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企業(yè)吸收合并:自然人股東取得股權是否繳納個稅

來源: 中國稅務報 編輯:jy 2024/11/13 16:22:37  字體:

企業(yè)吸收合并:自然人股東取得股權是否繳納個稅

今年以來,資本市場的并購重組進入活躍期。根據(jù)Wind數(shù)據(jù)庫顯示,僅10月以來,已有40余家上市公司發(fā)布重大資產(chǎn)并購重組事項進展公告。吸收合并作為一種重要的并購形式,越來越受資本市場的青睞。但值得注意的是,在吸收合并業(yè)務中,自然人股東取得的股權是否需要繳納個人所得稅?

案例介紹

甲有限責任公司的股東為丙公司,注冊資本及實收資本為1000萬元,凈資產(chǎn)公允價值為1500萬元。乙有限責任公司為自然人A投資創(chuàng)辦的全資子公司,實收資本為400萬元,留存收益為50萬元,凈資產(chǎn)計稅基礎為450萬元,經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)公允價值為500萬元。甲公司通過增資擴股方式,吸收合并了自然人股東A持股的乙公司,吸收合并后乙公司注銷。吸收合并基準日為2022年9月30日,增資擴股后甲公司注冊資本為1500萬元,丙公司持有甲公司的股權比例為75%,自然人A持有甲公司的股權比例為25%。

案例分析

根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59號)規(guī)定,如滿足企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%等條件時,可以選擇特殊性稅務處理,即合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎,以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定;被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權的計稅基礎,以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定。

《國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第48號)規(guī)定,在重組交易中,合并中被合并企業(yè)股東,可以是自然人。當事各方中的自然人應按個人所得稅的相關規(guī)定進行稅務處理。

《國家稅務總局關于個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第41號)規(guī)定,個人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作等行為,從被投資企業(yè)或合作項目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項目的經(jīng)營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等,均屬于個人所得稅應稅收入,應按照“財產(chǎn)轉讓所得”項目適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。

《財政部 國家稅務總局關于個人非貨幣性資產(chǎn)投資有關個人所得稅政策的通知》(財稅〔2015〕41號)規(guī)定,本通知所稱非貨幣性資產(chǎn)投資,包括以非貨幣性資產(chǎn)出資設立新的企業(yè),以非貨幣性資產(chǎn)出資參與企業(yè)增資擴股、定向增發(fā)股票、股權置換、重組改制等投資行為。個人以非貨幣性資產(chǎn)投資,屬于轉讓非貨幣性資產(chǎn)和對外投資兩筆業(yè)務同時發(fā)生。個人通過轉讓非貨幣性資產(chǎn),投資換得被投資企業(yè)的股權,應按“財產(chǎn)轉讓所得”繳納個人所得稅。當納稅人一次性繳稅有困難的,可合理確定分期繳納計劃并報主管稅務機關備案后,自發(fā)生上述應稅行為之日起不超過5個公歷年度內(nèi)分期繳納個人所得稅。

對于合并企業(yè)選擇特殊性稅務處理,但被合并企業(yè)股東是自然人的情況,實務操作上仍存在差異。筆者提醒,納稅人如有不確定的納稅事項,還需咨詢主管稅務機關,避免產(chǎn)生稅收風險。案例中,甲公司符合財稅〔2009〕59號文件規(guī)定,若選擇特殊性稅務處理,被合并方自然人股東A確認財產(chǎn)轉讓所得,按以下公式計算個人所得稅:應納稅所得額=本次交易價格-股權原值及合理稅費=500-400=100(萬元),應納個人所得稅=100×20%=20(萬元)。同時,自然人股東A可按照財稅〔2015〕41號文件規(guī)定,自發(fā)生上述應稅行為之日起不超過5個公歷年度內(nèi)分期繳納個人所得稅。甲公司接受乙公司資產(chǎn)和負債的計稅基礎,應以被合并企業(yè)的原有計稅基礎450萬元確定。但自然人股東A取得甲公司25%股權的原值應按交易價格500萬元來確定。

若甲公司選擇一般性稅務處理,乙公司及其自然人股東A應按照清算進行所得稅處理。乙公司清算所得為500-450=50(萬元),乙公司應繳納企業(yè)所得稅為50×25%=12.5(萬元),乙公司剩余資產(chǎn)為500-12.5=487.5(萬元),自然人股東A應繳納的個人所得稅為(487.5-400)×20%=17.5(萬元)。也就是說,甲公司接受乙公司資產(chǎn)和負債的計稅基礎,應以乙公司凈資產(chǎn)的公允價值487.5萬元確定。此時,自然人股東A取得甲公司25%股權的原值應按487.5萬元來確定。

案例啟示

實務中,部分納稅人錯誤理解財稅〔2009〕59號文件規(guī)定,認為吸收合并過程中若合并企業(yè)采用特殊性稅務處理,被吸收合并企業(yè)股東取得吸收合并企業(yè)股權的計稅基礎,以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定,由于未發(fā)生利潤分配行為,則不需要繳納個人所得稅。但財稅〔2009〕59號文件所稱的計稅基礎,是指企業(yè)所得稅計稅基礎,不包括個人所得稅計稅基礎。筆者建議,被吸收合并企業(yè)的自然人股東,應充分了解相關稅收政策,合理規(guī)劃個人所得稅的繳納事宜。

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