酒類生產(chǎn)企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅財務(wù)處理

　　酒類生產(chǎn)企業(yè)由于其消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)復(fù)合計稅等特點(diǎn)，給實務(wù)操作帶來了許多困難，現(xiàn)結(jié)合案例作一簡要分析：

　　宏富公司是從事各種酒類生產(chǎn)和銷售的企業(yè)，為增值稅一般納稅人，2009年6月發(fā)生以下業(yè)務(wù)：

　　1.進(jìn)口某外國品牌黃酒400噸，假設(shè)每噸到岸價格為2000元，黃酒的關(guān)稅稅率為15%，啤酒的消費(fèi)稅稅額為220元/噸。

　　解析：關(guān)稅完稅價格＝400×2000＝800000（元）

　　應(yīng)納關(guān)稅＝800000×15%＝120000（元）

　　應(yīng)納消費(fèi)稅＝400×220＝88000（元）

　　應(yīng)納增值稅＝（800000＋120000＋88000）×17%＝171360（元）

　　請注意：進(jìn)口從量定額征稅的應(yīng)稅消費(fèi)品，必須先計算出應(yīng)納消費(fèi)稅后才能計算應(yīng)納增值稅，這是與從價征稅消費(fèi)品的不同。

　　會計處理：

　　由于進(jìn)口貨物在海關(guān)交稅，與提貨聯(lián)系在一起，即交稅后方能提貨。為了簡化核算，關(guān)稅、消費(fèi)稅可以不通過“應(yīng)交稅費(fèi)”賬戶，直接貸記“銀行存款”賬戶。若特殊情況下，先提貨后交稅時，可以通過“應(yīng)交稅費(fèi)”賬戶。

　　借：材料采購 　　　　　　　　　　　　　836640

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 171360

　　　貸：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　800000

　　　　　銀行存款 　　　　　　　　　　　　　208000（120000＋88000）

　　2.從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)著手中收購糧食50萬斤，收購憑證上注明收購金額20萬元，運(yùn)費(fèi)發(fā)票上列明：支付運(yùn)輸費(fèi)用1萬元，裝卸費(fèi)0.4萬元，運(yùn)輸途中管理不善損失2000斤。

　　解析：可以抵扣的進(jìn)項稅額＝（200000×13%＋10000×7%）×（500000－2000）÷500000＝26593.2（元）

　　　　　則糧食的采購成本為＝200000＋10000＋4000－26593.2＝187406.80（元）

　　酒廠向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者收購糧食，可以按照買價和13%的扣除率計算進(jìn)項稅額，所支付的運(yùn)費(fèi)可以依7%的扣除率計算進(jìn)項稅額扣除，但隨同運(yùn)費(fèi)支付的保險費(fèi)和裝卸費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計算扣除。途中的非正常損失造成了增值稅鏈條的中斷，其進(jìn)項稅不得抵扣。

　　會計處理：

　　借：存貨 　　　　　　　　　　　　　　　187406.80

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 26593.20

　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　214000

　　3.領(lǐng)用上述糧食50萬斤發(fā)往外地加工成糧食白酒50噸，對方收取加工費(fèi)5萬元，受托方墊付輔助材料2萬元，均收到專用發(fā)票，受托方無同類產(chǎn)品售價。

　　解析：（1）可以抵扣的進(jìn)項稅額＝（50000＋20000）×17%＝11900（元）

　?。?）委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照受托方的同類消費(fèi)品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。2009年1月1日起，實行復(fù)合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

　　組成計稅價格＝（材料成本＋加工費(fèi)＋委托加工數(shù)量×定額稅率）÷（1－比例稅率）＝（187406.80＋50000＋20000＋50×2000×0.50）÷（1－20%）＝384258.50（元）

　　代收代繳消費(fèi)稅＝384258.50×20%＋50×2000×0.50＝126851.70（元）

　?。?）根據(jù)消費(fèi)稅相關(guān)細(xì)則規(guī)定，委托加工收回的11類應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，可以扣除消費(fèi)稅，但是糧食白酒不屬于可以抵扣的應(yīng)稅消費(fèi)品之列，所以，無論委托加工收回的糧食白酒是直接銷售，還是連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，其在委托加工環(huán)節(jié)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)直接計入委托加工成本中，不可以抵扣消費(fèi)稅。

　　（4）會計處理：

　　借：委托加工物資 　　　　　　　　　　196851.70（加工費(fèi)70000＋消費(fèi)稅126851.70）

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 11900

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　 208751.70

　　4.將以上委托加工收回的白酒其中的20噸，在委托加工組成計稅價格上加價10%對外銷售，款已收到。

　　解析：消費(fèi)稅是單一環(huán)節(jié)征稅，在應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口和零售（金銀首飾）環(huán)節(jié)繳納。以上委托加工收回的20噸白酒，已在委托加工環(huán)節(jié)繳納了消費(fèi)稅，則銷售環(huán)節(jié)不再重復(fù)繳納消費(fèi)稅。

　　而增值稅則是道道征稅，以保證增值稅鏈條的連續(xù)性。

　　應(yīng)納增值稅＝384258.50×（1＋10%）×20÷50×17%＝28742.54（元）

　　5.酒廠將自己生產(chǎn)的糧食白酒與藥酒共10噸組成禮品套裝出售給某商場，總售價50萬元；隨貨銷售的包裝物不含稅價為10萬元，假設(shè)包裝物未單獨(dú)計價；收取包裝物押金4.68萬元；向商場收取的“品牌使用費(fèi)”3.51萬元。

　　解析：

　?。?）酒廠將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)“從高適用稅率”。即以上禮品套裝全部銷售額應(yīng)按白酒的稅率20%計算應(yīng)納消費(fèi)稅稅額，而不能用藥酒10%的稅率。

　?。?）對于除啤酒、黃酒以外的酒類包裝物及押金，應(yīng)在收取時即計征增值稅和消費(fèi)稅，包裝物押金要還原計算。

　?。?）對于白酒生產(chǎn)企業(yè)向商業(yè)銷售單位收取的“品牌使用費(fèi)”是隨著應(yīng)稅白酒的銷售而向購貨方收取的，屬于應(yīng)稅白酒銷售價款的組成部分。因此，不論企業(yè)采取何種方式或以何種名義收取價款，均應(yīng)并入白酒的銷售額中繳納消費(fèi)稅。

　　應(yīng)納消費(fèi)稅＝（500000＋100000＋46800÷1.17＋35100÷1.17）×20%＋10×2000×0.5＝144000（元）

　　應(yīng)納增值稅＝（500000＋100000＋46800÷1.17＋35100÷1.17）×17%＝670000×17%＝113900（元）

　　會計處理：

　　1.收取押金時

　　借：銀行存款               　　  783900

　　   貸：主營業(yè)務(wù)收入          　　 630000（500000＋100000＋35100÷1.17）

　　    其他應(yīng)付款——押金         40000（ 46800÷1.17 ）

　　     應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項稅） 113900

　　借：營業(yè)稅金及附加                  136000

　　   其他應(yīng)付款                          8000（46800÷1.17×20%）

　　   貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅     144000

　　6.酒廠將從小規(guī)模納稅人購進(jìn)的果酒5萬元發(fā)給職工做福利，將自產(chǎn)的2噸糧食白酒換取原材料，對方開具的增值稅發(fā)票上注明的價款為10萬元，稅金為1.17萬元，酒廠開具的增值稅發(fā)票上注明的價款為11萬元，稅金為1.87萬元。自產(chǎn)白酒的成本價為8萬元。此類糧食白酒最高不含稅售價為15萬元。

　　解析：

　　（1）新《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條（五）規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費(fèi)的應(yīng)視同銷售貨物。如果納稅人的貨物是購買的，該行為只是不能抵扣進(jìn)項稅額，無需視同銷售。此處果酒是從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)的，沒有取得防偽稅控發(fā)票，購進(jìn)時沒有抵扣進(jìn)項稅，此處也不做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出。

　?。?）果酒在購進(jìn)環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納消費(fèi)稅，發(fā)放環(huán)節(jié)不再征消費(fèi)稅。

　?。?）納稅人將自產(chǎn)消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料，投資入股和抵償債務(wù)的，以最高銷售價格作為消費(fèi)稅的計稅依據(jù)。其他按照同類商品的售價或加權(quán)平均價。增值稅則按售價或加權(quán)平均價，此時會出現(xiàn)增值稅計稅依據(jù)與消費(fèi)稅不同的情形。

　　白酒應(yīng)納消費(fèi)稅＝150000×20%＋2×2000×0.5＝32000（元）

　　白酒銷項稅額＝110000×17%＝18700（元），白酒進(jìn)項稅額＝11700（元）

　?。?）根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》，果酒作為存貨發(fā)放給職工個人作福利，符合收入確認(rèn)的原則，會計處理是按照正常的銷售程序確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本。

　　會計處理：

　　借：應(yīng)付職工薪酬         50000

　　   貸：主營業(yè)務(wù)收入          50000

　　借：主營業(yè)務(wù)成本          50000

　　   貸：存貨                   50000

　　注：購進(jìn)的貨物用于職工福利，增值稅不做視同銷售處理，應(yīng)作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出，但本例是在小規(guī)模出購進(jìn)的，購進(jìn)時沒有抵扣進(jìn)項稅，所以此處也不做進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出。

　?。?）用自產(chǎn)白酒換取生產(chǎn)資料，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》，會計處理如下：

　　借：原材料                            117000

　　   應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 11700

　　   貸：主營業(yè)務(wù)收入                    110000

　　     應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）    18700

　　借：主營業(yè)務(wù)成本                              80000

　　   貸： 庫存商品                                  80000

　　借：營業(yè)稅金及附加                           32000

　　   貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅                     32000

　　7.2009年7月，該企業(yè)購進(jìn)原材料等貨物，產(chǎn)成允許抵扣的進(jìn)項稅額為17萬元，出口自產(chǎn)薯類白酒200萬元。上期留抵稅款5萬元，為便于計算，假設(shè)本月無內(nèi)銷收入，薯類白酒增值稅稅率17%，退稅率15%。

　　解析：

　?。?）企業(yè)直接出口應(yīng)稅消費(fèi)品時按規(guī)定直接予以免稅，可不計算應(yīng)交消費(fèi)稅，無需進(jìn)行消費(fèi)稅賬務(wù)處理。

　　（2）外購原輔材料、備件、能耗等，分錄為：

　　借：存貨                                 1000000

　　  應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 　  170000

　　   貸：銀行存款                               1170000

　?。?）產(chǎn)品外銷時，免征本銷售環(huán)節(jié)的銷項稅：

　　借：應(yīng)收賬款                                       2000000

　　   貸：主營業(yè)務(wù)收入                                        2000000

　?。?）計算當(dāng)月出口貨物不予抵扣和退稅的稅額

　　不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價×人民幣外匯牌價×（征稅率-退稅率）＝200 ×（17%－15%）＝4（萬元）

　　借：主營業(yè)務(wù)成本                              40000

　　   貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出） 　40000

　　（4）計算應(yīng)納稅額或當(dāng)期期末留抵稅額

　　本月應(yīng)納稅額=銷項稅額-進(jìn)項稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項稅額-（當(dāng)期進(jìn)項稅額+上期留抵稅款-當(dāng)期不予抵扣或退稅的金額）＝0－（17＋5－4）＝-18（萬元）

　　由于應(yīng)納稅額小于零，說明當(dāng)期“期末留抵稅額”為18萬元。勿需作會計分錄。

　?。?）計算應(yīng)退稅額和應(yīng)免抵稅額

　　免抵退稅額＝出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率＝200×15%＝30（萬元）

　　當(dāng)期期末留抵稅額18萬元＜當(dāng)期免抵退稅額30萬元時， 當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期期末留抵稅額＝18（萬元）

　　當(dāng)期免抵稅額＝當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額＝30－18＝12（萬元）

　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款                        180000

　　  應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）120000

　　    貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（出口退稅）                     300000

　?。?）收到退稅款時，分錄為：

　　借：銀行存款                                     180000

　　    貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅款                      180000

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