20世紀(jì)70年代以來，中小企業(yè)在全球各個(gè)角落的國(guó)家和地區(qū)都得到了普遍的飛速發(fā)展。從國(guó)際比較上看，無論發(fā)達(dá)國(guó)家、新興工業(yè)化國(guó)家，還是發(fā)展中國(guó)家，都存在大量的中小企業(yè)，并且在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中扮演了重要角色。中小企業(yè)量大面廣，經(jīng)營(yíng)方式靈活多樣，生命力頑強(qiáng)，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)結(jié)合得較為緊密且集中（業(yè)主直接管理企業(yè)、經(jīng)營(yíng)者與所有者重合為業(yè)主經(jīng)理）�；顒�(dòng)的時(shí)空范圍有限，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)簡(jiǎn)單，經(jīng)營(yíng)和產(chǎn)出規(guī)模小，在市場(chǎng)上不占統(tǒng)治地位；競(jìng)爭(zhēng)力較弱，受市場(chǎng)與外部沖擊的影響較大；在競(jìng)爭(zhēng)中處于劣勢(shì)地位，需要政府扶持其發(fā)展；經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)高，經(jīng)營(yíng)失敗的可能性較大。（注：據(jù)統(tǒng)計(jì)，中小型科技企業(yè)的投資失敗率高達(dá)70％。）在成長(zhǎng)過程中，往往面臨著管理、技術(shù)和市場(chǎng)上的種種不確定性，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的稅負(fù)和稅收風(fēng)險(xiǎn)偏高。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不盡完善、崗位分工不明確、會(huì)計(jì)從業(yè)人員的綜合素質(zhì)比較低，使得很多在大企業(yè)尤其是上市公司行之有效、理論上非常完善的會(huì)計(jì)政策和技術(shù)難以采用，不能完全實(shí)施或一貫遵循。財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者數(shù)量少，類別比較集中單一，主要是稅務(wù)機(jī)關(guān)、貸款銀行和企業(yè)管理當(dāng)局等，通常不具有大企業(yè)高度分散的利益相關(guān)者集團(tuán)。資產(chǎn)規(guī)模小，資源有限，對(duì)過大信息披露成本的承擔(dān)能力較差，對(duì)喪失市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的承受能力更弱，過嚴(yán)的財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)則極易威脅其生存發(fā)展，遏制市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。雖然因采取業(yè)主經(jīng)理的管理模式，一般不存在業(yè)主與經(jīng)理間的委托代理關(guān)系，不會(huì)面臨大型企業(yè)因代理鏈條過長(zhǎng)所引致的粉飾業(yè)績(jī)的問題，但是中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的編制主體與其資金提供者等外部使用者之間的信息不對(duì)稱現(xiàn)象，卻要比大型企業(yè)尤其是上市公司更加嚴(yán)重。由于信息不對(duì)稱，作為財(cái)務(wù)報(bào)告提供者的中小企業(yè)往往會(huì)出于各種目的，采取不同的財(cái)務(wù)報(bào)告行為。如何克服信息不對(duì)稱及由此引發(fā)的問題，對(duì)于完善和規(guī)范中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告行為至關(guān)重要。中小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率高，融資渠道單一而狹窄，規(guī)模小，資金成本高且融資成功的機(jī)會(huì)小，普遍面臨融資困難的困境，中小企業(yè)在向外融資、申報(bào)納稅時(shí)，往往有作假的行為或動(dòng)機(jī)。融資難、資金短缺是中小企業(yè)發(fā)展壯大的主要瓶頸之一，也是一直困擾各國(guó)政府而亟需解決的世界性難題，各國(guó)尤其是西方發(fā)達(dá)國(guó)家普遍高度重視規(guī)范中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告行為工作，試圖籍之扶持和促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展。筆者認(rèn)為，規(guī)范中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告行為不只是對(duì)現(xiàn)行準(zhǔn)則遵循的豁免、寬松或修改變動(dòng)，更是涉及到會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的徹底重建問題。

　　一、立足中小企業(yè)實(shí)際，切實(shí)減輕中小企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)其健康發(fā)展

　　筆者認(rèn)為，規(guī)范中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告行為，扶持要好于懲戒，引導(dǎo)要優(yōu)于壓制，切實(shí)降低中小企業(yè)的稅負(fù)，減輕中小企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)當(dāng)是一種有效的途徑。而要從根本上減輕中小企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，不能只依賴單純的降低稅率辦法，應(yīng)做出更大的政策傾斜。為此筆者建議：（1）加強(qiáng)有關(guān)征收增值稅、所得稅等稅收對(duì)中小企業(yè)發(fā)展及其會(huì)計(jì)行為影響的調(diào)查研究。據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)大多數(shù)中小企業(yè)屬于增值稅小規(guī)模納稅人，實(shí)行簡(jiǎn)易征收辦法，進(jìn)貨時(shí)所支付的增值稅額不能抵扣，實(shí)質(zhì)上加重了其實(shí)際稅負(fù)；若登記為公司制的有限責(zé)任企業(yè)組織形式，還面臨所得稅雙重課稅的制約，客觀上遏制了中小企業(yè)做“大”做“強(qiáng)”的動(dòng)力和欲望。國(guó)內(nèi)對(duì)該課題的相關(guān)調(diào)查研究稍顯滯后，關(guān)注得不夠，尚未引起社會(huì)各界尤其是政府有關(guān)部門的重視；（2）全面完善中小企業(yè)的所得稅稅收優(yōu)惠政策。擴(kuò)大中小企業(yè)允許扣減的稅前列支范圍，如提高業(yè)務(wù)招待費(fèi)、財(cái)務(wù)費(fèi)用（尤其是對(duì)外融資發(fā)生的利息支出、融資手續(xù)費(fèi)）、工資福利費(fèi)、廣告費(fèi)的開支標(biāo)準(zhǔn)，大幅提高起征點(diǎn)；允許高科技中小企業(yè)按銷售額的一定比例（如8％或以上）計(jì)提研發(fā)費(fèi)用并可在所得稅前列支等。鑒于“兩免三減半”有其天然的不足，少數(shù)企業(yè)就開業(yè)兩三年，“享受”之后便從地球上“蒸發(fā)”了，反而不利于扶持中小企業(yè)創(chuàng)辦“百年老店”，培植“常青樹”，我個(gè)人認(rèn)為，對(duì)于“兩免三減半”等稅收優(yōu)惠措施，應(yīng)考慮改為提高起征點(diǎn)或免征額的辦法；（3）借鑒加拿大等國(guó)的做法，簡(jiǎn)化中小企業(yè)納稅手續(xù)。將中小企業(yè)的國(guó)地稅的征收合并，設(shè)立“中小企業(yè)統(tǒng)一號(hào)碼”，將企業(yè)所得稅、關(guān)稅、增值稅、薪金及其他相關(guān)個(gè)人所得稅等企業(yè)稅目資料串聯(lián)；簡(jiǎn)化稅表及退稅手續(xù)；減少中小企業(yè)的納稅環(huán)節(jié)和納稅成本，降低其實(shí)際納稅支出；（4）全面免除中小企業(yè)主投資進(jìn)入和退出的各項(xiàng)資本稅，鼓勵(lì)擴(kuò)大資本投資；（5）制定專門針對(duì)中小企業(yè)的稅收法規(guī)，將國(guó)家對(duì)中小企業(yè)的重視以法律形式體現(xiàn)出來，使減稅方案真正落到實(shí)處，使其能夠“想得到、看得見、說得出、行得通”。筆者認(rèn)為，雖然減稅就短期財(cái)政收入而言，會(huì)有所流失，但筆者相信“藏富于民”必然會(huì)帶來豐厚的社會(huì)福利增進(jìn)的回報(bào)（如可節(jié)約政府失業(yè)救濟(jì)費(fèi)用、緩解擴(kuò)大就業(yè)的壓力、減少維護(hù)地方社會(huì)治安的開支等），從長(zhǎng)期看是一項(xiàng)收益顯著的社會(huì)投資。

　　二、完善現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系，提倡“源數(shù)據(jù)”披露方式，積極推行中小企業(yè)差別財(cái)務(wù)報(bào)告模式

　　正如陳少華、喬連華、袁清波（2003）指出，從會(huì)計(jì)角度研究中小企業(yè)問題，旨在充分挖掘中小企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特殊對(duì)象和服務(wù)目標(biāo)的前提下，制定出一套有效率的會(huì)計(jì)處理以及財(cái)務(wù)報(bào)告模式。世界不少國(guó)家和地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是滿足使用者的信息需求，但都未將企業(yè)管理當(dāng)局和稅務(wù)部門作為典型的財(cái)務(wù)報(bào)告使用者。筆者認(rèn)為，堅(jiān)持充分披露原則，使企業(yè)財(cái)務(wù)資料容易獲得、增強(qiáng)信息透明度應(yīng)當(dāng)是一個(gè)社會(huì)的目標(biāo)。根據(jù)筆者（2005）提出的中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告利益相關(guān)者信息分享順序假說，（注：筆者認(rèn)為，中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告遵從“①管理者→②政府稅務(wù)機(jī)關(guān)→③銀行、風(fēng)險(xiǎn)投資基金等資金提供者→④政府工商行政管理部門→⑤職工和勞工組織（工會(huì)與社保局）→⑥供應(yīng)商→⑦消費(fèi)者、顧客或客戶→⑧準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和其他監(jiān)管者→⑨社會(huì)公眾、社區(qū)組織、新聞媒介→⑩相關(guān)中介機(jī)構(gòu)、科研院所”的分享順序，但財(cái)務(wù)報(bào)告只須向主要的直接利益相關(guān)者提供。）中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)側(cè)重于滿足企業(yè)管理當(dāng)局和外部稅務(wù)部門等的信息需求。規(guī)范中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告行為，主要是考慮如何使其滿足稅收征管的信息需求、如何滿足業(yè)主對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流控制和成本費(fèi)用管理的需求、如何適應(yīng)銀行融資薄弱現(xiàn)狀等問題。為提高中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量，克服中小企業(yè)的融資難問題，促進(jìn)其發(fā)展，有必要認(rèn)真探索中小企業(yè)應(yīng)用現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式尚存在的缺憾。

　　會(huì)計(jì)作為通用的國(guó)際商業(yè)語言，通過信息披露和適時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告等手段傳遞會(huì)計(jì)語言，能使利益相關(guān)者了解“機(jī)會(huì)”之所在。就語言的表達(dá)方式而言，在中小企業(yè)中，不宜采用外表華麗而結(jié)構(gòu)復(fù)雜的“公文式”的書面陳述，過于強(qiáng)調(diào)重要性的財(cái)務(wù)呈報(bào)模式，提供經(jīng)過進(jìn)一步匯總、累計(jì)甚至“粉飾”后的數(shù)據(jù)于中小企業(yè)并不合適。應(yīng)提倡披露“源數(shù)據(jù)（source data）”財(cái)務(wù)信息，進(jìn)行通俗而直白的“口語式”交流。其優(yōu)勢(shì)至少包括：（1）更便于財(cái)務(wù)報(bào)告信息的分析利用。提供財(cái)務(wù)報(bào)告旨在對(duì)其分析利用，中小企業(yè)的業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單，披露詳細(xì)的源數(shù)據(jù)，可提供更直接的信息并可減低對(duì)專業(yè)判斷和信息分析能力的要求，從而更便于使用；（2）減低編制或生成、提供財(cái)務(wù)報(bào)告的成本；（3）可提供更加有用的信息。有用信息應(yīng)當(dāng)是相關(guān)、可靠且可比的。采用源數(shù)據(jù)披露方式，可提高披露的及時(shí)性；較少主觀判斷的運(yùn)用，可避免人為差錯(cuò)，提高信息的保真度與相關(guān)性；（4）源數(shù)據(jù)的編制對(duì)技術(shù)要求不高，從而可減少對(duì)高水平會(huì)計(jì)人員（即所謂的“會(huì)計(jì)高手”）的需求，能夠適應(yīng)中小企業(yè)會(huì)計(jì)人力資源的現(xiàn)實(shí)狀況。當(dāng)然，如何披露源數(shù)據(jù)，的確是一個(gè)值得探討的課題。筆者認(rèn)為，可考慮通過劃細(xì)報(bào)表項(xiàng)目尤其是利潤(rùn)表項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)（我國(guó)現(xiàn)行的現(xiàn)金流量表可資參照），使之成為提供基于納稅基礎(chǔ)（現(xiàn)金制）和權(quán)責(zé)發(fā)生制相對(duì)照的全面收益表，優(yōu)化三張基本報(bào)表的勾稽關(guān)系，增強(qiáng)對(duì)真實(shí)業(yè)績(jī)的解釋力。

　　應(yīng)當(dāng)看到，隨著時(shí)間的推移，企業(yè)規(guī)模會(huì)發(fā)生變化，從而引起企業(yè)類型劃分和財(cái)務(wù)報(bào)告信息需求的改變；同時(shí)，企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和融資渠道也會(huì)在企業(yè)規(guī)模不變的情況下發(fā)生調(diào)整，引致對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息需求的改變。此外，在關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告利益相關(guān)者信息需求的同時(shí)，還應(yīng)考慮中小企業(yè)提供信息的可能，考慮成本效益原則的約束。會(huì)計(jì)意義上的中小企業(yè)的劃分，應(yīng)以利益相關(guān)者信息需求的特殊性為基準(zhǔn)，賦予中小企業(yè)“適當(dāng)”的選擇權(quán)。從國(guó)際比較看，通行的慣例是對(duì)中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)行差別報(bào)告（Differential Financial Reporting）或豁免揭示制度，即對(duì)于一定規(guī)模以下的企業(yè)，給予其在編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)告方面豁免優(yōu)待，允許其按簡(jiǎn)要形式提供資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和報(bào)表附注，值得借鑒。有人主張：鑒于其財(cái)務(wù)報(bào)告的特殊性和注重盈利能力反映的特點(diǎn)，中小企業(yè)可采取年度財(cái)務(wù)報(bào)告只提供簡(jiǎn)要的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和財(cái)務(wù)情況說明書，不提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告和報(bào)表附注；月度財(cái)務(wù)報(bào)告僅編制資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表，按稅法規(guī)定編制應(yīng)交增值稅明細(xì)表，不提供現(xiàn)金流量表，或只編制簡(jiǎn)要的現(xiàn)金流量表，簡(jiǎn)并一些較少發(fā)生的事項(xiàng)，省略對(duì)照編制的附表，以簡(jiǎn)化現(xiàn)金流量表編制程序，降低編制難度，從而節(jié)約編制成本。對(duì)此筆者不敢茍同。因?yàn)�，�?huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)容格式已經(jīng)高度濃縮，中小企業(yè)往往又缺少其他必要的信號(hào)發(fā)送渠道，加之信息不對(duì)稱程度遠(yuǎn)高于上市公司，要克服信息不對(duì)稱引致的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)等問題，更應(yīng)強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)信息的充分披露，另外，很多中小企業(yè)只是幼年時(shí)期的大企業(yè)，其會(huì)計(jì)人員要熟悉大企業(yè)的報(bào)表編制技術(shù)。筆者認(rèn)為，單純強(qiáng)調(diào)降低報(bào)表編制難度，簡(jiǎn)化編制程序，節(jié)約編制成本，從長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展看是極其有害的。當(dāng)今世界，人們普遍傾向于：不斷提高基本財(cái)務(wù)報(bào)表的信息含量；縮短財(cái)務(wù)報(bào)告期間，盡可能提供連續(xù)三年的比較數(shù)據(jù)；加大財(cái)務(wù)報(bào)告的信息容量，如增加財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)報(bào)告、全面收益表等新報(bào)表；在報(bào)表附注中增加有關(guān)社會(huì)責(zé)任報(bào)告、非歷史成本基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)告、人力資源報(bào)告、可持續(xù)發(fā)展與環(huán)境報(bào)告信息等。顯然，過分強(qiáng)調(diào)簡(jiǎn)化中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，減少其財(cái)務(wù)報(bào)告的信息含量是不理性的，似乎有“逆潮流而動(dòng)”之嫌。

　　筆者認(rèn)為，差別報(bào)告主要應(yīng)體現(xiàn)在簡(jiǎn)化中小企業(yè)的報(bào)表附注、報(bào)送程序，簡(jiǎn)少報(bào)送環(huán)節(jié)，縮減其他財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容，延長(zhǎng)報(bào)送期限等方面。對(duì)于報(bào)送期限，可規(guī)定“月報(bào)在次月的15日前報(bào)出、年報(bào)和大企業(yè)一致”，據(jù)了解，不少地市的地方稅務(wù)局按照企業(yè)納稅登記證的單雙號(hào)靈活規(guī)定不同的報(bào)送期限，值得推廣；但對(duì)于要求次年2月15日前辦完匯算清繳手續(xù)等做法不贊同。要增加中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的信息含量，現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表即便不擴(kuò)充、也實(shí)無簡(jiǎn)化的必要，如企業(yè)未發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)，報(bào)表就會(huì)自動(dòng)實(shí)現(xiàn)簡(jiǎn)化（如很多項(xiàng)目都為0、甚至可以“報(bào)空表”），無需人為地進(jìn)行減并處理。筆者堅(jiān)信，側(cè)重于對(duì)中小企業(yè)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)區(qū)別對(duì)待，而對(duì)其他財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行適當(dāng)?shù)模ㄒ圆粶p低其信息含量為度）簡(jiǎn)化，有助于提高中小企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，減少會(huì)計(jì)操作成本，節(jié)約社會(huì)資源，也符合中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作的特點(diǎn)。

　　三、賦予相關(guān)各方更明確的報(bào)告責(zé)任，積極推行強(qiáng)制審計(jì)制度，規(guī)范中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告行為

　　由于中小企業(yè)規(guī)模小、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)多變、人員素質(zhì)相對(duì)較低、內(nèi)部控制不完善、內(nèi)部治理機(jī)制不健全、往往缺乏政府推動(dòng)和必要的監(jiān)管、易于發(fā)生內(nèi)部人控制問題等，其財(cái)務(wù)信息可靠性極易受到質(zhì)疑，外部信息使用者（尤其是資金提供者）往往對(duì)中小企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告心存疑慮，需要有某種機(jī)制加以保證。又由于中小企業(yè)尤其是小企業(yè)的發(fā)展前景、工作待遇與條件、社會(huì)保障等社會(huì)認(rèn)可程度低，對(duì)優(yōu)秀會(huì)計(jì)人員的吸引力遠(yuǎn)不如大型企業(yè)，再加上節(jié)約費(fèi)用的考慮，使得許多完善的會(huì)計(jì)方法或會(huì)計(jì)控制技術(shù)難以實(shí)施，或在實(shí)施時(shí)大打折扣，中小企業(yè)財(cái)務(wù)信息缺乏人員素質(zhì)和組織機(jī)構(gòu)等方面的保證，其可信度往往較低，強(qiáng)制實(shí)施審核監(jiān)管顯得十分必要。應(yīng)當(dāng)推行中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告強(qiáng)制性審計(jì)制度，以提高其公信力和整個(gè)社會(huì)的認(rèn)知度。

　　有學(xué)者認(rèn)為，由于國(guó)家已退出對(duì)中小企業(yè)的所有權(quán)控制，加之多數(shù)中小企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)重合，使得其所有者與經(jīng)營(yíng)者間的信息不對(duì)稱問題基本上不存在，中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的主要目標(biāo)是滿足稅務(wù)部門的征稅需要，而稅務(wù)部門“并不需要中小企業(yè)提供類似于大型企業(yè)及上市公司所必須對(duì)外提供的對(duì)投資者經(jīng)濟(jì)決策有用的信息”，中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告是否審計(jì)對(duì)于稅務(wù)部門并沒有影響，審計(jì)不能滿足稅務(wù)部門監(jiān)督企業(yè)依法納稅的要求。即便中小企業(yè)的外部報(bào)表使用者包括銀行，由于中小企業(yè)具有規(guī)模小、應(yīng)變能力差、風(fēng)險(xiǎn)大的特點(diǎn)，銀行在做出貸款決策時(shí)往往要求提供資產(chǎn)擔(dān)�；蚱渌�信譽(yù)好的企業(yè)的信用擔(dān)保，通常中小企業(yè)所提交的報(bào)告是否經(jīng)過審計(jì)對(duì)于銀行的貸款決策并沒有影響。如確有需要，銀行可單獨(dú)要求企業(yè)進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)。故而認(rèn)為，中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)可免于審計(jì)，強(qiáng)調(diào)“如果實(shí)行一刀切、強(qiáng)制審計(jì)的做法，一方面影響會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，另一方面也浪費(fèi)社會(huì)資源”。筆者不同意這些觀點(diǎn)。雖然企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告是否對(duì)外公開，主要取決于其社會(huì)影響與使用者的廣泛性，中小企業(yè)尤其是小企業(yè)一般股東數(shù)少、債權(quán)人也相對(duì)集中，使用者不如上市公司廣泛、分散，因此各國(guó)均未強(qiáng)制要求中小企業(yè)對(duì)外公布其財(cái)務(wù)報(bào)告。但這決不意味著其財(cái)務(wù)報(bào)告可以免于審計(jì)。從中小企業(yè)的長(zhǎng)期利益和增進(jìn)社會(huì)福利考慮，中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告單靠稅務(wù)稽查是不足以確保其“真實(shí)與公允”的，而應(yīng)借助于強(qiáng)制審計(jì)制度。審計(jì)對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告的鑒證作用不必本文多加渲染。筆者在此只想澄清，進(jìn)行審計(jì)的目的并非僅是為滿足業(yè)主投資者的信息需要，一方面，過分強(qiáng)調(diào)投資者的狹隘而虛幻的利益，會(huì)使利益的天平失衡；另一方面，僅注意到稅務(wù)機(jī)關(guān)和貸款銀行對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的特殊需要，忽視了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的天職（即gate-keeper身份），強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的年度報(bào)表審計(jì)對(duì)于中小企業(yè)無意義，是顯失偏頗的。須知，中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者并不限于稅務(wù)機(jī)關(guān)和銀行。設(shè)若每一個(gè)使用者都來一份專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告，與全面推行注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)相比，哪一種制度安排更能有效遏制中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的造假行為，社會(huì)總成本更低廉從而更能節(jié)省社會(huì)資源呢？答案是不言自明的。據(jù)筆者所知，除非貸款銀行提前已有和借款人“共謀（coollude or conspiracy）”的動(dòng)機(jī)，銀行通常更傾向于相信注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立的常規(guī)審計(jì)結(jié)果，更不用說其他精明的資金提供者了。當(dāng)然，鑒于中小企業(yè)的相對(duì)審計(jì)成本和不同的社會(huì)影響，可考慮將納稅檢查與年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)相結(jié)合。為保證此項(xiàng)制度的貫徹實(shí)施，筆者建議中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)：（1）盡快制定、落實(shí)和完善全國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所“年度報(bào)表審計(jì)報(bào)備登記制度”，禁止不同會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)同一家被審單位基于不同目的的同一期間會(huì)計(jì)報(bào)表出具不同的審計(jì)報(bào)告，以凈化中小企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)市場(chǎng)，絕不能讓少數(shù)“害群之馬”敗壞整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)形象；（2）積極參與并會(huì)同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)共同研討中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)則，使之向著更規(guī)范、更科學(xué)、更透明的方向發(fā)展；（3）合理調(diào)整會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)中小企業(yè)尤其是小企業(yè)的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一審計(jì)定價(jià)，避免直至杜絕會(huì)計(jì)師事務(wù)所出售“橡皮圖章”，中小企業(yè)購買審計(jì)意見（為財(cái)務(wù)報(bào)告“貼牌”）行為的發(fā)生。筆者認(rèn)為，既然要求中小企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告并部分進(jìn)行審計(jì)，從提高企業(yè)社會(huì)信用和維護(hù)社會(huì)公眾利益出發(fā)，能夠也應(yīng)當(dāng)全面實(shí)施年度報(bào)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度，借以明確中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)各方的責(zé)任。此外，應(yīng)逐步拓寬地方性的中小企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露渠道，使廣大利益相關(guān)者能及時(shí)、方便而清楚地獲得中小企業(yè)財(cái)務(wù)信息。

　　四、構(gòu)建以納稅申報(bào)為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)，確保中小企業(yè)向各方提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性與一致性

　　如前所述，中小企業(yè)往往會(huì)出于不同的目的，對(duì)不同的利益相關(guān)者提供不同口徑的財(cái)務(wù)報(bào)告，從而使其向外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告可信度降低，加劇了信息不對(duì)稱現(xiàn)象，反而不利于中小企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量要求可能更應(yīng)強(qiáng)調(diào)其可靠性，相關(guān)性尚在其次。因而，要規(guī)范中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告行為，關(guān)鍵在于確保其向外發(fā)布的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性。一般而言，財(cái)務(wù)披露會(huì)影響到利益相關(guān)者的行動(dòng)，從而具有經(jīng)濟(jì)后果，中小企業(yè)為了特定目的進(jìn)行會(huì)計(jì)操縱，導(dǎo)致其向不同利益相關(guān)者發(fā)布的財(cái)務(wù)信息不一致�；�于此，要規(guī)范中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告行為，有效的措施可能在于設(shè)法使其發(fā)布一致的財(cái)務(wù)信息。

　　一般地，企業(yè)為了獲取銀行貸款或其他提供者的資金支持，會(huì)設(shè)法使提供者相信企業(yè)具有較好的財(cái)務(wù)狀況和盈利能力與趨勢(shì)；而為了少交稅又不想被稅務(wù)機(jī)關(guān)列為稽查對(duì)象，往往會(huì)設(shè)法使稅務(wù)機(jī)關(guān)相信企業(yè)正處于困難時(shí)期，或?yàn)樯�存不得不花費(fèi)很高的成本進(jìn)貨，從而使企業(yè)的盈利水平下降，利潤(rùn)率不高，甚至出現(xiàn)虧損（處于微利或微虧的狀態(tài)），或貨物不能有效出售，或分明早就售出且已收訖現(xiàn)金，只是未開發(fā)票就堅(jiān)持貨物未實(shí)現(xiàn)銷售；以市場(chǎng)不景氣、競(jìng)爭(zhēng)激烈、生意難做等為不合理的銷售趨勢(shì)、不正常的低稅負(fù)辯解，并提供各種可能的證據(jù)以證明所言不虛，而企業(yè)所能提供的最有說服力的證據(jù)通常是經(jīng)過會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)鑒證的財(cái)務(wù)報(bào)告。據(jù)此，在同時(shí)向各方披露的財(cái)務(wù)報(bào)告中，如能實(shí)現(xiàn)各報(bào)表使用者之間的信息共享或至少能夠提供相互印證、核對(duì)的機(jī)會(huì)，即可在相當(dāng)程度上確保財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和信息的一致性。理想的措施是實(shí)現(xiàn)稅務(wù)、工商、銀行或其他信息使用部門（如統(tǒng)計(jì)部門、科技推廣部門）相互聯(lián)網(wǎng)與信息共享，但由于牽涉到政府的行政機(jī)密和企業(yè)商業(yè)秘密如何保護(hù)、電子政務(wù)和電子商務(wù)信息平臺(tái)之間如何兼容等制度或技術(shù)問題，故在短期內(nèi)這可能只是一個(gè)美好的愿望。不過，　目前至少可采取的措施包括：（1）所有中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告（如申請(qǐng)貸款、申請(qǐng)政府基金項(xiàng)目支持等）均應(yīng)以報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)、經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)受理后的會(huì)計(jì)報(bào)表為基準(zhǔn)。（2）向外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告必須附送會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告（列明審計(jì)意見、審計(jì)報(bào)告編號(hào)、在注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)報(bào)備的登記號(hào)等）。科技部科技型中小企業(yè)創(chuàng)新基金的項(xiàng)目管理辦法就值得推崇，在項(xiàng)目申請(qǐng)書的編制說明中明確規(guī)定，設(shè)立一年以上的申報(bào)企業(yè)必須提供：“連續(xù)兩年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告及其審計(jì)報(bào)告。其中審計(jì)報(bào)告必須是對(duì)年度報(bào)表實(shí)施的常規(guī)審計(jì)而非其他專項(xiàng)審計(jì)，至少提供一套原件”。（3）規(guī)定企業(yè)的年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)只能委托一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，如同時(shí)委托了兩家及以上的審計(jì)機(jī)構(gòu)必須說明理由，且第二份審計(jì)報(bào)告必須經(jīng)與工商行政管理部門同級(jí)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)確認(rèn)其是否與第一份審計(jì)報(bào)告一致。（4）提高財(cái)務(wù)報(bào)告使用人識(shí)別虛假報(bào)告的水平，增強(qiáng)拒絕虛假報(bào)告的能力與意識(shí)，在擬相信財(cái)務(wù)報(bào)告之前，設(shè)法取得中小企業(yè)已足額納稅的證明；必要時(shí)，可要求企業(yè)提供納稅申報(bào)表、年度所得稅匯算清繳報(bào)告和完稅證明單。誠(chéng)如有學(xué)者指出，稅務(wù)稽查審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師年度報(bào)表審計(jì)的目的不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)目的是以獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)對(duì)被審計(jì)單位的年度報(bào)表的公允性與合法性（是否符合GAAP的規(guī)定）發(fā)表審計(jì)鑒證意見；而稅務(wù)稽查審計(jì)是以稅法為依據(jù)的專項(xiàng)稅務(wù)審計(jì)、旨在證明企業(yè)是否依法足額繳稅。兩者雖不能相互替代，但筆者認(rèn)為，可將兩者合而為一，前提在于將中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)建立于納稅基礎(chǔ)之上。只要企業(yè)對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)告以納稅申報(bào)為基礎(chǔ)，配合減稅措施，采用稅務(wù)導(dǎo)向，以稅務(wù)報(bào)表（納稅申報(bào)表）的模式進(jìn)行報(bào)告，就可使中小企業(yè)用于各種目的的財(cái)務(wù)報(bào)告統(tǒng)一起來，從而可真正減輕中小企業(yè)負(fù)擔(dān)，節(jié)省交易成本，提高其財(cái)務(wù)報(bào)告的公信力（信度），最終降低融資成本，促進(jìn)其健康發(fā)展。

　　鑒于中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的特殊性，一般不涉及合并報(bào)表問題，不涉及直接的對(duì)外投資，故在短期內(nèi)，可參照國(guó)際慣例，暫不在現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系之外另立準(zhǔn)則。畢竟，我國(guó)本來就一直采用的是差別財(cái)務(wù)報(bào)告制度（如我國(guó)曾針對(duì)不同行業(yè)、不同部門、不同所有制形式實(shí)施了行業(yè)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)制度；即便是現(xiàn)行的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范也莫不如此）。但從長(zhǎng)期來看，為中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告制定單獨(dú)的規(guī)范（如發(fā)布一個(gè)類似于“中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告指南”的文件或者單獨(dú)制定中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則），充分發(fā)揮制度的作用，是具有積極的實(shí)踐意義的。筆者不主張對(duì)中小企業(yè)推行誠(chéng)信建設(shè)使其財(cái)務(wù)報(bào)告行為規(guī)范化�！爸贫劝才拧钡淖饔么笥凇罢\(chéng)信教育”，尤其是在“物欲橫流”的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)大潮中，缺乏制度的保障，僅要求某一方講誠(chéng)信不公平，而某一方自發(fā)地“獨(dú)善其身”也無異于一種“自殘”行為，這或許是“博弈論”和“新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家們”帶給我們的最好啟示。此外，鑒于中小企業(yè)在推動(dòng)我國(guó)技術(shù)進(jìn)步方面的特殊作用，在制定相關(guān)規(guī)范時(shí)，筆者建議，應(yīng)當(dāng)按照“科學(xué)技術(shù)是第一生產(chǎn)力”的戰(zhàn)略思想，在相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范中，增加中小企業(yè)對(duì)于研發(fā)費(fèi)用專戶核算、單獨(dú)披露的要求，鼓勵(lì)廣大中小企業(yè)加大技術(shù)投入力度，確保創(chuàng)新投入，促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新，推動(dòng)科技進(jìn)步。

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