一、審計(jì)責(zé)任及其法律性質(zhì)

　　審計(jì)責(zé)任是獨(dú)立第三方，注冊會計(jì)師及其事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)承擔(dān)的一種責(zé)任，是指注冊會計(jì)師應(yīng)按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則要求通過特定的審計(jì)程序?qū)徲?jì)對象出具審計(jì)報(bào)告，并對審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé)。它包括兩方面的內(nèi)容：一是對審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性負(fù)責(zé)。審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性包括如實(shí)反映、可驗(yàn)證性、公正性三個(gè)方面。二是對審計(jì)報(bào)告的合法性負(fù)責(zé)。審計(jì)報(bào)告的合法性是指審計(jì)報(bào)告的編制和出具，要符合《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》的規(guī)定和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求。從企業(yè)股東、被審計(jì)單位管理層、注冊會計(jì)師及其事務(wù)所之間的關(guān)系可以表明，被審計(jì)單位管理層實(shí)際是在代替股東聘任注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，他們之間的審計(jì)委托是帶有法律強(qiáng)制色彩的。通過對《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》考察，審計(jì)責(zé)任的法律性質(zhì)表現(xiàn)在：對委托人，基于《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)按時(shí)完成審計(jì)任務(wù)的約定責(zé)任；對利害關(guān)系人，基于審計(jì)的法定色彩，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)提供真實(shí)合法審計(jì)報(bào)告的法定責(zé)任，即對內(nèi)的約定責(zé)任和對外的法定責(zé)任。

　　二、會計(jì)責(zé)任及其法律性質(zhì)

　　會計(jì)責(zé)任是指會計(jì)責(zé)任的主體對其會計(jì)行為和會計(jì)活動的后果應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任，包括建立健全內(nèi)部控制制度，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，以及對會計(jì)資料的真實(shí)性、合法性、完整性負(fù)責(zé)。建立健全內(nèi)部控制制度是指強(qiáng)化內(nèi)部制約機(jī)制，明確會計(jì)人員的職責(zé)權(quán)限、工作規(guī)程和紀(jì)律要求，并保證會計(jì)人員按照經(jīng)單位負(fù)責(zé)人認(rèn)可的程序、要求辦理會計(jì)事務(wù)，保證辦理會計(jì)事務(wù)的規(guī)則、程序能夠有效防范、控制違法、舞弊等行為的發(fā)生。保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整是指對會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員發(fā)現(xiàn)會計(jì)賬簿記錄與實(shí)物、款項(xiàng)及其他資料不相符而無權(quán)處理的報(bào)告，應(yīng)及時(shí)作出查處決定，從而保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整。會計(jì)資料包括真實(shí)性、合法性、完整性三個(gè)方面。會計(jì)資料的真實(shí)性，也稱會計(jì)資料的可靠性、客觀性，是指會計(jì)核算的各個(gè)階段應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動為依據(jù)，如實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。會計(jì)資料的合法性是指企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動、財(cái)務(wù)收支和會計(jì)核算必須符合國家的相關(guān)法律法規(guī)和內(nèi)部管理制度，比如《會計(jì)法》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》和相關(guān)的財(cái)務(wù)會計(jì)制度。會計(jì)資料的完整性是指企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動、財(cái)務(wù)收支和會計(jì)核算的資料必須連續(xù)、系統(tǒng)、全面，既不會發(fā)生疏漏，又不會發(fā)生以偏蓋全的現(xiàn)象。

　　從法律性質(zhì)上來說，會計(jì)責(zé)任是一種民事責(zé)任，是法律法規(guī)規(guī)定的強(qiáng)制性義務(wù)。由于會計(jì)責(zé)任主體能夠絕對控制、管理會計(jì)信息，并且會計(jì)工作和會計(jì)信息的重要性都比較明確，法律將會計(jì)責(zé)任苛以無過錯(cuò)責(zé)任，即會計(jì)信息失實(shí)導(dǎo)致利害關(guān)系人損失，無論責(zé)任主體主觀是否存在過錯(cuò)，均應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任。

　　三、審計(jì)責(zé)任與會計(jì)責(zé)任的界定

　?。ㄒ唬徲?jì)責(zé)任的界定

　　根據(jù)《注冊會計(jì)師法》及相關(guān)的法律法規(guī)，注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所的下列行為應(yīng)界定為審計(jì)責(zé)任：

　　1.進(jìn)行審計(jì)時(shí)，注冊會計(jì)師沒有根據(jù)《中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求實(shí)施必要的審計(jì)程序，僅憑主觀臆斷對企業(yè)的會計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。

　　2.注冊會計(jì)師雖實(shí)施了必要的審計(jì)程序和審計(jì)方法，卻沒有索取被審單位在經(jīng)營過程中必要的審計(jì)證據(jù)，遺漏或回避了企業(yè)重大問題而發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見；雖實(shí)施了必要的審計(jì)程序和審計(jì)方法，也索取了被審計(jì)單位在經(jīng)營過程中必要的審計(jì)證據(jù)，但出具的審計(jì)報(bào)告類型與審計(jì)工作底稿的證據(jù)和結(jié)論不符。

　　3.注冊會計(jì)師在從事審計(jì)業(yè)務(wù)出具報(bào)告時(shí)，明知委托人對重要事項(xiàng)的財(cái)務(wù)會計(jì)處理與國家規(guī)定相抵觸，而不予指明；明知委托人的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會直接損害報(bào)告使用人或者其他利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或者做不實(shí)的報(bào)告；明知委托人的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會導(dǎo)致報(bào)告使用人或者其他利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指出；明知委托人的財(cái)務(wù)報(bào)表的重要事項(xiàng)有其他不實(shí)的內(nèi)容，而不予指明。

　　4.注冊會計(jì)師為了謀取不正當(dāng)?shù)睦媾c被審計(jì)單位共同作弊，出具不負(fù)責(zé)任、虛假、違法的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任。

　　5.注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)期間存在的其他違反《注冊會計(jì)師法》及其他相關(guān)法律法規(guī)的行為等。

　?。ǘ?jì)責(zé)任的界定

　　根據(jù)《會計(jì)法》和有關(guān)制度的規(guī)定，企業(yè)的下列行為應(yīng)界定為企業(yè)的會計(jì)責(zé)任：

　　1.違反《會計(jì)法》及相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，未依法設(shè)置會記賬簿、進(jìn)行會計(jì)核算和實(shí)行會計(jì)監(jiān)督。比如，除法定賬簿外，又設(shè)置一套或多套賬簿，導(dǎo)致會計(jì)資料不真實(shí)、不完整；偽造、變造會計(jì)憑證及資料，多列、少列或不列資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益，夸大或隱瞞收入，多計(jì)或少計(jì)費(fèi)用等，編制虛假的會計(jì)報(bào)表，影響財(cái)務(wù)報(bào)表公允性；不如實(shí)提供會計(jì)資料和有關(guān)情況，影響有關(guān)監(jiān)督檢查部門進(jìn)行依法監(jiān)督等。

　　2.如實(shí)向受托的注冊會計(jì)師及其事務(wù)所提供會計(jì)資料，不得弄虛作假、隱瞞真相，不得以任何方式要求或示意會計(jì)師事務(wù)所出具不當(dāng)、虛假的審計(jì)報(bào)告。

　　3.通過審計(jì)，注冊會計(jì)師出具了合理的審計(jì)報(bào)告，發(fā)表了審計(jì)意見，但企業(yè)不予采納，該調(diào)的賬不調(diào)，該披露的信息不披露；或者對注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告和提出的審計(jì)意見采取避重就輕的處理方式，給利害關(guān)系人造成損失，這都應(yīng)界定為企業(yè)的會計(jì)責(zé)任。

　　4.企業(yè)與會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師共同作弊，企業(yè)也應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的會計(jì)責(zé)任。

　　5.企業(yè)違反國家及地方稅收法律法規(guī)的規(guī)定，進(jìn)行偷稅、漏稅或違反其他一些財(cái)務(wù)會計(jì)法律法規(guī)。

　　四、科學(xué)界定

　　審計(jì)責(zé)任與會計(jì)責(zé)任的現(xiàn)實(shí)意義正確認(rèn)識和區(qū)分審計(jì)責(zé)任與會計(jì)責(zé)任，對于消除有關(guān)各方認(rèn)識誤區(qū)，指導(dǎo)實(shí)踐工作具有重要意義。

　　第一，有助于增強(qiáng)注冊會計(jì)師的責(zé)任意識，進(jìn)一步規(guī)范審計(jì)行為，提高審計(jì)職業(yè)水平，保護(hù)注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所的合法權(quán)益，促進(jìn)注冊會計(jì)師行業(yè)沿著規(guī)范化、法制化、科學(xué)化發(fā)展。注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中將被審計(jì)單位的會計(jì)責(zé)任寫入審計(jì)業(yè)務(wù)約定書和審計(jì)報(bào)告，并且要求被審計(jì)單位出具聲明書以示對會計(jì)責(zé)任的強(qiáng)調(diào)，同時(shí)在業(yè)務(wù)約定書中強(qiáng)調(diào)審計(jì)的局限性及審計(jì)意見的“合理保證”作用。盡管如此，有些注冊會計(jì)師并沒有按《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》和《注冊會計(jì)師法》的要求實(shí)施審計(jì)，造成審計(jì)報(bào)告與被審計(jì)單位的實(shí)際情況嚴(yán)重不符，發(fā)生糾紛時(shí)，這些防范責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的措施只能防范注冊會計(jì)師承擔(dān)不應(yīng)承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任，并不能減輕其應(yīng)負(fù)的審計(jì)責(zé)任、成為推脫責(zé)任的借口。通過科學(xué)比較審計(jì)責(zé)任與會計(jì)責(zé)任，要規(guī)避責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，最好的辦法就是嚴(yán)格按照專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范執(zhí)業(yè)行為，謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，只有正確認(rèn)識和切實(shí)履行審計(jì)責(zé)任，注冊會計(jì)師事業(yè)才可能取得長足發(fā)展。

　　第二，有助于增強(qiáng)被審計(jì)單位的責(zé)任意識，進(jìn)一步規(guī)范會計(jì)行為，提高會計(jì)信息的可靠性，維護(hù)國家和企業(yè)的合法權(quán)益，促進(jìn)建立現(xiàn)代企業(yè)制度。會計(jì)造假的重要原因之一是被審計(jì)單位對自身責(zé)任認(rèn)識上的模糊。部分被審計(jì)單位認(rèn)為注冊會計(jì)師是會計(jì)報(bào)表的保證人，對會計(jì)報(bào)表負(fù)有完全責(zé)任。雖然注冊會計(jì)師受委托對被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，但他對屬于被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表卻無權(quán)修改。如果注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位選用的會計(jì)政策或某一重要項(xiàng)目的表達(dá)不能同意，他應(yīng)首先同被審計(jì)單位管理層商討，指出他不能同意的理由并提出自己的建議，若說服不了管理當(dāng)局采納其建議，他只能在工作底稿中加以記錄，并出具保留意見的審計(jì)報(bào)告。正確區(qū)分審計(jì)責(zé)任與會計(jì)責(zé)任，使被審計(jì)單位明確其責(zé)任，一定程度上能夠減少會計(jì)造假，規(guī)范其行為，促進(jìn)被審計(jì)單位建立現(xiàn)代企業(yè)制度。

　　第三，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，科學(xué)比較、區(qū)分審計(jì)責(zé)任與會計(jì)責(zé)任，不僅能保證正常的社會經(jīng)濟(jì)秩序，而且有利于我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷完善和健康發(fā)展。企業(yè)是社會主義市場經(jīng)濟(jì)的基本組成部分。企業(yè)自主經(jīng)營的好壞，必須通過會計(jì)報(bào)告向企業(yè)的所有者如實(shí)匯報(bào)，同時(shí)向企業(yè)的一切利害關(guān)系人依法披露財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。注冊會計(jì)師的責(zé)任就是從專業(yè)角度對被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告，以鑒證被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)告是否真實(shí)、合法、完整，以明確會計(jì)責(zé)任。注冊會計(jì)師審計(jì)通過審計(jì)報(bào)告和管理建議書，不僅能監(jiān)督被審計(jì)單位履行會計(jì)責(zé)任和提高經(jīng)濟(jì)效益，而且還能促進(jìn)被審計(jì)單位真實(shí)記賬，健全制度，提高經(jīng)濟(jì)效益。因此，正確區(qū)分審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任，一方面要求注冊會計(jì)師嚴(yán)格執(zhí)業(yè)，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；另一方面，明確被審計(jì)單位的會計(jì)責(zé)任，促使被審計(jì)單位的領(lǐng)導(dǎo)和會計(jì)人員增強(qiáng)責(zé)任感，自覺接受會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)法規(guī)的約束，提高會計(jì)信息的質(zhì)量?？梢?，明確審計(jì)與會計(jì)責(zé)任，對建立現(xiàn)代企業(yè)制度，提高被審計(jì)單位的工作質(zhì)量，維護(hù)國家和企業(yè)的合法權(quán)益，保證正常的社會經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)社會主義市場經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展，都會起到更大更有效的作用。