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中美兩國政府審計(jì)制度的比較與借鑒

來源: 劉威 周愷 編輯: 2008/08/07 15:25:28  字體:

  摘要:我國政府審計(jì)制度創(chuàng)建于上世紀(jì)80年代初期,國務(wù)院和縣級以上地方政府設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān),在國務(wù)院總理和地方各級行政首長的領(lǐng)導(dǎo)下獨(dú)立行使審計(jì)職權(quán)。美國為三權(quán)分立政治體制,國家審計(jì)長獨(dú)立行使審計(jì)權(quán)。本文試就我國政府審計(jì)制度的特點(diǎn)、政府審計(jì)制度、政府審計(jì)規(guī)范體系、審計(jì)機(jī)關(guān)與行政、立法、司法機(jī)關(guān)的關(guān)系等,與美國政府審計(jì)制度進(jìn)行比較,希望能對我國政府審計(jì)制度的健康發(fā)展有所裨益。

  關(guān)鍵詞:政府審計(jì)制度;審計(jì)機(jī)關(guān);比較研究

  一、關(guān)于政府審計(jì)制度研究視角的比較

  政府審計(jì)作為一項(xiàng)法律制度,在許多國家憲法中都有明確的規(guī)定,政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)、注冊會計(jì)師審計(jì)三者之間有著嚴(yán)格的區(qū)分。而在我國,人們一般將國家審計(jì)等同于政府審計(jì)。可以說,我國至今還沒有真正建立政府審計(jì)制度,即使有,也只是政府的內(nèi)部審計(jì)。不僅名稱如此,而且其審計(jì)體制構(gòu)架也大致如此。在我國,至今仍然沒有在正式文件中出現(xiàn)過“政府審計(jì)”這一稱謂,取而代之的是已經(jīng)使用了二十多年的“國家審計(jì)”。我國學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界對“政府審計(jì)”這一術(shù)語的認(rèn)識并沒有達(dá)成一致,對于如何構(gòu)架我國政府審計(jì)體制尚存在較大的爭議。把“國家審計(jì)”轉(zhuǎn)變?yōu)椤罢畬徲?jì)”決不是名稱轉(zhuǎn)換的問題,而是整個審計(jì)觀念轉(zhuǎn)變的問題,即政府審計(jì)的對象究竟是政府部門以及政府撥款的事業(yè)單位,還是包括數(shù)以萬計(jì)的國有企事業(yè)單位,是建立政府審計(jì)還是建立政府內(nèi)部審計(jì)。

  相比之下,美國是世界上政府審計(jì)制度最發(fā)達(dá)的國家,1921年制定的《預(yù)算及會計(jì)法》是美國成立最高審計(jì)機(jī)關(guān)“審計(jì)總署”的法源(蕭英達(dá)等,2000)。該法明確規(guī)定審計(jì)總署為政府設(shè)置的獨(dú)立機(jī)構(gòu),超然于行政部門之外,受國家審計(jì)長的指揮監(jiān)督。在這一時期,美國國會甚至把審核聯(lián)邦政府所屬機(jī)關(guān)的財(cái)務(wù)收支視為政府審計(jì)的基石。在美國,政府審計(jì)制度的沿革具有歷史性,是美國三權(quán)分立政體,以及文化和傳統(tǒng)習(xí)慣等因素綜合作用的結(jié)果,是逐漸發(fā)展和完善起來的。事實(shí)上,美國審計(jì)總署目前的大部分工作是對聯(lián)邦政府進(jìn)行業(yè)績審核、項(xiàng)目評估及政策分析等。

  很明顯,我國“國家審計(jì)”的概念受前蘇聯(lián)的影響很大,已發(fā)表論文中關(guān)于“國家審計(jì)”的概念明顯地套用了中國審計(jì)學(xué)會在1984年提出的“國家審計(jì)”的定義。而審計(jì)署有意識地將有關(guān)文件限定在“國家審計(jì)”的范圍,除了行政權(quán)限的考慮之外,也表明我國在政府審計(jì)制度及其與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系問題上存在著不同意見。政府審計(jì)與政府內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系既不是從屬關(guān)系,也不是同一關(guān)系。他們之間既有區(qū)別,又有聯(lián)系,不能混為一談。據(jù)此筆者認(rèn)為,我國沒有將政府審計(jì)與政府內(nèi)部審計(jì)嚴(yán)格加以區(qū)分,不利于政府審計(jì)規(guī)范與政府內(nèi)部審計(jì)規(guī)范這兩個屬于不同范疇的政府審計(jì)規(guī)范的發(fā)展和完善。我國作為國際最高審計(jì)機(jī)關(guān)組織的成員國,積極參與國際政府審計(jì)組織的活動,發(fā)揮在國際最高審計(jì)組織領(lǐng)域的作用,就必須借鑒美國的做法,將現(xiàn)行的政府內(nèi)部審計(jì)規(guī)范改為政府審計(jì)規(guī)范,并將其視為政府審計(jì)制度的一個重要組成部分。筆者認(rèn)為,這是目前我國從根本上完善現(xiàn)行政府審計(jì)制度的理論前提。

  二、關(guān)于政府審計(jì)制度特點(diǎn)的比較

  我國政府審計(jì)制度依據(jù)憲法和審計(jì)法及有關(guān)法律而建立,具有六大特點(diǎn):審計(jì)權(quán)為行政權(quán)之一,依審計(jì)法第三條規(guī)定由審計(jì)機(jī)關(guān)行使之;審計(jì)署設(shè)于國務(wù)院,依審計(jì)法第五條規(guī)定,審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán),不受干涉;審計(jì)長在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下主管全國的審計(jì)工作,審計(jì)機(jī)關(guān)對本級人民政府和上一級審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作,實(shí)行以上級審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制;審計(jì)機(jī)關(guān)審核同級財(cái)政預(yù)算執(zhí)行情況,應(yīng)該在該級政府首長的領(lǐng)導(dǎo)下實(shí)施,并向其遞交審計(jì)報(bào)告;審計(jì)機(jī)關(guān)還應(yīng)在依法保守國家機(jī)密和被審計(jì)單位的商業(yè)機(jī)密的前提下,向社會公布審計(jì)結(jié)果;審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必須的經(jīng)費(fèi)應(yīng)列入財(cái)政預(yù)算,由本級人民政府予以保證。

  根據(jù)美國《預(yù)算及會計(jì)法》和《審計(jì)總署法》中關(guān)于政府審計(jì)制度的規(guī)定,美國政府審計(jì)制度的最大特點(diǎn)是:審計(jì)總署為國會的一個獨(dú)立機(jī)構(gòu),它既不屬于行政部門,也不屬于司法部門,與國會同屬于立法部門;審計(jì)機(jī)關(guān)組織雖然與國會關(guān)系密切,但審計(jì)長由提名委員會推薦,經(jīng)總統(tǒng)提名,參議院同意后任命,在職權(quán)行使上定位為國家審計(jì)長;審計(jì)長依法向總統(tǒng)、國會提出聯(lián)邦政府決算審核報(bào)告,國會舉辦有關(guān)政府各機(jī)關(guān)預(yù)算執(zhí)行的各項(xiàng)聽政會,在國會的要求下,審計(jì)長應(yīng)出席并備咨詢之;審計(jì)總署審核的對象僅為聯(lián)邦政府各機(jī)關(guān),包括所有行政、立法、司法部門,以及完全由政府出資的國營事業(yè)與合營的金融機(jī)構(gòu)等;政府審計(jì)體系采取四級制,各級審計(jì)機(jī)關(guān)自成體系,相互獨(dú)立;審計(jì)總署每年都要邀請獨(dú)立的審計(jì)公司對自身的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì),并向社會公布審計(jì)結(jié)果(曹俊漢,2000)。

  不言而喻,中美兩國政府審計(jì)制度因政治和經(jīng)濟(jì)體制不同,差異頗大。我國政府審計(jì)制度建設(shè)已具備相當(dāng)?shù)囊?guī)模,并取得重要成果。但是,還必須清醒地看到:第一,有關(guān)部門以及各類組織的相關(guān)文件中所謂的政府審計(jì)制度在概念認(rèn)識上還存在差異。第二,我國還沒有形成完整的政府審計(jì)制度框架。在審計(jì)制度寫入憲法20多年的時間里,適應(yīng)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)制度向市場經(jīng)濟(jì)制度轉(zhuǎn)換而建立起來的政府審計(jì)制度,經(jīng)常被民主政治制度進(jìn)一步發(fā)展的影響和強(qiáng)制力所“摧毀”。第三,我國的政府審計(jì)制度嚴(yán)重忽略了如何避免審計(jì)目標(biāo)受到地方政府的制約和影響,無法保證審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立開展工作。第四,在審計(jì)權(quán)力設(shè)定上明顯存在著各自為政、相互脫節(jié)的現(xiàn)象,這也是審計(jì)處罰權(quán)流于形式的主要原因。

  三、關(guān)于政府審計(jì)制度的比較

  1.政府審計(jì)職權(quán)

  中美兩國政府審計(jì)職權(quán),從形式上看差別不大。例如,依審計(jì)法規(guī)定,我國由審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立行使的政府審計(jì)職權(quán)包括經(jīng)濟(jì)檢查權(quán)和制裁權(quán)、行政處罰權(quán)、調(diào)查權(quán)和報(bào)告權(quán)、審計(jì)結(jié)果公布權(quán)。美國政府審計(jì)準(zhǔn)則第一章第四節(jié)將政府審計(jì)分為政府財(cái)務(wù)審計(jì)與績效審計(jì),除《預(yù)算及會計(jì)法》、《審計(jì)總署法》對審計(jì)職權(quán)有一般性規(guī)范外,其他散見于政府財(cái)務(wù)法規(guī)中規(guī)范審計(jì)職權(quán)的,如《預(yù)算及會計(jì)程序法》是賦予審計(jì)總署執(zhí)行綜合審計(jì)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督權(quán);《立法組織法》授權(quán)審計(jì)總署從事政府施政計(jì)劃的評估報(bào)告權(quán)和調(diào)查權(quán),但要注意的是,維持良好的績效是管理當(dāng)局的責(zé)任,而審計(jì)人員僅依法獨(dú)立審計(jì)但不介入政策的形成;《平衡預(yù)算與緊急赤字控制法》明定審計(jì)總署須判斷赤字是否超過法規(guī)所規(guī)定的限度;《績效成果法》規(guī)定審計(jì)長具有向國會提出有關(guān)聯(lián)邦政府重大收支及資源運(yùn)用的經(jīng)濟(jì)效率與效益的建議權(quán),更應(yīng)注意國會想要了解的問題;《財(cái)務(wù)長法》要求審計(jì)總署擁有對聯(lián)邦政府總決算的查核權(quán)。在我國,審計(jì)機(jī)關(guān)一方面有著較為完備的政府審計(jì)職權(quán),另一方面其行使職權(quán)的效果與西方國家運(yùn)用司法程序保障審計(jì)監(jiān)督相比又欠落后,同時還存在著審計(jì)難、處理更難的問題,結(jié)果造成審計(jì)職權(quán)虛置。

  2.審計(jì)長的任期與任免程序

  我國的審計(jì)長定位于“國務(wù)院審計(jì)長”。依審計(jì)法的規(guī)定,審計(jì)長是審計(jì)署的行政首長,審計(jì)長由國務(wù)院總理提名,經(jīng)全國人大常委會通過任命,任期為五年。美國1921年《預(yù)算及會計(jì)法》第302節(jié)規(guī)定,審計(jì)長的任命,由總統(tǒng)提名,經(jīng)參議院同意。1980年《審計(jì)總署法》規(guī)定,審計(jì)長由參、眾議院主席、參眾議院之多數(shù)黨及少數(shù)黨領(lǐng)袖、參議院政府事務(wù)委員會主席、眾議院政府運(yùn)作委員會主席共同組成提名委員會,并提出三名候選人,請總統(tǒng)提名,經(jīng)參議院同意任命??梢?,美國審計(jì)長的總體定位實(shí)際上是“國家審計(jì)長”?!秾徲?jì)總署法》更明確地表達(dá)了這一思想,審計(jì)總署在憲政系統(tǒng)上歸屬國會,為制衡行政體系之重要機(jī)構(gòu),因而法律規(guī)定審計(jì)長的任期為十五年,不得連任,除參、眾兩院聯(lián)席會議決議或受到眾議院之彈劾外,不得以任何理由使其缷職,即使解職也必須給出明確的理由。

  3.審計(jì)機(jī)關(guān)組織

  我國在國務(wù)院設(shè)審計(jì)署,地方各級審計(jì)機(jī)關(guān)接受上一級審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo),同時又是地方政府的行政部門,其負(fù)責(zé)人的任免、調(diào)動、獎懲均受制于本級地方政府。美國審計(jì)總署的組織,依國家重大施政議題為分工依據(jù),并以專案審計(jì)廳的方式執(zhí)行,目前共分有十四個專業(yè)審計(jì)廳。除此之外,美國審計(jì)總署還設(shè)有地區(qū)辦公室。在1974年的《審計(jì)總署法》中,美國立法者再次給審計(jì)總署定位為“輔佐國會”。我國審計(jì)法規(guī)定,實(shí)行行政性政府審計(jì)制度的目的是為了更好地發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督在維護(hù)財(cái)經(jīng)秩序、加強(qiáng)廉正建設(shè)、促進(jìn)依法行政、保障國民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展方面的作用。審計(jì)機(jī)關(guān)組織機(jī)構(gòu)建立應(yīng)該符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求,滿足計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會主義市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時期的需要,滿足民主政治和公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的要求。在這些規(guī)定中,且不論作為現(xiàn)行政府審計(jì)體制能否滿足審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立行使職權(quán),但體現(xiàn)這一特定時期的特點(diǎn)卻明顯是我國審計(jì)法制定者的一個出發(fā)點(diǎn)(周愷、桂建平,2003)。

  4.審計(jì)人員的任用、保障與回避

  我國審計(jì)法關(guān)于審計(jì)人員的規(guī)范過于簡單,并不具備可操作性。審計(jì)法第10條規(guī)定“審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備其從事審計(jì)工作相適應(yīng)的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)能力”僅僅適用于任職條件。而1980年美國《審計(jì)總署人事法》對審計(jì)人員任用的各個方面做出了全方位的規(guī)定,不僅包括了審計(jì)人員的任職資格,還包括了審計(jì)人員的報(bào)酬、獎懲、保障與回避等。美國《審計(jì)總署人事法》是最全面的,一方面既適用于審計(jì)人員招聘,又適用于審計(jì)人員的獎懲;另一方面既包括了對審計(jì)人員的任用與保障,又包括了對審計(jì)人員的回避與限制(張立民、陳小林,2004)。在有關(guān)保障方面,審計(jì)總署內(nèi)設(shè)置人事評議委員會,負(fù)責(zé)相關(guān)人事申訴案件;在回避與限制方面,審計(jì)總署所建立的人事管理制度中,包括有回避與限制的一般性規(guī)范,如個人行為的禁止和政黨行為的禁止等。美國政府審計(jì)準(zhǔn)則第3章的一般準(zhǔn)則著重對政府審計(jì)人員超然獨(dú)立的規(guī)定。

  5.審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)核定

  我國審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi),依審計(jì)法規(guī)定,由本級政府予以保障。美國國會設(shè)有預(yù)算局,參、眾兩院都設(shè)有預(yù)算委員會,國會預(yù)算局負(fù)責(zé)在審計(jì)總署的年度預(yù)算方面給兩院的預(yù)算委員會提供技術(shù)上的幫助。預(yù)算委員會則具體組織對審計(jì)總署的年度預(yù)算草案的審核,預(yù)算委員會只能就審計(jì)總署的年度預(yù)算加注意見,不得予以刪減,與各行政機(jī)關(guān)須先送請預(yù)算委員會審核情形不同。除此之外,參眾兩院的撥款委員會及其小組實(shí)際上也在很大程度上行使預(yù)算審核權(quán)。在用人方面,1980年的《審計(jì)總署人事法》則賦予審計(jì)長根據(jù)經(jīng)費(fèi)預(yù)算承受能力獨(dú)立用人的權(quán)力。我國在討論審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必須的經(jīng)費(fèi)保證時,曾經(jīng)也有許多學(xué)者提出應(yīng)將國際上通行的做法,審計(jì)機(jī)關(guān)對履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)應(yīng)有實(shí)質(zhì)的自主權(quán),作為我國審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立對政府所屬部門進(jìn)行財(cái)政監(jiān)督的特征,從這一意義上講,審計(jì)法既維護(hù)了審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)應(yīng)有實(shí)質(zhì)的自主,又凸現(xiàn)了超然獨(dú)立指導(dǎo)原則,與美國審計(jì)總署經(jīng)費(fèi)預(yù)算由國會預(yù)算委員會審核后再由財(cái)政部門在預(yù)算中單獨(dú)列示不謀而合,但后來在制定審計(jì)法時可能受我國當(dāng)時政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的強(qiáng)烈影響,而未能予以考慮。

  6.審計(jì)對象

  我國政府審計(jì)的對象為“國務(wù)院各部門和各級地方政府的財(cái)政收支、國家的財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支”。政府審計(jì)的范圍,不但包括了中央至地方的專門機(jī)構(gòu)和專業(yè)主管部門,還包括了國有企事業(yè)單位和金融機(jī)構(gòu)。美國審計(jì)總署的審計(jì)對象側(cè)重于對聯(lián)邦政府各部門(即獨(dú)立委員會、署、局,或立法部門、司法部門)的公共事項(xiàng)的審計(jì),很少以政府出資的公有事業(yè)、合營的金融機(jī)構(gòu)為審計(jì)對象,于是,在審計(jì)實(shí)務(wù)上,實(shí)際進(jìn)行審計(jì)的少,結(jié)果性論述多,著重規(guī)范審計(jì)工作應(yīng)達(dá)到什么樣的結(jié)果。盡管我國審計(jì)法把數(shù)以萬計(jì)的國有企事業(yè)單位、金融機(jī)構(gòu)和社會公益部門列為審計(jì)的對象,但隨著國有資產(chǎn)管理體制改革的要求及企業(yè)改制的深入發(fā)展,縮小政府審計(jì)的范圍將是必然的趨勢。

  7.審計(jì)重點(diǎn)

  根據(jù)我國審計(jì)法,我國政府審計(jì)工作的重點(diǎn)主要是對財(cái)政收支或財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性,此外還有效益性,依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。美國沒有對政府審計(jì)重點(diǎn)的直接論述,但根據(jù)美國《預(yù)算及會計(jì)法法》和《財(cái)務(wù)長法》中關(guān)于政府審計(jì)對象的規(guī)定,美國政府審計(jì)的重點(diǎn),雖說包括政府機(jī)關(guān)有關(guān)公款的征收、支付及運(yùn)用的真實(shí)性、合法性和效益性,但已將政府審計(jì)的重點(diǎn)置于與政府決策有關(guān)的重大議題范圍,而針對不同的施政方案執(zhí)行中可能出現(xiàn)的情況進(jìn)行評估,并提出專案性審計(jì)報(bào)告更屬政府審計(jì)的重點(diǎn)。美國之所以要把財(cái)務(wù)運(yùn)用的合法性與財(cái)務(wù)效能政策的評估加以區(qū)分,一方面是為了符合審計(jì)工作的需要,另一方面也是適應(yīng)將政府審計(jì)分為財(cái)務(wù)審計(jì)和績效審計(jì)在審計(jì)內(nèi)容上的進(jìn)一步要求(于增彪,2003)。美國政府審計(jì)工作既包括事前分析、事中過程評估,也包括事后影響的評估等工作。我國則囿于審計(jì)法的規(guī)定,僅以財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)與財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)并重。

  8.審計(jì)方法

  我國依審計(jì)法的規(guī)定,分為就地審計(jì)、書面審計(jì)、委托審計(jì)和后續(xù)審計(jì)等。而美國審計(jì)總署早在50年代就退出憑證書面審核工作,減少事前審計(jì),加強(qiáng)辦理事后審計(jì),并以專案性就地審計(jì)為主。這是中美兩國審計(jì)方法的最大差異。因此,把政府內(nèi)部審計(jì)擴(kuò)展為政府審計(jì),除了擺正政府審計(jì)的地位外,更主要的是涉及審計(jì)方法的改進(jìn)。美國審計(jì)總署的審計(jì)工作主要以專案方式辦理,其組織架構(gòu)分為十四個專業(yè)審計(jì)廳,負(fù)責(zé)國防管理、財(cái)務(wù)管理、國民健康等等??梢?,美國政府審計(jì)方法實(shí)際上是就地審計(jì)或?qū)0刚{(diào)查的綜合。僅在2002年,審計(jì)總署的審計(jì)工作就有九成是應(yīng)國會的要求展開的。在這一方面,我國應(yīng)借鑒美國的做法,在政府審計(jì)規(guī)范中,就國家公共財(cái)政和立法機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的項(xiàng)目審計(jì)的主要內(nèi)容和方法作出明確規(guī)定(項(xiàng)俊波,2001)。

  9.審計(jì)結(jié)果

  我國審計(jì)機(jī)關(guān)辦理審計(jì)事務(wù),如發(fā)覺被審計(jì)單位拒絕、阻礙檢查或轉(zhuǎn)移、隱匿違法取得的資產(chǎn),或有違反國家規(guī)定的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為,必須依法處理;對負(fù)有直接責(zé)任的主管人員或其他責(zé)任人員,應(yīng)提出行政處分的建議,涉及刑責(zé)者應(yīng)移送司法機(jī)關(guān)辦理。這些都表明了審計(jì)處理具有行政型政府審計(jì)的特點(diǎn)。由于美國審計(jì)總署均以專案審計(jì)方式行使職權(quán),審計(jì)報(bào)告多為提出建議及改善意見,并不強(qiáng)制要求被審計(jì)單位必須接受改正。因此被審計(jì)單位有權(quán)拒絕接受建議或意見,但對違背預(yù)算或有關(guān)法令的不當(dāng)支出而無法改善者,美國審計(jì)總署可以通過國會的撥款委員會,暫緩或停止核撥經(jīng)費(fèi)。

  四、關(guān)于政府審計(jì)規(guī)范體系的比較

  政府審計(jì)規(guī)范體系的功能,實(shí)際上就是政府審計(jì)制度運(yùn)行機(jī)制的集中反映,它在審計(jì)機(jī)關(guān)的建立、生存和發(fā)展中發(fā)揮著核心作用,我國政府審計(jì)規(guī)范主要由審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施細(xì)則、政府審計(jì)準(zhǔn)則等組成。經(jīng)過近80多年政府審計(jì)的改革與發(fā)展,目前美國已形成了一整套內(nèi)容豐富的政府審計(jì)規(guī)范體系,主要由審計(jì)總署法、預(yù)算及會計(jì)法、審計(jì)總署人事法、政府審計(jì)準(zhǔn)則等構(gòu)成。綜觀中美兩國政府審計(jì)規(guī)范體系,無論社會政治制度如何,都無一例外地制定和實(shí)施名稱和內(nèi)容略有不同的政府審計(jì)規(guī)范體系,規(guī)范政府審計(jì)人員行為,促使審計(jì)人員以超然立場獨(dú)立行使審計(jì)職權(quán)。然而,從比較的角度看,中美兩國政府審計(jì)規(guī)范體系無論是在框架上還是內(nèi)容上都有相當(dāng)大的差異。

  1.政府審計(jì)規(guī)范方式的差異

  我國政府審計(jì)規(guī)范是法律、細(xì)則與準(zhǔn)則并舉,而美國政府審計(jì)規(guī)范主要是法律規(guī)范,這是顯而易見的差異。雖然美國審計(jì)總署也制定有政府審計(jì)準(zhǔn)則,但大都是對法律的進(jìn)一步解釋和實(shí)踐應(yīng)用的說明,充分熟悉被審計(jì)單位與了解審計(jì)報(bào)告使用者的需求是制定政府審計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)的主要內(nèi)容。美國是判例法國家,政府審計(jì)規(guī)范在實(shí)踐中更具有規(guī)范性,對哪些施政事項(xiàng)或決策應(yīng)該向國會提出審計(jì)專業(yè)評估,并不受法律的限制都作了明確的規(guī)定。1982年通過的《聯(lián)邦主管人員財(cái)務(wù)廉潔法》授權(quán)審計(jì)總署制定內(nèi)部控制準(zhǔn)則,將審計(jì)總署頒定的內(nèi)部控制準(zhǔn)則成功地應(yīng)用于聯(lián)邦政府各機(jī)關(guān)。而我國政府審計(jì)規(guī)范采用法律、細(xì)則和準(zhǔn)則混合方式來規(guī)范審計(jì)工作,具有較強(qiáng)的靈活性。然而,政府審計(jì)在審計(jì)法頒布至今的十年多的時間里,并沒有就政府審計(jì)制度如何適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的要求,建立科學(xué)的政府審計(jì)規(guī)范體系問題提出總體的改革思路。但我國政府審計(jì)準(zhǔn)則在體例架構(gòu)和基本內(nèi)容方面,與美國政府審計(jì)準(zhǔn)則更加相似(于增彪,2003),在實(shí)用性和操作性方面更具有本土化特色。

  2.政府審計(jì)規(guī)范側(cè)重點(diǎn)的差異

  我國政府審計(jì)規(guī)范內(nèi)容,包括政府審計(jì)準(zhǔn)則,都既側(cè)重于審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員權(quán)力設(shè)定的規(guī)定,也偏重于對審計(jì)結(jié)果處理的規(guī)定,我國政府審計(jì)規(guī)范對審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備的資格條件、任職要求,以及作業(yè)準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則、處理處罰準(zhǔn)則都做了明確規(guī)定。美國政府審計(jì)規(guī)范則側(cè)重于對審計(jì)事項(xiàng)建議的規(guī)定,很少以對事務(wù)的處理處罰為規(guī)定對象,即使被審計(jì)單位有違背預(yù)算或有關(guān)法令的不當(dāng)支出,審計(jì)報(bào)告也僅為建議改善意見。因而描述性的多,對本質(zhì)的揭示不夠充分,同時以現(xiàn)成的內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ),突出對內(nèi)部控制制度的評價。例如,1960年美國審計(jì)總署就全面廢止憑證送審制度,重視對政府施政計(jì)劃目標(biāo)完成與績效的評估,使得該署工作在短期內(nèi)由合法性審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)閷τ?jì)劃效能的評估。又如,1970年通過的《立法重組法》是確立審計(jì)總署從事施政計(jì)劃評估工作的法源,規(guī)定審計(jì)重點(diǎn)是“與政府決策有關(guān)的國家重大議題范圍,并開始針對高風(fēng)險的業(yè)務(wù)項(xiàng)目提出專案性審計(jì)報(bào)告”(曹俊漢,2000)。

  五、關(guān)于審計(jì)機(jī)關(guān)與其他部門之間關(guān)系的比較

  政府審計(jì)的目的是對公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì),對其它部門履行公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任做出評價,因此,審計(jì)機(jī)關(guān)與其他部門之間的關(guān)系也是政府審計(jì)的一個重要方面。我國在正式法律中首先有實(shí)際意義地說明審計(jì)機(jī)關(guān)與相關(guān)部門之間關(guān)系的為1994年通過的《審計(jì)法》。該法第2條提到國家實(shí)行審計(jì)監(jiān)督制度,并把審計(jì)目標(biāo)定義為“審計(jì)機(jī)關(guān)對前款所列財(cái)政收支或者財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法與效益,依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”。這個規(guī)定為嗣后審計(jì)署發(fā)布的其他審計(jì)法規(guī)以及政府審計(jì)準(zhǔn)則所沿襲。值得注意的是,在該部法律中基本上將我國政府審計(jì)制度當(dāng)作國務(wù)院的內(nèi)部審計(jì)(周愷、桂建平,2003),與其他相關(guān)部門產(chǎn)生工作關(guān)系:(1)審計(jì)機(jī)關(guān)依審計(jì)法規(guī)定,應(yīng)對政府及其各部門企事業(yè)單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。(2)審計(jì)機(jī)關(guān)依審計(jì)法規(guī)定,必要時可以通過財(cái)政部門和有關(guān)主管部門暫停撥付國家規(guī)定的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為直接相關(guān)的款項(xiàng),已經(jīng)撥付的暫停使用。(3)審計(jì)機(jī)關(guān)依審計(jì)法規(guī)定,對負(fù)有直接責(zé)任的主管人員或其他直接責(zé)任人員涉及刑責(zé)者,應(yīng)移送司法機(jī)關(guān)辦理。(4)審計(jì)機(jī)關(guān)依審計(jì)法規(guī)定,提出預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)報(bào)告于本級人民代表大會常務(wù)委員會,并由審計(jì)機(jī)關(guān)現(xiàn)場答復(fù)質(zhì)詢或提供有關(guān)資料??梢?,我國審計(jì)機(jī)關(guān)與其他行政部門同處于各級政府的組織機(jī)構(gòu),由于缺乏相應(yīng)的法律保障措施,審計(jì)結(jié)果的落實(shí)更多地依賴于被審計(jì)單位的主管部門或政府有關(guān)部門的密切配合。

  美國審計(jì)總署是隸屬于國會的獨(dú)立機(jī)關(guān),與其產(chǎn)生關(guān)系最多的部門集中在國會,主要有:

 ?。?)美國審計(jì)總署與國會各委員會關(guān)系極為密切,依《與國會之規(guī)范》的規(guī)定,審計(jì)總署資深官員必須定期洽詢國會各委員會,確保審計(jì)報(bào)告符合國會的要求,并出席國會的聽證會。國會委員會的特定立場,往往會直接或間接地影響審計(jì)總署的公信力。

  (2)審計(jì)機(jī)關(guān)對有違背預(yù)算或有關(guān)法令的不當(dāng)支出的被審計(jì)單位,可以通知國會的撥款委員會暫緩或不予核撥經(jīng)費(fèi)。

  (3)被審計(jì)單位對專案調(diào)查報(bào)告中提出的建議,應(yīng)在規(guī)定的時間內(nèi)答復(fù),并將其列入對外公開的審計(jì)報(bào)告內(nèi)。

  (4)審計(jì)機(jī)關(guān)向司法部門或調(diào)查單位提出審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的被審計(jì)單位或違法失職人員的違法情事。

  中美兩國審計(jì)機(jī)關(guān)與其他部門之間關(guān)系的差異,其起源還是在于兩國不同的政府審計(jì)制度。美國為三權(quán)分立政體,審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于國會,國會設(shè)有國家審計(jì)長依法行使職權(quán),它既強(qiáng)調(diào)審計(jì)機(jī)關(guān)效忠于國會、保護(hù)公共財(cái)政,又強(qiáng)調(diào)將國家權(quán)力分散于不同部門之間,使之相互對抗、制衡和妥協(xié),從而保障人民對政府財(cái)務(wù)活動情況及財(cái)務(wù)狀況的知情權(quán),保障人民的權(quán)利,兩者結(jié)合形成了目前美國審計(jì)機(jī)關(guān)與國會的關(guān)系(唐勇,2004)。我國現(xiàn)行的審計(jì)體制受長期以來黨政不分及政企不分的體制束縛,審計(jì)機(jī)關(guān)與其他部門一樣作為政府的組成部門。政府審計(jì)的對象不是行政部門管理公共資金和任期內(nèi)受托責(zé)任的履行情況,而是行政部門對國家經(jīng)濟(jì)的直接管理。隨著我國政府審計(jì)制度的發(fā)展和日益完善,尤其是我國政府部門依法行政的規(guī)范,這種狀況正逐步得到改善。1977年10月國際最高審計(jì)機(jī)關(guān)組織發(fā)布了利馬宣言,涉及審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)具有獨(dú)立且屬高層次、審計(jì)長職務(wù)應(yīng)受尊重并給予保障、審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)應(yīng)具有實(shí)質(zhì)性的自主等相關(guān)內(nèi)容。利馬宣言雖然不具有強(qiáng)制性,但是為完善各國政府審計(jì)制度建立起了初步的規(guī)范,也為我國進(jìn)一步改進(jìn)和完善政府審計(jì)體制確立了藍(lán)本。參考文獻(xiàn):

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