擔(dān)責(zé)任既包括在法律訴訟中被判決承擔(dān)行政、民事或刑事責(zé)任，也包括受到注冊會計師協(xié)會、財政部門和證監(jiān)會等管理機構(gòu)的處罰，還包括在協(xié)商中答應(yīng)賠償?shù)雀鞣N情況，而并不僅僅是因訴訟失敗而承擔(dān)的法律責(zé)任，這也是承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險與訴訟風(fēng)險的主要區(qū)別所在。由于即使審計主體出具的審計報告意見不適當(dāng)，也有可能不被審計報告使用人發(fā)現(xiàn)，審計主體出具不適當(dāng)?shù)膶徲媹蟾娌⒉灰欢〞D(zhuǎn)化為現(xiàn)實的損失，或者說帶來的承擔(dān)責(zé)任損失具有不確定性，因此有必要將承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險作為審計風(fēng)險的一個要素。對承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險的估測應(yīng)考慮以下因素的影響：

　　（一）被審計單位經(jīng)營失敗的可能性鐘希余：審計風(fēng)險模型的重建及其在審計風(fēng)險控制中的應(yīng)用雖然經(jīng)營失敗不等于審計失敗，但在審計主體存在不當(dāng)行為情況下，會引起相關(guān)管理機構(gòu)的重視，在調(diào)查經(jīng)營失敗的原因的同時，會發(fā)現(xiàn)審計失敗。因此，如果被審計單位經(jīng)營風(fēng)險大、已陷入困境或出現(xiàn)可能導(dǎo)致償債困難甚至破產(chǎn)的其他情況，則此項目的承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險應(yīng)評估為高。

　　（二）審計報告使用人的多少被審計單位的股東、債權(quán)人及其他的審計報告使用人數(shù)量越多，就有越多的人關(guān)注審計意見，同時審計主體的不當(dāng)行為就越容易被發(fā)現(xiàn)和被追究責(zé)任。因此，對于上市公司進行審計面臨的承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險要大于對非上市公司進行審計。

　?。ㄈ徲嫷姆森h(huán)境與審計相關(guān)的法律制度越健全，審計主體的承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險越高，例如自!""#年$月最高人民法院發(fā)布《關(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù)》以后的兩年間，司法實踐中不斷出現(xiàn)注冊會計師執(zhí)業(yè)中引發(fā)的民事糾紛，案例多達%&&余例。而到目前為止，除驗資以外的其他審計業(yè)務(wù)涉及訴訟的很少，主要是因為相關(guān)的法制不健全，法院難以受理此類案件，特別是要求民事賠償?shù)脑V訟。隨著社會公眾法律意識的增強和相應(yīng)法律制度的健全，審計人員所面臨的承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險會越來越大。審計風(fēng)險是一個系統(tǒng)的概念，是由多種風(fēng)險因素共同作用的結(jié)果。因此，審計職業(yè)界和審計研究人員都致力于研究審計風(fēng)險模型，期望能把風(fēng)險要素歸入到一個模型中。前已述及，在不同的審計風(fēng)險定義下，審計風(fēng)險模型也有所不同。在多種模型中，最有影響的是美國注冊會計師協(xié)會在!"’(年發(fā)布的第$)號審計準則說明書（*+*$),）中提出的審計風(fēng)險模型：審計風(fēng)險-固有風(fēng)險.控制風(fēng)險.檢查風(fēng)險這一模型已被大多數(shù)審計職業(yè)團體所接受，中國注冊會計師協(xié)會在其頒布的《獨立審計具體準則第"號———內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》中也有“審計風(fēng)險包括固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險”的闡述，并給出了相應(yīng)的定義。

　　上述審計風(fēng)險模型是與美國注冊會計師協(xié)會對審計風(fēng)險的定義相適應(yīng)的，但與本文對審計風(fēng)險的定義不相適應(yīng)，在本文提出的審計風(fēng)險定義基礎(chǔ)上的審計風(fēng)險模型應(yīng)該是：審計風(fēng)險-固有風(fēng)險.控制風(fēng)險.檢查風(fēng)險.承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險這一模型在*+*$),中的模型的基礎(chǔ)上增加了承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險這一風(fēng)險要素，其理由已在前面述及。

　　三、審計風(fēng)險的控制

　　前已述及，有必要將承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險作為審計風(fēng)險的一個要素，在分析審計風(fēng)險時應(yīng)該考慮承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險，進行審計風(fēng)險控制時也應(yīng)該充分考慮承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險。審計程序包括三個階段：計劃階段、實施階段、報告階段。下文將分析這三個階段中應(yīng)該如何結(jié)合承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險來進行風(fēng)險控制。

　?。ㄒ唬徲嬘媱濍A段

　　充分考慮承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險，確定被審計單位。承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險應(yīng)該成為審計職業(yè)界關(guān)注的一個基本概念，注冊會計師必須慎重選擇被審計單位。注冊會計師應(yīng)該選擇正直的被審計單位，并且要特別注意被審計單位的以下問題：

　　一是管理層的品格和聲譽；

　　二是是否陷入財務(wù)困境和訴訟糾紛；

　　三是與前任會計師事務(wù)所的關(guān)系，尤其是在前任會計師事務(wù)所聲譽較好、執(zhí)業(yè)質(zhì)量高的情況下，做出是否接受委托的決定應(yīng)更加慎重；

　　四是有無特殊要求，例如完成審計的時間限制等。

　　考慮風(fēng)險因素，確定審計收費標準。審計收費的多少是審計組織與被審計單位共同關(guān)心的問題，收費過高，會使一些效益不高的企業(yè)很難享受到審計的專門服務(wù)；收費過低，又無法吸引高素質(zhì)的人才從事審計職業(yè)，同時也使注冊會計師無法承受該職業(yè)的商業(yè)風(fēng)險，最終造成審計服務(wù)短缺。為此，恰當(dāng)?shù)嘏c被審計單位商定審計收費的計費依據(jù)、計費標準以及付費方式與時間，是審計計劃階段的一個很重要的工作內(nèi)容?？紤]審計風(fēng)險，確定審計成員。針對被審計單位的規(guī)模大小和環(huán)境的復(fù)雜程度，考慮被審計單位的風(fēng)險大小，選派合適審計人員，這是有效控制審計風(fēng)險的手段。審計小組成員應(yīng)熟悉被審計單位所在行業(yè)的專業(yè)知識以及某些特殊行業(yè)的特有會計問題。另外，選派注冊會計師時需要考慮審計小組的凝聚力、內(nèi)部氛圍以及相互之間的配合與協(xié)調(diào)，注冊會計師的數(shù)量以及注冊會計師的合理分工搭配。

　　考慮審計風(fēng)險，確定審計的性質(zhì)、時間和抽樣規(guī)模。根據(jù)檢查風(fēng)險的大小和審計證據(jù)之間的關(guān)系，可以確定審計的時間和審計抽樣的規(guī)模。一般認為，審計證據(jù)充分，檢查風(fēng)險小，審計時間可短些，抽樣規(guī)模可小些；反之，則相反。

　　（二）審計實施階段

　　嚴格遵循獨立審計準則的要求執(zhí)業(yè)。獨立審計準則是規(guī)范審計行為的權(quán)威性標準。我國當(dāng)前審計質(zhì)量低的一個主要原因就是審計主體不能嚴格遵守準則，存在著遺漏重要的審計程序，或“一味地生搬硬套獨立審計準則中的條款，機械地‘走程序———收集證據(jù)’了事，從表面看獨立審計準則中規(guī)定的程序都執(zhí)行了，但實質(zhì)上執(zhí)行的程序與審計目標不相關(guān)”等許多問題。嚴格遵守準則的要求執(zhí)業(yè)，需要審計人員從實質(zhì)上理解和執(zhí)行準則、深入了解被審計單位的情況、保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注和職業(yè)謹慎、充分運用職業(yè)判斷、收集充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，這樣就可以降低審計風(fēng)險。而且當(dāng)審計主體受到不公正的指責(zé)和控告時，也可以以此證明自身不存在過失和欺詐行為，免受損失。

　　合理確定審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點。審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點是指最容易使會計報表產(chǎn)生重大錯報、漏報的交易、事項或跡象。審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點的相關(guān)資料應(yīng)包括名稱、表現(xiàn)形式涉及的主要會計科目、應(yīng)實施的審計程序、已有案例、相關(guān)的最新法規(guī)等項內(nèi)容。會計師事務(wù)所設(shè)置審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點，并將相關(guān)資料傳達到全體審計人員，可以引起審計人員的重視，在實質(zhì)性測試中予以重點檢查甚至進行詳查，有助于發(fā)現(xiàn)被審計單位的錯誤或舞弊，降低檢查風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點的設(shè)置主要根據(jù)事務(wù)所自身的審計經(jīng)驗和教訓(xùn)，因為這些審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點符合本事務(wù)所和相對應(yīng)的被審計單位的實際情況。另外還應(yīng)根據(jù)媒體介紹的案例，結(jié)合自身的具體情況經(jīng)過分析、篩選，對審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點進行補充，以吸取同行的教訓(xùn)。審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點的設(shè)置不是一勞永逸的，事務(wù)所要根據(jù)經(jīng)濟形勢和審計環(huán)境的變化，適時修改和增減已設(shè)置的審計風(fēng)險控制關(guān)鍵點。

　　注重審計證據(jù)的取得。對客戶進行審計查證的過程實質(zhì)上就是取得審計證據(jù)的過程，審計時要把主要精力和時間放在取得審計證據(jù)上。對什么事情都要言之有“證”，盡量少發(fā)表推理性意見，要以取得確鑿的審計證據(jù)作為發(fā)表審計意見、出具審計報告的依據(jù)。$、注重審計工作底稿的規(guī)范。審計工作底稿是審計人員在執(zhí)業(yè)過程中制作的“原始憑證”。而原始憑證的證明效力如何取決于記錄底稿的規(guī)范程度和記錄內(nèi)容是否完備。完備的審計工作底稿不僅有利于審計報告的歸納總結(jié)，而且有利于發(fā)生訴訟時進行辯護。審計人員應(yīng)避免在審計過程中心里明白，而在事后寫報告時又不敢肯定，這樣即使勉強地發(fā)表了審計意見，也很容易出現(xiàn)承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險。

　?。ㄈ徲媹蟾骐A段

　　絕不簽發(fā)與事實不符的報告。有的客戶為達到某種目的，示意甚至威脅、利誘注冊會計師，要求出具不符合事實的報告，對這樣的要求審計人員應(yīng)堅決拒絕，而不能見利忘義，我國《注冊會計師法》第二十條也對此進行了明確的規(guī)定。"、語言表達要嚴謹。審計報告不僅要條理清楚，簡練暢達，關(guān)鍵還要措辭準確。對審計無誤的事項要準確地表達清楚，對沒有審計的事項不要發(fā)表意見，對已經(jīng)查證但依據(jù)不足的事項應(yīng)予以說明。#、對所出具的報告的監(jiān)督檢查。審計報告在報出前，審計機構(gòu)負責(zé)人應(yīng)指定責(zé)任心強、并具有一定經(jīng)驗的資深注冊會計師對該項審計業(yè)務(wù)的全過程（包括委托協(xié)議書、審計工作方案、審計工作底稿、審計報告等）進行復(fù)查。對報告中發(fā)表的審計意見要逐條和審計證據(jù)核對，把握報告發(fā)出前的最后一關(guān)，杜絕發(fā)出有風(fēng)險的報告。

　?。ㄋ模氖聞?wù)所全局來對審計風(fēng)險進行控制的措施

　　提高審計人員的素質(zhì)。審計業(yè)務(wù)要由審計人員來操作，風(fēng)險控制的方法也需要人去實施，如果審計人員的素質(zhì)不提高，降低審計風(fēng)險就無從談起。事務(wù)所應(yīng)從招收員工和職業(yè)培訓(xùn)等方面入手，不斷提高審計人員的綜合素質(zhì)，包括職業(yè)道德水準、專業(yè)技術(shù)水平和風(fēng)險意識，使審計人員勤勉盡責(zé)，以應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度和超然的獨立性執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，從而降低審計風(fēng)險。"、參加職業(yè)責(zé)任保險。獨立審計是一個高社會責(zé)任和高執(zhí)業(yè)風(fēng)險的行業(yè)，事務(wù)所即使足夠重視對審計風(fēng)險的管理，也要承受一部分風(fēng)險。而且隨著與審計相關(guān)法律制度的建立健全，會計師事務(wù)所的民事賠償責(zé)任會不斷增大，風(fēng)險事故帶來的損失可能是巨大的。事務(wù)所只有避免因賠償和支付罰金能力不足而導(dǎo)致破產(chǎn)，才能生存下去。

　　因此，會計師事務(wù)所提高審計風(fēng)險承受能力是很有必要的，我國《注冊會計師法》也規(guī)定了會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險基金、辦理職業(yè)保險。提取職業(yè)風(fēng)險基金是把審計風(fēng)險引起的損失平均分攤到各個時期，是在事務(wù)所內(nèi)部化代寫論文解所遭受損失的辦法；而參加職業(yè)責(zé)任保險是國際上事務(wù)所抵御風(fēng)險的一種通行做法，它可以將注冊會計師行業(yè)的資金積累起來，由全行業(yè)共同承擔(dān)職業(yè)風(fēng)險事故造成的損失，發(fā)生事故后的賠付能力可以滿足社會公眾的需要，這樣不僅可以提高自身的風(fēng)險承受能力，也是對社會公眾負責(zé)的表現(xiàn)。!、確保審計人員獨立執(zhí)業(yè)。“獨立性”是注冊會計師審計的靈魂，是不可或缺的審計標準，是保證審計工作客觀公正的基礎(chǔ)，也是控制審計風(fēng)險的根本前提。注冊會計師在審計過程中應(yīng)保持必要的獨立性，如果喪失了獨立性，發(fā)表錯誤的審計意見，注冊會計師的審計不僅毫無意義，而且會誤導(dǎo)投資者的投資決策，注冊會計師審計行業(yè)的存在也失去了應(yīng)有的意義。

　　最后，需要強調(diào)指出的是，審計是一種依靠經(jīng)驗和知識進行判斷的職業(yè)，在很多情況下，各審計風(fēng)險要素的評估、審計證據(jù)收集的數(shù)量及審計證據(jù)收集的方法等，主要依靠注冊會計師的職業(yè)判斷，具有很強的主觀性，多數(shù)情況下很難依靠數(shù)學(xué)模型來進行審計規(guī)劃。盡管注冊會計師在執(zhí)行審計時做出了很大的努力，但對固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險的評估不可能很準確。再好的審計風(fēng)險模型，真正運用起來也是有很大局限性的，研究審計風(fēng)險模型的重要意義在于其指導(dǎo)價值。