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合并企業(yè)如何做財稅處理?匯總處理方法送上!

來源: 正保會計網(wǎng)校 編輯:yushaungsw 2020/10/28 10:41:31  字體:

合并,是指一家或多家企業(yè)(以下稱為被合并企業(yè))將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)(以下稱為合并企業(yè)),被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付,實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。

合并往往涉及三方:合并方、被合并方、被合并方的股東。

企業(yè)合并,稅法上分為一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理,而會計上分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。同一控制下和非同一控制下符合條件時都可以選擇特殊性稅務(wù)處理。同一控制不等于特殊性稅務(wù)處理。

合并企業(yè)如何做財稅處理?匯總處理方法送上!

采用一般性稅務(wù)處理時,非同一控制下的企業(yè)合并,不會產(chǎn)生新的稅會差異,而同一控制下的企業(yè)合并會產(chǎn)生稅會差異。

采用特殊性稅務(wù)處理時,同一控制下企業(yè)合并,不會產(chǎn)生新的稅會差異;而非同一控制下企業(yè)合并,會產(chǎn)生稅會差異。

所以,企業(yè)在重組中由于取得的資產(chǎn)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和賬面價值不同,以及對損益和應(yīng)納稅所得額的確認(rèn)不同,會產(chǎn)生大量的稅會差異。

1.一般性稅務(wù)處理

(1)被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

(2)被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

(3)合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。

2.特殊性稅務(wù)處理

企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%,以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并,可以選擇按以下規(guī)定處理:

【注】稅法上的合并,原來的被合并企業(yè)不存在了,即收購比例為100%,已經(jīng)大大超過50%,所以只需要考慮支付比例即可。如果盈利企業(yè)想通過合并虧損企業(yè)來進(jìn)行稅收籌劃,降低稅負(fù),被合并企業(yè)的納稅主體資格必須消滅。

(1)合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ),以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

(2)被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼。

(3)可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)未超過法定5年彌補(bǔ)期限的虧損限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率

(4)被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ),以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

(一)非同一控制形成的企業(yè)合并中所得稅的處理

1.非同一控制下企業(yè)合并中,會計上購買方對取得的被購買方的資產(chǎn)、負(fù)債按公允價值計量,但稅法上有兩種情況:

(1)如果采取應(yīng)稅合并,也就是一般性稅務(wù)重組,被購買方在稅法上應(yīng)當(dāng)按照評估后的公允價值轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,依法繳納所得稅,因此,計稅基礎(chǔ)也等于公允價值,此時不產(chǎn)生新的暫時性差異,不產(chǎn)生遞延所得稅,商譽(yù)的入賬價值也等于計稅基礎(chǔ)。

(2)如果采取免稅合并,也就是特殊性稅務(wù)重組,被購買方對資產(chǎn)負(fù)債的公允價值與原計稅基礎(chǔ)之間的差額未繳稅,計稅基礎(chǔ)還是該資產(chǎn)負(fù)債在合并前原來的計稅基礎(chǔ),因此產(chǎn)生的商譽(yù)入賬價值稅法不認(rèn)可,也就是說商譽(yù)的計稅基礎(chǔ)為0,所以商譽(yù)的入賬價值和0之間形成差異,但是會計準(zhǔn)則規(guī)定不確認(rèn)遞延所得稅。因為如果商譽(yù)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債,那么被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)價值又減少,從而導(dǎo)致商譽(yù)價值又增加,進(jìn)入無限循環(huán)。

(3)若商譽(yù)在以后期間發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

2.合并中購買方取得的被購買方的可抵扣差異,在購買日若不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)條件的不應(yīng)當(dāng)確認(rèn),但在購買日后12個月內(nèi),若預(yù)計未來能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額且該事實在購買日已經(jīng)存在時,應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),同時沖減合并商譽(yù),不夠的沖減所得稅費(fèi)用;若由于新的事實或購買日12個月后預(yù)計未來能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時,可以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),同時計入所得稅費(fèi)用,但不得調(diào)整商譽(yù)金額。

【案例】學(xué)天海公司于某年1月1日購買乙公司80%的股權(quán),形成非同一控制下的企業(yè)合并,在購買日產(chǎn)生可抵扣暫時性差異300萬元。企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。購買日因預(yù)計未來期間無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額,未確認(rèn)與可抵扣暫時性差異相關(guān)的遞延所得稅。在購買日之后6個月,企業(yè)預(yù)計能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵扣原合并時產(chǎn)生的300萬元可抵扣暫時性差異的影響。

要求:分別根據(jù)下述三種情況,編制和所得稅有關(guān)的會計分錄。 

(1)如果這些事實和環(huán)境在購買日已經(jīng)存在,假定購買日已確認(rèn)的商譽(yù)金額為50萬元。

【案例解析】

借:遞延所得稅資產(chǎn)  75(300×25%)

貸:商譽(yù)       50(沖減購買日確認(rèn)的商譽(yù))

所得稅費(fèi)用    25(倒擠)

(2)如果這些事實和環(huán)境在購買日已經(jīng)存在,假定購買日確認(rèn)的商譽(yù)金額為200萬元。

【案例解析】

借:遞延所得稅資產(chǎn)  75(300×25%)

貸:商譽(yù)       75(沖減購買日確認(rèn)的商譽(yù))

(3)如果這些事實和環(huán)境出現(xiàn)在購買日之后,假定購買日確認(rèn)的商譽(yù)金額為200萬元。

【案例解析】

借:遞延所得稅資產(chǎn)  75(300×25%)

貸:所得稅費(fèi)用    75(與商譽(yù)無關(guān))

【案例】學(xué)天海公司1月1日發(fā)行市值為15000萬元股票(面值1元,市價10元)作為合并成本購入非關(guān)聯(lián)方乙公司原股東持有的乙公司100%的凈資產(chǎn)(見下表)進(jìn)行吸收合并,假設(shè)符合免稅合并條件,乙公司原有賬面可抵扣虧損1 000萬元且購買日不符合確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的條件,但在購買日后6個月產(chǎn)生足夠應(yīng)稅所得用以抵扣。

合并企業(yè)如何做財稅處理?匯總處理方法送上!

要求:計算購買日商譽(yù)的價值并編制有關(guān)的會計分錄,計算6個月后商譽(yù)的價值并編制有關(guān)的會計分錄。

【案例解析】(1)購買日的處理:

遞延所得稅負(fù)債=[(6750-3875)+(4350-3100)]×25%=1 031.25(萬元)

可抵扣虧損在購買日由于不符合確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的條件,暫不確認(rèn)。

可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值=12 600-1 031.25=11 568.75(萬元);商譽(yù)=15 000-11 568.75=3 431.25(萬元)。

借:固定資產(chǎn)       6 750

應(yīng)收賬款       5 250

存貨         4 350

商譽(yù)         3 431.25

貸:應(yīng)付賬款       3 750

遞延所得稅負(fù)債    1 031.25

股本         1 500

資本公積       13 500

(2)6個月后商譽(yù)的賬面價值

=3 431.25-1000×25%

=3 181.25(萬元)

借:遞延所得稅資產(chǎn)     250(1 000×25%)

貸:商譽(yù)          250

(二)同一控制下形成的企業(yè)合并中所得稅的處理

同一控制下的企業(yè)合并中,會計上合并方對取得的被合并方的資產(chǎn)負(fù)債按照原賬面價值計量,合并差額調(diào)整所有者權(quán)益,但稅法上分兩種情況:

(1)如果采取應(yīng)稅合并,也就是一般性稅務(wù)重組,稅法上應(yīng)當(dāng)按照評估后的公允價值轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,依法繳納所得稅,因此,計稅基礎(chǔ)等于公允價值,此時會計賬面價值與稅法計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生差異,產(chǎn)生的遞延所得稅計入所有者權(quán)益。

(2)如果采取免稅合并,也就是滿足特殊性稅務(wù)重組,稅法上被合并方的對資產(chǎn)負(fù)債的公允價值與原計稅基礎(chǔ)之間的差額未繳稅,計稅基礎(chǔ)還是該資產(chǎn)負(fù)債在合并前原來的計稅基礎(chǔ),原計稅基礎(chǔ)與原賬面價值之間不產(chǎn)生新的暫時性差異,不確認(rèn)遞延所得稅。

【小結(jié)】企業(yè)合并時商譽(yù)和可辨認(rèn)資產(chǎn)初始確認(rèn)有關(guān)的

合并企業(yè)如何做財稅處理?匯總處理方法送上!

【案例】學(xué)天海公司某年發(fā)生兩項企業(yè)合并業(yè)務(wù):

(1)6月6日,學(xué)天海公司支付銀行存款9000萬元,購入A企業(yè)100%的凈資產(chǎn),對A企業(yè)進(jìn)行吸收合并,假定該項合并屬于稅法規(guī)定的應(yīng)稅合并,購買日A企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為7000萬元,其中,A企業(yè)擁有的X專利權(quán)賬面價值和計稅基礎(chǔ)均為500萬元,公允價值為1300萬元,除此之外,A企業(yè)其他可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值、計稅基礎(chǔ)與公允價值均相同。

(2)9月9日,學(xué)天海公司以增發(fā)市場價值為8000萬元的自身普通股為對價,購入B企業(yè)100%的凈資產(chǎn),對B企業(yè)進(jìn)行吸收合并,假定該項合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件,購買日B企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為6000萬元,其中,B企業(yè)擁有的Y辦公樓賬面價值和計稅基礎(chǔ)均為1200萬元,公允價值為2200萬元,除此之外,B企業(yè)其他可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值、計稅基礎(chǔ)與公允價值均相同。

學(xué)天海公司、A企業(yè)和B企業(yè)的所得稅稅率均為25%,合并前均不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。不考慮其他因素,學(xué)天海公司在這兩項企業(yè)合并中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)總額為(?。┤f元。

【案例解析】學(xué)天海公司兼并A企業(yè)屬于應(yīng)稅合并,無需確認(rèn)遞延所得稅,商譽(yù)=合并成本9000-可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額(7000+1300-500)=1200(萬元)。

學(xué)天海公司兼并B企業(yè)屬于免稅合并,商譽(yù)=合并成本8000-可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額(6000+2200-1200-遞延所得稅負(fù)債1000×25%)=1250(萬元),合計商譽(yù)總額為2450(1200+1250)萬元。

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