【摘要】 戰(zhàn)略管理會計分析提供了與企業(yè)戰(zhàn)略相關的信息。本文研究戰(zhàn)略管理會計在風險導向?qū)徲嬛械膽?，分析二者之間存在的內(nèi)在聯(lián)系，為審計師提供更多的審計風險評估依據(jù)。

　　【關鍵詞】戰(zhàn)略管理會計 風險導向?qū)徲?風險評估

　　一、引言

　　2006年2月15日財政部新發(fā)布的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》引入了現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫷闹笇枷?，并對注冊會計師的審計工作提出了新的要求，其中最為核心的部分是?211號“了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險”、第1231號“針對評估的重大錯報風險實施的程序”和第1301號“審計證據(jù)”。這些準則要求注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境以識別重大錯報風險、評估重大錯報風險、對這些重大錯報風險加以應對，并記錄于工作底稿之中?，F(xiàn)代風險導向?qū)徲嫃膽?zhàn)略的角度考慮企業(yè)的經(jīng)營風險，從而確定審計重點領域，將審計資源有的放矢地分配到各個領域之中。

　　二、戰(zhàn)略管理會計的特點

　　1、具有明顯的外向性。戰(zhàn)略管理會計跳出了單一企業(yè)這一狹小的空間范圍，將視角更多地投向影響企業(yè)的外部環(huán)境。

　　2、更注重長期、持續(xù)的發(fā)展戰(zhàn)略。現(xiàn)代企業(yè)非常重視自身健康地可持續(xù)發(fā)展。以下八個因素對企業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展至關重要：顧客滿意程度、制造優(yōu)良、市場占有率、產(chǎn)品品質(zhì)、可信賴程度、敏感性、技術領先地位、優(yōu)良的財務業(yè)績。因此，戰(zhàn)略管理會計必須超越單一的期間界限，著重從長期競爭地位的變化中把握企業(yè)未來的發(fā)展方向，更注重企業(yè)持久優(yōu)勢的取得和保持，甚至不惜犧牲短期利益。所以，構成企業(yè)競爭地位的上述八大因素都是戰(zhàn)略管理會計必須研究的內(nèi)容，而不僅局限于優(yōu)良的財務業(yè)績這一財務指標。

　　3、將提供更多的與戰(zhàn)略有關的非財務信息。企業(yè)要想獲得持續(xù)的競爭優(yōu)勢，必須依仗眾多的非財務指標。與戰(zhàn)略有關的財務與非財務信息包括：戰(zhàn)略財務信息和經(jīng)營業(yè)績信息、企業(yè)管理部門對上述戰(zhàn)略財務與經(jīng)營業(yè)績信息的評價分析、前瞻性信息、背景信息、競爭對手信息。

　　4、是一種全面性、綜合性的風險管理。戰(zhàn)略管理會計高瞻遠矚地把握各種潛在的機會，回避可能的風險，包括從事多種經(jīng)營而導致的風險、由于行業(yè)產(chǎn)業(yè)結構發(fā)生變化導致的風險、由于資產(chǎn)、客戶、供應商等過分集中而產(chǎn)生的風險、由于流動性差導致的風險等等，以便從戰(zhàn)略的角度最大限度地增強企業(yè)的盈利能力和價值創(chuàng)造能力。

　　5、更加注重會計信息的相關性和及時性。由于未來企業(yè)的競爭充滿風險，信息使用者更關注的是企業(yè)的未來信息，因此，會計信息的相關性就成為保證會計信息質(zhì)量的首要因素。同時，一系列先進管理觀念和技術的廣泛運用，迫切需要戰(zhàn)略管理會計提供實時信息，而信息技術的迅猛發(fā)展則為此解決了技術上的難題。

　　6、對企業(yè)效益的評價發(fā)生了變化。戰(zhàn)略管理會計對企業(yè)效益的評價將從狹隘的財務效益轉向全方位的綜合性效益，經(jīng)營成果計算的重點將從利潤計算向增值計算轉變。與此相適應，對企業(yè)效益的評價應以為企業(yè)全面、長期地提高競爭力、發(fā)展能力，奠定牢固基礎為基本出發(fā)點，而不應拘泥于一時的、短暫的得失，形成微觀效益和宏觀效益、目前效益和長遠效益、經(jīng)濟效益和社會效益的有機統(tǒng)一體。同時，隨著智力投資的擴大和知識創(chuàng)新步伐的加快，物化勞動的轉移價值所占的比重越來越小，而由高智力的員工所擁有的專利權等無形資產(chǎn)所創(chuàng)造的價值增值卻大幅增長，所占比重越來越大。這樣，企業(yè)計算經(jīng)營成果的重點應從計算利潤轉向計算價值增值，并通過編制專門的增值表加以系統(tǒng)反映。

　　因此，戰(zhàn)略管理會計是以取得整體競爭優(yōu)勢為主要目標，以戰(zhàn)略觀念審視企業(yè)外部和內(nèi)部信息，強調(diào)財務與非財務信息、數(shù)量與非數(shù)量信息并重，為企業(yè)戰(zhàn)略及企業(yè)戰(zhàn)術的制訂、執(zhí)行和考評，揭示企業(yè)在整個行業(yè)中的地位及其發(fā)展前景，建立預警分析系統(tǒng)，提供全面、相關和多元化信息而形成的現(xiàn)代管理會計與戰(zhàn)略管理融為一體的新興交叉學科。

　　三、風險導向?qū)徲嫷奶卣?/strong>

　　1、風險導向?qū)徲嫷膬?nèi)涵。風險導向?qū)徲嬍侵敢员粚徲媶挝坏娘L險評估為基礎，綜合分析影響被審計單位經(jīng)濟活動的各種風險因素，并根據(jù)量化的風險水平確定實施審計的范圍、重點，進而進行實質(zhì)性審查的一種審計方法。

　　2、風險導向?qū)徲嫷奶卣?。由此可見，風險導向?qū)徲嫃娬{(diào)對審計全過程風險的評估與控制，同時對固有風險進行評估，這是風險導向?qū)徲嫷闹匾枷胫?。評估固有風險有助于審計人員確定財務報表各部分發(fā)生錯弊的可能性，從而有利于分配審計資源，提高審計效率、效果。（1）重心前移?；诳蛻魬?zhàn)略系統(tǒng)的現(xiàn)代風險導向?qū)徲媽徲嬛匦膹囊詫徲嫓y試為中心轉移到以風險評估為中心。（2）風險評估重心轉移。在現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬆Ｊ较?，風險評估重心由控制風險向聯(lián)合風險轉移。（3）風險評估方式改變。在現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬆Ｊ较?，風險評估由直接評估變?yōu)殚g接評估。（4）風險評估結構化?，F(xiàn)代風險導向?qū)徲嬍癸L險分析從零散走向結構化。（5）分析性程序成為風險評估核心。（6）審計師專業(yè)知識結構改變。由于審計重心轉移，風險評估采用的各種分析方法大量借鑒了戰(zhàn)略管理會計知識，這就要求注冊會計師的專業(yè)知識結構發(fā)生相應的改變，會計師事務所也應相應地融合審計和咨詢兩大資源。（7）審計測試程序個性化。由于現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫓y試計劃基于審計師的風險評估結果，且不同的客戶顯然存在不同的風險，因此審計測試程序必然會“因人而異”，要采用相應個性化的審計程序。（8）審計證據(jù)范圍擴大。在現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬆Ｊ较拢瑢徲嫀熆蓴U大審計取證范圍，從一般員工處或供應商、銷售商等獲取審計證據(jù)，這是針對管理層舞弊的有效偵查措施。業(yè)內(nèi)人士和專業(yè)咨詢?nèi)耸康囊庖娨部勺鳛閷徲嫀煂徲媽I(yè)判斷的補充。（9）審計證據(jù)向外部證據(jù)轉移。由于審計重心向風險評估轉移，注冊會計師必須充分了解客戶整體戰(zhàn)略經(jīng)營環(huán)境，并由此出發(fā)評估客戶的經(jīng)營風險和審計風險，因此注冊會計師必須從外部取得大量的外部證據(jù)來證明風險評估的恰當性。

　　四、戰(zhàn)略管理會計在風險導向?qū)徲嬛械膽?/strong>

　　現(xiàn)代風險導向?qū)徲嬆Ｐ椭械?ldquo;重大錯報風險”包括財務報表整體層次和認定層次的重大錯報風險。其中，前者是指財務報表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營實際狀況的可能性；后者是指交易類別、賬戶余額、披露和相關的其他具體認定層次經(jīng)濟事項本身的性質(zhì)和復雜程度與實際不符，由于企業(yè)管理當局本身的認識和技術水平有限以及由于企業(yè)管理當局局部或個別人員舞弊或造假造成錯報的可能性。

　　1、通過企業(yè)環(huán)境分析評估審計風險。被審計單位內(nèi)部或外部對財務業(yè)績的衡量和評價可能對管理層產(chǎn)生壓力，促使其采取行動改善財務業(yè)績或糾正歪曲財務報表的行為。對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境進行分析，了解公司的主要收入和業(yè)務的來源。注冊會計師通過了解被審計單位的環(huán)境，分析企業(yè)報表項目變化的原因，判斷引起這些變化的合理性。

　　注冊會計師了解被審計單位所處行業(yè)的狀況，有助于注冊會計師對被審計單位形成初步的判斷；注冊會計師了解被審計單位法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境，使注冊會計師掌握被審計單位受到哪些部門及相關法律法規(guī)的約束。此外，結合被審計單位自身情況，注冊會計師通過職業(yè)判斷也可設計其他需要了解的外部因素程序，例如宏觀因素的景氣度、利率的變動和資金供求情況、匯率變動等。

　　對被審計單位外部環(huán)境的充分了解有助于注冊會計師識別審計風險。

　　2、通過企業(yè)的經(jīng)營能力分析評估審計風險。企業(yè)的經(jīng)營能力是企業(yè)的生產(chǎn)資料、人力、財力，技術和管理資源等基于環(huán)境約束與價值增值目標、通過配置組合與相互作用而生成的推動企業(yè)運行的物質(zhì)能量。企業(yè)經(jīng)營能力評估是指對企業(yè)經(jīng)營能力進行系統(tǒng)分析，并科學、客觀地作出全面評估的過程。

　　通過經(jīng)營能力分析，注冊會計師可以了解到：被審計單位是如何創(chuàng)造價值的；被審計單位是否已經(jīng)實行了有效的經(jīng)營活動來迎合經(jīng)營戰(zhàn)略；威脅到被審計單位實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的重大經(jīng)營活動。

　　被審計單位的經(jīng)營活動中那些相對重要的經(jīng)營環(huán)節(jié)被稱作關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)。關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)是審計的敏感環(huán)節(jié)，也是審計風險的重要來源。它一般具有三個特征：第一是對企業(yè)經(jīng)營目標的實現(xiàn)至關重要，因為它們包括了被審計單位競爭優(yōu)勢與核心能力的業(yè)務活動；第二是經(jīng)常與外部存在廣泛交流，這一類型的環(huán)節(jié)一般與企業(yè)外部有重要的、規(guī)模比較大的聯(lián)系，這些聯(lián)系通常會產(chǎn)生大規(guī)模的交易并被反映在會計報表中；第三是具有較高的經(jīng)營風險，它是最有可能被審計單位發(fā)生問題的地方，從而具有較高風險。因此，現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫷捻樌_展需要注冊會計師對關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)有深入的了解。識別關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)之后，注冊會計師需要收集大量的資料和信息，對關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)進行評估。這些信息包括：經(jīng)營環(huán)節(jié)的目標；經(jīng)營環(huán)節(jié)中的業(yè)務活動；環(huán)節(jié)信息流，包括相關信息系統(tǒng)；經(jīng)營環(huán)節(jié)的關鍵風險；環(huán)節(jié)風險的應對措施，比如內(nèi)部控制；環(huán)節(jié)風險的防范業(yè)績計量。

　　注冊會計師通過了解被審計單位的經(jīng)營能力，分析企業(yè)報表項目變化的原因，判斷引起這些變化的可能性。

　　五、結束語

　　戰(zhàn)略管理會計是為適應顧客需求個性化、多變化和國際經(jīng)濟競爭日趨激烈的新形勢而形成的，它是管理會計向戰(zhàn)略管理領域的延伸和滲透，是二十一世紀管理會計的發(fā)展主題。在新審計準則的頒布實行后，評估審計風險已成為注冊會計師審計的重點，所以要求注冊會計師要對企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、內(nèi)部條件、戰(zhàn)略目標等幾個角度入手對審計風險進行評估。

　　注冊會計師在評估審計風險時應先對企業(yè)的整體風險進行評估，從多個角度進行分析，尤其應對風險較大的項目進行評估。例如對上市公司的利潤分析，利潤對上市公司而言至關重要，如果利潤下降會直接影響股民對該公司的投資，所以注冊會計師應對此進行著重分析。注冊會計師還應根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)，采取不同的審計投放重點。

　　【參考文獻】

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