稅收執(zhí)法環(huán)境，是指與稅收法治活動相關的，直接或間接地影響或作用于稅收執(zhí)法活動的環(huán)境因素，它決定了執(zhí)法的難易程度和最終落實程度。稅收執(zhí)法環(huán)境的好壞，直接關系國家稅收法律法規(guī)的正確實施，直接影響稅收發(fā)揮調節(jié)經(jīng)濟的重要作用。因而，稅收執(zhí)法環(huán)境的好壞對稅收的影響至關重要。當前影響稅收執(zhí)法環(huán)境的因素主要有：稅收立法環(huán)境尚需完善，稅收執(zhí)法外部環(huán)境和內部環(huán)境亟待加強提高。

　　一、稅收立法環(huán)境存在問題

　?。ㄒ唬⒍愂辗煞ㄒ?guī)不健全，政策缺乏穩(wěn)定性。

　　目前我國已開征的稅種中，除《個人所得稅法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》以及《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》為全國人大及其常委會制定的稅收法律外，大多數(shù)均為暫行條例，暫行辦法等低層次的法規(guī)和規(guī)章，且這些法規(guī)草案和規(guī)章處于經(jīng)常增補、修改和變動之中，缺乏穩(wěn)定性，顯得剛性不足、柔性有加，既缺乏稅法的嚴肅性又不具執(zhí)法的穩(wěn)定性。同時稅收立法的前瞻性不夠也導致許多新情況、新問題不能及時在稅收立法上予以規(guī)范，使得財政部、國稅務總局不時以部門規(guī)章，地方立法機關不斷以行政法規(guī)或以文件的形式進行調整，這種缺乏超前性、長期性和穩(wěn)定性直接導致了《立法法》與稅收法定主義的嚴重不協(xié)調。

　?。ǘ⒍愂樟⒎üぷ髋c市場經(jīng)濟發(fā)展速度相比明顯滯后，需與求嚴重脫節(jié)。

　　1、一些明顯落后于時代的稅收法律法規(guī)沒有及時廢止，導致基層稅務人員在具體執(zhí)行過程中難以操作，疑點、難點問題層層請示費事費力，影響稅收執(zhí)法的及時有效進行。如：市場經(jīng)濟和內外部形勢的不斷發(fā)展變化，使繼續(xù)執(zhí)行內、外資不同的企業(yè)所得稅法，已成為阻礙外資、影響外資在社會主義市場經(jīng)濟中發(fā)揮作用的“瓶頸”，遠遠背離了當初立法的初衷，因而，急需制定統(tǒng)一的所得稅法。又如許多稅種都是計劃時代的產(chǎn)物，與現(xiàn)行經(jīng)濟嚴重脫節(jié)，更與國際稅收相背離，卻依然存在實行，致使稅源缺乏，造成人為執(zhí)法困難，越來越難以保證稅收收入及時足額入庫，應盡快予以廢止。

　　2、內部紅頭文件過多過濫，稅企雙方信息掌握不對稱。因為大量短期經(jīng)濟行為的存在，導致稅收政策變動頻繁，且均按內部紅頭文件下發(fā)，如：減免稅及稅收優(yōu)惠政策，出口退稅的有關規(guī)定等等，由于有關紅頭文件只在稅務機關內部傳閱，納稅人要么不了解，要么了解的時間滯后，使得在納稅人的印象中，稅務機關不是按稅法征退稅，而是按紅頭文件征退稅，使納稅人有抵觸情緒，造成執(zhí)法困難。同時，政策規(guī)定的混亂或相互矛盾，自由裁量權的存在，及稅收政策在不同地區(qū)、不同時期的差異，新舊政策的銜接適用上規(guī)定的不明確、不嚴密、不科學也給違法分子躲避稅務執(zhí)法及責任追究的造成可乘之機，從而影響稅收執(zhí)法的效率和質量。

　　3、中央立法權限過于集中，地方立法空間狹窄缺乏必要的權限。各地的經(jīng)濟情況和稅收狀況千差萬別，地方需要一定程度的稅收立法權限，以便因地制宜的運用稅收手段調控地方經(jīng)濟，取得相應的財力，從而達到強化稅收實用性和實效性的有機結合，對依法治稅，規(guī)范政府行為，起到積極的良性推動作用。而現(xiàn)行稅制結構是稅收立法權限集中在中央，不利于地方主動性和能動性的協(xié)調，結果導致“上有政策，下有對策”現(xiàn)象的存在，使稅收執(zhí)法人為的存在“暗箱操作”。

　?。ㄈ?、現(xiàn)行法律中某些責任界定模糊，可操作性差。

　　1、《稅收征管法》只規(guī)定了稅務機關在執(zhí)法中銀行和其他金融機構有責任和義務給予支持和配合，而對于其他部門在稅務行政執(zhí)法中不予配合的問題，征管法及實施細則卻沒有規(guī)定相對應的法律責任。在實踐中，由于銀行和其他金融機構顧及自身的利益，害怕對自身管理或經(jīng)營造成影響，往往采取消極態(tài)度不予明確的支持和配合。常常導致稅務機關執(zhí)法的延緩，甚至中斷。雖然征管法規(guī)定了不履行義務應承擔的法律責任，但稅務機關因權利的限制、證據(jù)的采集、行為主觀上是否為故意、部門之間的關系協(xié)調等等因素，致使對銀行和其他金融機構處罰難執(zhí)行更難。而對那些不履行義務單位的行為未規(guī)定相應的法律責任，即使對方明確表示不予配合，稅務執(zhí)法部門也只能望洋興嘆，無計可施。如海關不配合稅務機關阻止未結稅清款、滯納金，又不提供擔保的納稅人或者他的法定代表人出境的。

　　2、稅務執(zhí)法與司法懲治相互銜接過程中，一些具體問題實際工作時執(zhí)行難。征管法規(guī)定，“構成犯罪的依法追究刑事責任”。刑法中偷稅罪的認定，為“……偷稅數(shù)額占應納稅額的百分之十以上并且偷稅數(shù)額在一萬元以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役并處偷稅數(shù)額的一倍以上五倍以下罰金?！?而在現(xiàn)行征管模式下，國稅與地稅分別行使自己的管理職能，對自己所管轄的稅種進行日常管理，因而在偷稅的認定時很難將國稅、地稅分別確定的偷稅數(shù)額和應納稅額進行合并計算。

　?。ㄋ模?、稅收司法保障體系不夠完善

　　涉稅案件由稅務執(zhí)法機關實施檢查后，達到移送標準的移送公安機關立案偵查。由于稅務執(zhí)法機關無搜查權，在調查稅務違法案件時遇到拒絕開啟可能存放偷欠稅騙稅的帳簿、憑證、報表和相關證據(jù)資料的房間、保險箱、抽屜時稅務執(zhí)法機關就面臨要么越權強制調查取證，要么放棄已有進展。

　　由于經(jīng)營場所和生活場所混為一體，兩者之間很難明確區(qū)分，也給稅務執(zhí)法機關的調查、取證、確定造成了極大的難度。稅務執(zhí)法機關既要嚴格執(zhí)行法律對納稅人的知識產(chǎn)權和隱私權的保護規(guī)定，又要廣泛搜集納稅人的交易資料，往往造成投鼠忌器。而同時，雖然征管法也賦予稅務機關許多權力和措施，但這些權力和措施的采取有許多前置條件，且需經(jīng)過一系列嚴格的審批程序，實際操作性較差，致使稅務機關的措施滯后于納稅人的“反應”，使稅務機關陷于兩難的境地。既給犯罪分子時機消滅證據(jù)，又為司法機關繼續(xù)打擊犯罪造成困難，使移送案件雖經(jīng)公安機關花費人力物力繼續(xù)偵查，仍不夠追究刑事責任被大量退回，造成社會資源浪費，還使犯罪分子不能得到及時有力的制裁，造成不良的社會影響。

　　二、相關對策

　?。ㄒ唬凑斩愂辗ǘㄔ瓌t，制定《稅收基本法》，進一步加強稅法的權威性、嚴肅性。以法律的形式全面規(guī)范稅收法定原則、稅負公平原則、依法治稅原則、稅法構成要素、稅制結構、稅收管理體制，征納雙方的權力與義務等重大問題，改變各個稅種單行規(guī)定的欠缺和漏洞，徹底取消與稅收法律不相適應的條例和規(guī)章，完善稅收法律空缺和稅法與行政機關不銜接之處；規(guī)范稅收法規(guī)、規(guī)章及相關文件。強化稅法的系統(tǒng)性、穩(wěn)定性和規(guī)范性，使稅法具有更高層次的權威和法律效力，形成統(tǒng)一的稅收執(zhí)法環(huán)境。

　　（二）、從法律上賦予稅務執(zhí)法機關必要的偵察取證等司法調查權；建立稅務警察機構和稅務法院，專司涉稅犯罪的審判和稅務行政訴訟；依法從快打擊涉稅犯罪活動，保障稅收執(zhí)法有效利用刑法強制力震懾犯罪和減少稅收違法行為發(fā)生。改變稅務執(zhí)法與司法懲治相互不接銜的現(xiàn)象。認真貫徹執(zhí)行《行政復議法》、《行政訴訟法》，為營造良好的稅收執(zhí)法環(huán)境提供保障。

　　三、稅收執(zhí)法外部環(huán)境和內部環(huán)境現(xiàn)狀：

　　（一）、屬地保護現(xiàn)象嚴重

　　1、地方政府存在干預稅收執(zhí)法現(xiàn)象。在政府方面，從本地區(qū)利益考慮，或征收過頭稅或越權減免稅，對稅收執(zhí)法硬性干預過多，而不善于運用法律手段解決問題，軟化了稅收執(zhí)法工作的剛性，對稅收執(zhí)法工作產(chǎn)生很大的消極影響。有些地方政府只重視稅收的收入職能忽視了其它職能。為招商引資、增加地方財政收入等原因疏于執(zhí)法，對稅收執(zhí)法消極對待，不配合、或協(xié)助不力，有關部門講條件、司法部門要經(jīng)濟支持、工商、公安等部門不理不采，造成基層稅務執(zhí)法時舉步維艱，束手無策，困難重重。

　　2、一些企業(yè)不是在企業(yè)內部管理、開拓市場上下功夫，而是想方設法同地方政府拉關系，套近乎，一些地方政府為了吸引投資或為了照顧某某部門、某某行業(yè)，大張旗鼓地陸續(xù)出臺“xxxx暫不征所得稅”，視法律條文為兒戲，把原本明明白白的東西變得模糊不清。納稅人由于政府撐腰往往“不服執(zhí)法”，稅務執(zhí)法機關有時也要考慮處理好與地方政府之間的關系特別是一些利益關系，遇到此類情況，稅務執(zhí)法機關逐級請示，上級也很少不同意，于是，執(zhí)法時顯得“底氣不足”，造成企業(yè)稅款的人為流失，無形中助長了此類企業(yè)的錯誤行為。

　?。ǘ?、執(zhí)法手段、技術相對落后

　　1、現(xiàn)有執(zhí)法手段缺乏力度。由于銀行之間競爭激烈，現(xiàn)金管理失控情況現(xiàn)象嚴重，個人帳戶的現(xiàn)代電子結算也使貨款結算、個人收入越來越隱蔽。而現(xiàn)行法律法規(guī)卻對此沒有嚴格、清楚的違規(guī)處罰，甚至沒有對現(xiàn)金管理、個人帳戶的現(xiàn)代電子結算的稅務手段給予相應的界定，比如，經(jīng)營性的購銷行為、工資不得使用現(xiàn)金支付，購銷行為使用現(xiàn)金支付的納稅人不得被批準為一般納稅人等等，這樣便給偷稅者提供了良好的溫床，等于給稅務執(zhí)法設置了一道無法逾越的屏障。

　　2、執(zhí)法的組織、經(jīng)費和制度無法保障，導致執(zhí)行難

　　注銷企業(yè)難執(zhí)行。為了加強對增值稅一般納稅人的監(jiān)控，規(guī)范其注銷清算程序，增值稅一般納稅人的注銷清算工作，由稅務稽查部門負責實施，分析這部分固定案源，其成分較為復雜，有轉制注銷的，也有歇業(yè)注銷的。對這些企業(yè)實施稽查，多沒有查補稅款，這主要是因為管理部門的日常管理得力，但也有小部分企業(yè)存在異常情況，如匿報銷售、使用虛假發(fā)票等。然而，由于這些企業(yè)已瀕臨倒閉，查處和稅款入庫工作很難進行。

　　重大犯罪案件難執(zhí)行。重大涉稅犯罪案件是稽查打擊的重點，由于這些案件性質特殊，查處工作十分艱難。2005年，沛縣國稅局稽查局曾查處過一起關聯(lián)企業(yè)共同偷稅案，他們先后組織了人員，多次前往外省外調，查出應補稅款10余萬元、罰款10余萬元。經(jīng)過多方努力，已經(jīng)將大部分稅款和罰款入庫，但其中補稅額最大的一家企業(yè)的股東已各奔東西，執(zhí)行難度相當大。

　　轉辦案件難執(zhí)行。由公、檢、法等司法部門轉辦的案件，也是稽查的重要案源。這些案件查處時間要求緊，絕大部分案件已經(jīng)進入司法程序，有些案件的偵查已經(jīng)進入了倒計時。而稽查部門在查處這些案件時，仍然必須按照稽查規(guī)程操作，跟不上轉辦的時間要求。在審理環(huán)節(jié)，法定程序一道不能少，如果偷稅額達到一定數(shù)量，還必須通過案件審理委員會審理通過，方可下達處理、處罰決定書，開始執(zhí)行。這一輪程序下來，司法部門早已將該案“蓋棺定論”了，因為司法機關每一部門均有案件限辦時限的，等稅務機關去執(zhí)行稅款時，說不定當事人早已鋃鐺入獄，到那時，哪里還有稅款。

　　協(xié)查案件難執(zhí)行。網(wǎng)上協(xié)查是金稅工程的重要組成部分，在處理這些協(xié)查事務的同時，也給稽查帶來了一些特定的案源，這些案源的稽查時間存在不確定性，有的案件時間跨度相當長，甚至有1994年新稅制改革剛開始期間的案件。查處這樣的案件，有時被查企業(yè)的情況已經(jīng)發(fā)生了各種變化，有些企業(yè)已經(jīng)變更，有些企業(yè)已經(jīng)注銷。盡管調查取證難是明擺著的，但案情是明確的，有案不查是不行的，追根又溯源，到最后問題是查清了，可稅款入庫談何容易。

　　另一方面，由于現(xiàn)行企業(yè)假帳、兩套帳現(xiàn)象嚴重，外調已成為取證的重要手段之一，基層受人力、物力、財力所限。尤其是經(jīng)費短缺現(xiàn)象嚴重，導致無法每個案件都能達到外調，造成取證難，證據(jù)不確鑿，最終無法定性執(zhí)行。

　?。ㄈ?、執(zhí)法人員素質因素。

　　目前稅收執(zhí)法人員的素質遠遠不能適應依法治稅的需要，特權思想和權力本位思想嚴重，認為執(zhí)法過程就是管人，執(zhí)法結果代表處罰。忽視了稅收執(zhí)法中納稅人依法應享有的權利，居高臨下、作風霸道、語言粗暴、恣意妄為。甚至個別執(zhí)法人員利用手中的執(zhí)法權進行權錢交易，導致在稅收執(zhí)法中喪失原則、私自變通、大事化小、小事化了。不僅助長了違法行為，而且還破壞了稅收法規(guī)的嚴肅性，損害了稅務機關形象。同時，執(zhí)法人員現(xiàn)有知識結構亟待更新，由于平時公務繁忙，學習時間短缺，使得大部分執(zhí)法人員的各方面知識無法及時得到更新，還習慣于用傳統(tǒng)方式執(zhí)法，應對新型法律能力不強，缺乏變通能力，遇到問題無從入手，直接影響稅收執(zhí)法。

　　（四）、納稅人的法律意識和納稅意識不強

　　納稅人的權利和義務是對等的，但目前納稅人更多的是看到自己是如何為國家盡到了義務，對自己應有的權利卻往往無法“眼見為實”，因而感到作為一個誠信納稅的公民與一般的公民沒有太大的區(qū)別，因而有意或無意不遵守稅收律現(xiàn)象普遍存在，變相的偷、逃、騙、抗稅時有發(fā)生。 既缺乏納稅的自覺性，又缺乏依照稅法維護自身權益的意識，無形之間增加了稅收執(zhí)法難度。

　　四、改善的相應措施

　?。ㄒ唬猿帧熬圬敒閲?、執(zhí)法為民”工作宗旨

　　推進依法治稅，堅持“聚財為國、執(zhí)法為民”的稅收工作宗旨，規(guī)范執(zhí)法行為，實施陽光執(zhí)法，推行政務公開，切實保障納稅人合法權益，增強征納雙方的良性互動，促進納稅人依法納稅意識和能力的提高；積極開展稅收咨詢輔導，大力開展稅法知識宣傳，提高納稅人依法納稅的技能和水平。

　　（二）、推進社會綜合治稅，優(yōu)化稅收執(zhí)法環(huán)境

　　大力推進社會綜合治稅。積極爭取各級黨政部門的支持；全面加強國、地稅協(xié)作，定期交流溝通情況，建立有效的協(xié)作機制，實現(xiàn)信息共享，形成工作合力；加強與工商、公安、財政、銀行、海關等有關部門的協(xié)調配合，形成全方位的協(xié)稅護稅網(wǎng)絡，提高社會綜合治稅水平，營造稅收執(zhí)法的良好外部環(huán)境。提高社會公眾的法律意識。增強公民的守法意識和權利意識，為公民、單位和法人及相關組織依法維權創(chuàng)造條件，培養(yǎng)法律意識、權利意識；并加強稅收宣傳、增強服務意識，通過提高稅收執(zhí)法行為的公信力，吸引公民、單位和法人及相關組織依法維護自身權益；其次通過完善稅收執(zhí)法程序及相關制度，降低公民、單位和法人及相關組織借助法律手段維護自身權益的風險。

　?。ㄈ?、實行稅收執(zhí)法責任制，提升依法行政能力，加強對稅收執(zhí)法權運行的制約和監(jiān)督，有效防止權力濫用和執(zhí)法的隨意性。

　　事前監(jiān)督，建立依法行政崗位責任制度，并做出依法行政的規(guī)劃與計劃，落實依法治稅，做到每年有規(guī)劃，季度、月度有安排，全面實施稅收執(zhí)法責任制，將稅收執(zhí)法責任制細化、分級次、分崗位、做到人人有崗位、崗位有職責、工作有目標、考核有標準，一個階段一個時期有稅收執(zhí)法結果；事中監(jiān)督，認真執(zhí)行重大稅務案件集體審理制度，強化對重大稅務案件的監(jiān)督，做好行政處罰聽證工作，充分尊重納稅人的陳述權和申辯權，確保正確實施稅務行政處罰。建立稅收執(zhí)法考核制度，加強稅收執(zhí)法的規(guī)范、制約與監(jiān)督，在稅務系統(tǒng)分解層次責任、明確權限、實行崗位責任制、對照考核標準每月考核、季度考核、年度評定稅收執(zhí)法效果，與行政、經(jīng)濟責任掛起鉤來。事后監(jiān)督，建立定期稅收執(zhí)法報告制度，推行各級負責制、崗位責任制；開展稅收執(zhí)法檢查和執(zhí)法監(jiān)察工作，加強稅務行政復議工作，依法處理納稅爭議及賠償工作，增強稅務機關自我糾錯能力，切實維護納稅人的合法權益。按照公平性、合法性、針對性、便利性、真實性的要求，完善考核評議，建立科學的考核指標體系。

　　嚴格過錯責任追究。進一步細化和完善責任追究制度，加大執(zhí)行力度，對玩忽職守、濫用職權、以權謀私的責任人，根據(jù)情節(jié)和后果，給予行政處分和經(jīng)濟處罰，對造成嚴重后果觸犯刑律的，要移送司法機關。同時，堅持稅收執(zhí)法過錯責任追究以教育與懲戒相結合為基本原則，最大限度地體現(xiàn)過罰相當。通過全面推行稅收執(zhí)法責任制，增強干部職工的法制意識、程序意識和責任意識，形成執(zhí)法講依據(jù)、工作講程序、辦事講責任的良好風氣，規(guī)范執(zhí)法行為，提高稅收執(zhí)法的整體水平。

　　五、注重稅務執(zhí)法人員綜合素質的培養(yǎng)，定期培訓，及時進行知識的更新?lián)Q代

　　稅收執(zhí)法人員素質的高低、能力強弱，直接決定了執(zhí)法行為的質量和效果。因此，要求稅務執(zhí)法人員結合工作實際積極自學，重點以法學基礎理論、憲法、刑法、刑事訴訟法、民法、民事訴訟法、賠償法、行政許可法、行政處罰法等薄弱環(huán)節(jié)為主，在掌握這些基本法律知識的基礎上，觸類旁通，完善法律培訓制度。按照不同的崗位，學以致用，同時，按因需施教的原則，加強執(zhí)法人員培訓；建立稅務執(zhí)法責任制考核制度。依據(jù)考核內容、原則、標準、程序和方法，對干部進行定期和不定期的考核，將執(zhí)法考核質量作為獎、懲、培訓、辭退和調整職務、級別和工資的重要依據(jù)。

　　綜上所述，改變執(zhí)法環(huán)境，任重而道遠，需要全社會共同的努力，稅收執(zhí)法環(huán)境的好壞，不光關系到稅收法律法規(guī)的準確實施；關系到政府機關的依法行政；還直接關系到納稅人的權利與合法利益。因此，只有對稅收執(zhí)法環(huán)境給予高度關注，才有大力推進依法治稅的進程。