摘要 文章從新舊會計準則的差異進行對比，討論在新會計準則允許的會計政策可選空間內(nèi)，企業(yè)會計政策的選擇行為。

　　關(guān)鍵詞 新會計準則；企業(yè)會計；利益博弈；政策選擇

　　一、引言

　　隨著我國會計準則體系建設(shè)的完成，會計政策選擇成為新會計準則實施的主要手段與工具。對于實施企業(yè)會計準則的企業(yè)來說，接受新會計準則體系意味著需要評估實施新準則可能產(chǎn)生的影響，根據(jù)可供選擇的會計確認、計量和財務報告方法作出關(guān)鍵的決策，制定企業(yè)自身的會計政策體系以適應新會計準則的要求。會計政策的經(jīng)濟后果從會計出現(xiàn)以來就存在，只不過在資本市場出現(xiàn)以前它的影響是很小的。隨著資本市場不斷擴展，現(xiàn)有的、潛在的投資者、債權(quán)人以及職工等利益主體不斷增多時，經(jīng)濟后果就顯得越來越突出，準則的出臺或變更都會引起利益相關(guān)方的關(guān)注(新會計準則體系見圖1)。

　　二、新會計準則下企業(yè)會計政策選擇原則

　　為確保會計信息的質(zhì)量，企業(yè)在進行會計政策選擇時，應遵循以下幾項原則：

　　(一)符合企業(yè)總體目標的原則

　　新會計準則財務會計的目標是向財務會計報告使用者提供與況；利潤表基礎(chǔ)債務法采用“遞延稅款”概念，在資產(chǎn)負債表上根據(jù)各項遞延所得稅軋差后的余額作一個獨立項目反映，既非真實資產(chǎn)也非真實負債。

　　通過上述比較發(fā)現(xiàn)：資產(chǎn)負債表基礎(chǔ)的債務法，一方面體現(xiàn)了現(xiàn)代會計“資產(chǎn)負債表觀”的理念，更加關(guān)注運用會計處理方法的結(jié)果對資產(chǎn)負債表的影響，即認為資產(chǎn)負債表是企業(yè)更為重要的財務報表，利潤表中反映的經(jīng)營成果，最終都要反映到資產(chǎn)負債表中。時間性差異的所得稅影響也必然能在資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)或負債的賬面價值中得以體現(xiàn)。

　　企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息。反映企業(yè)管理受托層責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。會計政策作為企業(yè)生成財務信息的基本方針應當體現(xiàn)企業(yè)財務會計的目標。企業(yè)作為一個經(jīng)濟信息系統(tǒng)其發(fā)展目標應當是明確的。這不但是合理有效地組織企業(yè)經(jīng)營活動的基本前提，也是恰當選擇會計政策的先決條件。

　　(二)適用性原則

　　企業(yè)選擇會計政策時。應與本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點和理財環(huán)境相結(jié)合，即企業(yè)在選擇會計政策時應考慮行業(yè)特點、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模、內(nèi)部管理、償債能力等多種因素。會計政策的適用性是確保會計政策得到較好發(fā)揮的重要特征。會計政策的適用性還意味著隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營狀況以及理財環(huán)境的變化。會計政策本身要重新作出選擇。以確保在新環(huán)境下的新的適用性。

　　(三)實質(zhì)重于形式原則

　　會計政策的選擇應該注重實質(zhì)，即應使交易或其他事項按其實質(zhì)和財務事實而不只是按其法律形式進行核算和反映。在實際工作中，交易或事項的外在法律形式或人為形式并不完全真實地反映其實質(zhì)內(nèi)容，因而會計政策的選擇就必須以實質(zhì)勝于形式作為重要原則。

　　三、新會計準則下的企業(yè)會計政策選擇分析

　　(一)會計計量屬性選擇

　　1 新舊準則差異

　　新基本準則新增會計計量一章。與舊基本準則變化較大。對在歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等計量屬性下資產(chǎn)和負債的計量金額進行了規(guī)定。其中。公允價值計量屬性為在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量。

　　新基本準則還明確企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，但如果能取得公允價值并且公允價值可以可靠計量，則采用公允價值計量。新準則第一次明確提出了公允價值的概念，成為新會計準則的一大亮點。

　　2 企業(yè)會計計量屬性選擇分析

　　從總體上看。我國舊會計計量模式主要采用的是歷史成本計量基礎(chǔ)，對于公允價值等其他計量基礎(chǔ)的應用較為謹慎。為促進我國經(jīng)濟與國際接軌，我國新的企業(yè)會計準則參照國際財務報告準則，并充分考慮我國現(xiàn)階段的國情，以使按照企業(yè)會計準則體系編制的財務報表能夠更加真實、公允地反映企業(yè)的價值�；�于這一出發(fā)點，新準則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣性交易等方面均謹慎地采用了公允價值。

　　(二)存貨的發(fā)出計價方法選擇

　　1 新舊會計準則差異

　　新會計準則《企業(yè)會計準則第1號——存貨》第十四條規(guī)定：企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。即新準則中存貨發(fā)出成本的確定方法僅包括先進先出法、加權(quán)平均法和個別計價法三種方法，與舊存貨準則(指2001年11月發(fā)布的《企業(yè)會計準則——存貨》。以下同上)相比取消了后進先出法。后進先出法不能真實反映存貨流轉(zhuǎn)，國際準則禁止采用后進先出法，新準則也取消了存貨的后進先出法，對于這一點，新準則與國際會計準則的做法一致。

　　舊存貨準則中對于不能替代使用的存貨，為特定項目專門購入或制造的存貨。一般應當采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。新準則擴展為對于不能替代使用的存貨。為特定目的專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

　　2 企業(yè)存貨發(fā)出計價方法選擇分析

　　據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計分析表明。我國上市公司出于會計處理繁簡的考慮。主要采用加權(quán)平均法、先進先出法、個別計價法、計劃成本法四種方法。由于近幾年會計軟件的普遍運用，先進先出法和個別計價法的使用比例逐年上升，可以得出我國上市公司選擇存貨發(fā)出計價方法越來越重視效益配比原則。企業(yè)將越來越多地關(guān)注和優(yōu)化會計政策的選擇。新會計準則取消存貨發(fā)出計價的后進先出法對我國上市公司整體影響不大，大多數(shù)企業(yè)在存貨發(fā)出計價的會計政策選擇雖然沒有達到最優(yōu)，但也沒有利用舊會計準則的不完善操作盈余。

　　(三)各項資產(chǎn)減值準備計提和確認方法的選擇

　　1 新舊會計準則差異

　　(1)新準則引入了資產(chǎn)組的概念，規(guī)定“準則中的資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組”。采用了資產(chǎn)組的概念。規(guī)定“資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合”。在單項資產(chǎn)減值準備難以確定時，應當按照相關(guān)資產(chǎn)組確定資產(chǎn)減值。新準則規(guī)定“適用范圍包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他減值的處理”。

　　(2)新準則規(guī)定已計提的減值準備不允許轉(zhuǎn)回。公允價值在很大程度上是靠人為判斷的，中國目前還無法廣泛使用公允價值，人為調(diào)整利潤的行為屢屢出現(xiàn)，所以對公允價值采取限制使用的態(tài)度。新準則取消了商譽直線法攤銷。改用公允價值法。企業(yè)合并形成的商譽，每年至少進行一次減值測試，并結(jié)合相關(guān)資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合進行測試。只要有活躍市場。只要有公平價值。就可以使用公允價值。強調(diào)一旦使用了公允價值，就停止歷史成本價值的賬務處理。

　　2 企業(yè)資產(chǎn)減值準備的選擇分析

　　(1)計提被濫用。成為企業(yè)操作盈利、粉飾會計報表的手段。資產(chǎn)減值會計政策賦予了企業(yè)更多的職業(yè)判斷權(quán)利，目的在于使企業(yè)更穩(wěn)健地確認當期收益，更真實公允地反映企業(yè)的財務狀況，但不可避免地帶來新的問題，因職業(yè)判斷所依據(jù)的條件和衡量的標準不一樣，或出于某種需要(如保配，扭虧等)，使資產(chǎn)減值會計極有可能成為企業(yè)實施盈余管理的手段。

　　(2)確認與計量難度較大。因此外部監(jiān)管難度大。計提資產(chǎn)減值準備的關(guān)鍵是確認資產(chǎn)預期的未來經(jīng)濟效益，現(xiàn)有規(guī)定對有關(guān)資產(chǎn)計量模式缺乏統(tǒng)一的標準。概念內(nèi)容又過于籠統(tǒng)，欠缺靈活性。因而可操作性差。由于資產(chǎn)減值準備確認與計量難度大。導致資產(chǎn)減值準備計提的公允性難以衡量。存貨可變現(xiàn)凈值、固定資產(chǎn)可回收金額、長期投資可回收金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎(chǔ)。其中“可回收金額”“可變現(xiàn)凈值”在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，“可回收金額”中預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定需預計未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率。更具有不確定性；資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，計提不僅缺乏衡量標準。而且缺乏制約手段；資產(chǎn)減值準備再確認缺乏權(quán)威性。