注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境實(shí)質(zhì)上是審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境。審計(jì)市場(chǎng)是審計(jì)市場(chǎng)主體、市場(chǎng)客體和市場(chǎng)交易的集合，是有效而合理地配置審計(jì)資源的方式。它的功能是通過(guò)審計(jì)市場(chǎng)機(jī)制—審計(jì)市場(chǎng)運(yùn)動(dòng)中內(nèi)在的機(jī)能與其各要素間的相互作用而實(shí)現(xiàn)的。審計(jì)供求是審計(jì)市場(chǎng)主體要素活動(dòng)的基本體現(xiàn)，審計(jì)供求關(guān)系在審計(jì)市場(chǎng)機(jī)制中居于主體要素的地位，也是審計(jì)市場(chǎng)機(jī)制的核心，其他相關(guān)要素實(shí)際上都是圍繞這一主體要素而展開(kāi)。審計(jì)市場(chǎng)供求關(guān)系的正常與否，直接影響著審計(jì)的價(jià)格機(jī)制和競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，影響審計(jì)市場(chǎng)的正常發(fā)育，影響著審計(jì)市場(chǎng)功能的實(shí)現(xiàn)。因此，供求關(guān)系不僅是市場(chǎng)機(jī)制運(yùn)行的起點(diǎn)，也是市場(chǎng)機(jī)制運(yùn)行的終點(diǎn)。

　　一、審計(jì)市場(chǎng)供求環(huán)境分析

　　我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的供給最初是政府干預(yù)產(chǎn)生的，在初始階段主要依靠政府的行政力量去推進(jìn)市場(chǎng)化，創(chuàng)造市場(chǎng)需求，屬于強(qiáng)制性制度變遷。這種依靠強(qiáng)制性制度安排所形成的注冊(cè)會(huì)計(jì)師體系，不同于在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下自發(fā)產(chǎn)生的注冊(cè)會(huì)計(jì)師體系，行業(yè)協(xié)會(huì)也不是應(yīng)自發(fā)的市場(chǎng)自律需要產(chǎn)生的，而是政府管制機(jī)構(gòu)強(qiáng)制安排的產(chǎn)物。審計(jì)服務(wù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照政府的標(biāo)準(zhǔn)提供的一種準(zhǔn)公共產(chǎn)品。

　　從供給角度進(jìn)行分析，目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在市場(chǎng)供給方面的突出問(wèn)題是低層次供給相對(duì)過(guò)剩和高層次供給相對(duì)不足。這就使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在總體上處于相對(duì)較低層次運(yùn)行，導(dǎo)致整個(gè)行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)不斷積累，資源配置的效率較低。作為新興市場(chǎng)和轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)國(guó)家，市場(chǎng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求越來(lái)越高，這就要求我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不斷地改進(jìn)市場(chǎng)供給，走內(nèi)涵式發(fā)展的道路，密切關(guān)注審計(jì)市場(chǎng)供求關(guān)系的變化，適應(yīng)市場(chǎng)需求，提高審計(jì)服務(wù)的層次和質(zhì)量。

　　審計(jì)市場(chǎng)最初的供給和需求都是政府創(chuàng)造的。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)市場(chǎng)化的進(jìn)程中，這種行政干預(yù)的影響仍在持續(xù)，對(duì)市場(chǎng)供給和需求進(jìn)行調(diào)節(jié)，才能促進(jìn)審計(jì)市場(chǎng)的成長(zhǎng)和發(fā)育，加快市場(chǎng)化進(jìn)程。

　　二、審計(jì)市場(chǎng)供求關(guān)系及其變化

　　審計(jì)市場(chǎng)的供求關(guān)系還受到其他兩個(gè)基本要素的影響，價(jià)格變動(dòng)、競(jìng)爭(zhēng)形態(tài)及其相互作用不僅影響供求關(guān)系，還使供求關(guān)系處于發(fā)展變化的動(dòng)態(tài)之中。市場(chǎng)機(jī)制能否發(fā)揮有效配置資源的作用，取決于供求關(guān)系的均衡及均衡狀態(tài)的變化。

　　價(jià)格是描述物品供求關(guān)系的一組比例。從這個(gè)意義上說(shuō)，合理的價(jià)格能反映供求關(guān)系的均衡，而不合理的價(jià)格（無(wú)論高低）是市場(chǎng)供求關(guān)系不均衡的反映。審計(jì)市場(chǎng)中互相壓價(jià)的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)，反映出的就是低層次供給相對(duì)過(guò)剩的狀態(tài)，也說(shuō)明市場(chǎng)對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求動(dòng)力不足。審計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，使處于供需關(guān)系劣勢(shì)一方的審計(jì)人員，往往會(huì)在審計(jì)收費(fèi)的討價(jià)還價(jià)中作出讓步，實(shí)行低價(jià)服務(wù)。一些獨(dú)立性較強(qiáng)和審計(jì)質(zhì)量較高的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，由于未能提供符合客戶(hù)要求的審計(jì)意見(jiàn)而受到市場(chǎng)的排斥。加之，政府的干預(yù)依然存在，相關(guān)部門(mén)通過(guò)行政手段，在創(chuàng)造市場(chǎng)需求（如在事務(wù)所的設(shè)立、證券和期貨資格的許可、金融審計(jì)和國(guó)有企業(yè)審計(jì)等領(lǐng)域的市場(chǎng)準(zhǔn)入資格審批等）的同時(shí)，也將審計(jì)市場(chǎng)進(jìn)行了人為的分割，進(jìn)一步加劇了這種競(jìng)爭(zhēng)。這種過(guò)度的競(jìng)爭(zhēng)使得審計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)結(jié)構(gòu)和手段變得過(guò)于復(fù)雜，造成了審計(jì)市場(chǎng)的無(wú)序和混亂，使審計(jì)的獨(dú)立性受到損害，也擾亂了審計(jì)價(jià)格機(jī)制作用的發(fā)揮。

　　采用價(jià)格控制的方式對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的管制，不僅不能改變市場(chǎng)的狀態(tài)，還不利于市場(chǎng)的發(fā)展。價(jià)格控制消除了價(jià)格因?yàn)椴▌?dòng)而產(chǎn)生的不確定性，但也同時(shí)取消了市場(chǎng)自動(dòng)調(diào)節(jié)的可能性，當(dāng)供求關(guān)系改變時(shí)，控制下的價(jià)格就會(huì)偏離市場(chǎng)的均衡價(jià)格，從而導(dǎo)致資源配置的扭曲。因此，改變低價(jià)的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)的狀態(tài)，必須依靠對(duì)市場(chǎng)供求關(guān)系的調(diào)節(jié)，才能有效發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制作用，有效地配置資源。價(jià)格控制可能會(huì)保護(hù)一些本該被市場(chǎng)淘汰的審計(jì)機(jī)構(gòu)。放棄價(jià)格控制反而有助于促進(jìn)審計(jì)機(jī)構(gòu)提高工作效率、雇用水平高業(yè)務(wù)精良的審計(jì)人員、改善審計(jì)服務(wù)。

　　從審計(jì)產(chǎn)品的特性來(lái)看，審計(jì)服務(wù)是一種“信任品”；審計(jì)服務(wù)同時(shí)也是一種準(zhǔn)公共產(chǎn)品，提供滿(mǎn)足社會(huì)需要的公共產(chǎn)品是政府的職責(zé)。這兩個(gè)方面的產(chǎn)品特性，決定了審計(jì)市場(chǎng)的供求關(guān)系不同于一般商品或服務(wù)的供求關(guān)系。社會(huì)公眾認(rèn)為經(jīng)審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該是沒(méi)有差錯(cuò)的，已經(jīng)將所有的欺詐、隱瞞和舞弊行為排除掉，由此產(chǎn)生了公眾期望與執(zhí)業(yè)現(xiàn)實(shí)之間的差異。公共產(chǎn)品的消費(fèi)具有非競(jìng)爭(zhēng)性和非排他性，消費(fèi)者不需要付費(fèi)就可以享有，而且其質(zhì)量應(yīng)該是政府的責(zé)任。這樣，政府在維系審計(jì)市場(chǎng)供求關(guān)系的過(guò)程中，應(yīng)通過(guò)制定法律、法規(guī)決定何種會(huì)計(jì)報(bào)表需要經(jīng)過(guò)審計(jì)，制定標(biāo)準(zhǔn)確保審計(jì)質(zhì)量，明確審計(jì)主體、被審計(jì)單位及其他關(guān)系人在審計(jì)中的職責(zé)、權(quán)利和義務(wù)，而其他的事項(xiàng)就應(yīng)該交由市場(chǎng)解決。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境有其歷史的淵源，政府過(guò)度的干預(yù)是一些問(wèn)題產(chǎn)生的根源。在我國(guó)審計(jì)供給與需求之間的矛盾是客觀存在的，突出表現(xiàn)是審計(jì)供給不能滿(mǎn)足審計(jì)需要。審計(jì)市場(chǎng)的供求關(guān)系不同于一般商品或服務(wù)的供求關(guān)系，不能采用一般的管理方法，必須設(shè)計(jì)與之相適應(yīng)的調(diào)節(jié)機(jī)制，才能改善市場(chǎng)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)供求關(guān)系的均衡。我們?cè)诜治鰧徲?jì)市場(chǎng)存在的問(wèn)題時(shí)，從市場(chǎng)的核心要素—供求關(guān)系入手，找準(zhǔn)市場(chǎng)的供求關(guān)系、把握其變化的規(guī)律，才能有的放矢，改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境，促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的提高。

　　三、改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境的對(duì)策

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的核心在于審計(jì)質(zhì)量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)要健康發(fā)展，必須能夠提供社會(huì)所需的高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)，并完成社會(huì)賦予的鑒證功能。而審計(jì)質(zhì)量很大程度上受執(zhí)業(yè)環(huán)境的影響，要提高審計(jì)質(zhì)量，必須改進(jìn)執(zhí)業(yè)環(huán)境。要達(dá)到這一狀態(tài)，必須雙管齊下，同時(shí)從供給方、需求方這兩個(gè)方面入手，改進(jìn)執(zhí)業(yè)環(huán)境。基于對(duì)審計(jì)市場(chǎng)供求關(guān)系的分析，筆者認(rèn)為，改進(jìn)執(zhí)業(yè)環(huán)境的思路應(yīng)該是“規(guī)范供給，引導(dǎo)需求”，建立良好的市場(chǎng)傳導(dǎo)機(jī)制，實(shí)現(xiàn)供求關(guān)系的均衡。

　　規(guī)范供給，就是要使市場(chǎng)供給能夠并自覺(jué)提供社會(huì)所需的高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)。筆者認(rèn)為，規(guī)范供給主要應(yīng)做好幾個(gè)方面的工作：建立科學(xué)合理的市場(chǎng)準(zhǔn)入制度，強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量監(jiān)督體系；制定更詳細(xì)的審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，放棄對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一些不合理的保護(hù)政策；建立嚴(yán)格的違規(guī)懲戒制度，確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性；建立科學(xué)的事務(wù)所組織形式，規(guī)范內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，加快事務(wù)所規(guī)?；⑵放苹\(yùn)作進(jìn)程，增強(qiáng)會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和盈利能力。

　　引導(dǎo)需求，就是要引導(dǎo)市場(chǎng)對(duì)審計(jì)服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量需求的良性增長(zhǎng)，培育審計(jì)市場(chǎng)的理性消費(fèi)者，形成對(duì)高質(zhì)量信息的需求，從而帶動(dòng)整個(gè)審計(jì)市場(chǎng)的理性消費(fèi)趨向。完善公司治理結(jié)構(gòu)，促進(jìn)投資人、企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的普遍需求。培養(yǎng)真正的機(jī)構(gòu)投資者，改善需求結(jié)構(gòu)。

　　審計(jì)市場(chǎng)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)存在的一些問(wèn)題，主要是因?yàn)槿狈α己玫氖袌?chǎng)傳導(dǎo)機(jī)制。對(duì)普通商品來(lái)說(shuō)，如果商品品質(zhì)低劣、質(zhì)量差、價(jià)格高，消費(fèi)者會(huì)拒絕購(gòu)買(mǎi)，而審計(jì)產(chǎn)品沒(méi)有這種直接的市場(chǎng)傳導(dǎo)機(jī)制。這是因?yàn)閷徲?jì)產(chǎn)品的消費(fèi)者群體是非常廣泛的，消費(fèi)者與審計(jì)委托人、審計(jì)費(fèi)用支付者或承擔(dān)者并非一體，導(dǎo)致他們對(duì)審計(jì)質(zhì)量的理解和要求出現(xiàn)差異，他們對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)提出的質(zhì)量要求就有差別，使審計(jì)機(jī)構(gòu)在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)需要對(duì)這些要求進(jìn)行權(quán)衡。建立良好的市場(chǎng)傳導(dǎo)機(jī)制就是審計(jì)消費(fèi)者根據(jù)普遍認(rèn)同的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)來(lái)選擇審計(jì)服務(wù)，要將審計(jì)消費(fèi)者的質(zhì)量要求準(zhǔn)確地傳導(dǎo)到審計(jì)機(jī)構(gòu)，審計(jì)機(jī)構(gòu)按質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)提供審計(jì)服務(wù)。因此，必須統(tǒng)一質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，使各方面的要求一致；市場(chǎng)根據(jù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)決定對(duì)審計(jì)服務(wù)的取舍；使審計(jì)機(jī)構(gòu)明確地知道在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，而不需要在不同的要求之間進(jìn)行權(quán)衡。取消價(jià)格控制有助于建立良好的市場(chǎng)傳導(dǎo)機(jī)制。

　　有關(guān)管理部門(mén)根據(jù)市場(chǎng)供求關(guān)系的客觀要求，在一些領(lǐng)域的干預(yù)逐漸退出，由市場(chǎng)自主調(diào)節(jié)，同時(shí)在另一些領(lǐng)域發(fā)揮更積極的作用，通過(guò)一系列的制度安排，實(shí)現(xiàn)“規(guī)范供給，引導(dǎo)需求”，建立良好的市場(chǎng)傳導(dǎo)機(jī)制，使供給與需求的均衡及均衡的變化建立在審計(jì)質(zhì)量的基礎(chǔ)上，形成高質(zhì)量供給、高質(zhì)量需求相對(duì)應(yīng)的理想均衡狀態(tài)。而要達(dá)到這一狀態(tài)，既依賴(lài)于政府相關(guān)部門(mén)的密切配合，也依賴(lài)于協(xié)會(huì)和事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的共同努力，更離不開(kāi)社會(huì)公眾的參與和支持。