[摘 要] 審計風險是會計報表中存在重大錯報或漏報，而注冊會計師經過審計后發(fā)表了不恰當審計意見從而導致嚴重后果的可能性。審計風險存在于審計約定書簽訂、審計抽樣和審計取證和審計報告環(huán)節(jié)。審計方法、審計人員的素質、客觀經濟活動的復雜性、法律法規(guī)的規(guī)范程度對審計風險的形成有重大影響。審計風險控制與防范的措施主要有提高注冊會計師的綜合素質、嚴格遵循審計工作準則、建立風險責任制度和各級內部控制制度、審慎選擇被審計單位、正確處理降低風險與經濟效益的關系、提取風險基金或購買責任保險等。

　　[關鍵詞] 審計風險 成因 控制 防范

　　所謂審計風險是會計報表中存在重大錯報或漏報，而注冊會計師經過審計后發(fā)表了不恰當審計意見從而導致嚴重后果的可能性。從總體上來看，注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險可分為三個大的方面：財務報告風險。財務報告沒有正確編制，不符合合法性、公允性和一貫性；財務風險。公司面臨嚴重財務困難，甚至失去持續(xù)經營能力；欺詐風險。公司有嚴重欺詐、違法行為。隨著我國社會主義市場經濟的發(fā)展，注冊會計師審計的業(yè)務范圍逐漸拓寬，人們對審計的期望越來越高，注冊會計師的法律責任也越來越大。社會經濟生活的復雜性和不確定性增加了審計的難度，相應產生了一定的審計風險。特別是注冊會計師事務所脫鉤改制后，這一問題顯得尤為突出，為此，正確認識審計風險，增強審計風險意識，積極有效地預防和控制審計風險，使審計在維護市場經濟秩序方面起到應有的作用是擺在注冊會計師審計面前的重要課題。

　　一、審計風險存在的主要環(huán)節(jié)及成因

　　1.審計風險存在的主要環(huán)節(jié)

　　(1)簽訂審計約定書環(huán)節(jié)的風險

　　簽訂審計約定書，是委托人與被委托機構之間明確權利義務關系的法律過程，約定書一旦確定，就對雙方均具有約束力。作為審計方，必須按約定的內容、要求按時出具審計報告，否則就構成違約。一般情況下，除老客戶外，會計師事務所對被審計單位內部財務制度和內控系統(tǒng)是否健全和有效并不了解，而這些方面的狀況又恰恰是審計機構和注冊會計師能否得出客觀、真實審計結論，發(fā)表客觀、真實審計意見的基礎。在現實中存在這樣一種情況，只要客戶上門并滿足給錢這個條件，審計機構就把風險拋之腦后，按委托方的要求草率地訂下約定書。結果有的在接觸對方的審計資料后，才發(fā)現工作量非常大，為了趕進度，不按規(guī)章的要求進行審計，有的對被審計單位財務記錄和原始憑證雖根本沒有可信度，但為了提供審計報告而憑經驗和邏輯進行推理。這樣的審計報告通常會存在審計風險。因此，可以說簽訂約定書環(huán)節(jié)是產生審計風險的源頭。

　　(2)審計抽樣和審計取證環(huán)節(jié)的風險

　　注冊會計師在審計過程中正確運用審計抽樣方法不僅可以提高審計效率，取得可靠的審計證據，同時也能保證審計質量、防范審計風險。因為注冊會計師在審計過程中不可能面面俱到，對被審計單位的所有經濟事項所涉及的財務收支都查實，而每一經濟事項在財務會計上的反映真實與否，又關系到企業(yè)財務報表的客觀性、合法性和真實性，這就有一個“公允”的問題。就是說，注冊會計師要回答的僅是被審計單位的財務報表是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務狀況，而不是保證其絕對真實。雖然公允的要求減輕了注冊會計師的責任和風險，但要達到公允的程度也并不容易，誤差必須控制在可容忍的范圍內。這就要求抽樣要有可靠性，組成適量、有效的樣本，以盡可能提高樣本對總體的反映程度。否則，樣本總體反映的情況差異超出可容忍的范圍，就會使注冊會計師對抽樣結果產生信賴過度和誤導錯誤，審計的公允性就會喪失，審計證據就可能片面、不可靠，從而產生重大誤導作用，得出錯誤的審計結論，形成審計風險。

　　(3)審計報告環(huán)節(jié)的風險

　　審計報告是審計的成果，也是追究審計責任和承擔審計風險的具體依據。按照審計程序和正常邏輯思維，審計報告是依據審計約定書規(guī)定的內容和要求，依據審計抽樣、取證所形成的工作底稿做出的，好像審計風險應存在于審計報告以前各環(huán)節(jié)。事實上，撰寫審計報告本身不但存在風險，而且是防范風險的重要環(huán)節(jié)。因為審計風險是客觀存在的，如果在審計報告中忽視風險的客觀性，把查證結果的真實性進行絕對化肯定，并且忽視被審計單位的會計責任，一旦有誤，就可能產生風險。如果審計報告對審計的時間和空間范圍表述不清，也有可能使審計報告的使用者產生誤解，形成風險。此外，審計報告對有關關聯(lián)問題、或有事項等的表述以及對被審計單位財務狀況的影響的表述是否準確、得當，也有可能產生風險。

　　2.審計風險形成的主要成因

　　(1)審計方法對審計風險的影響。

　　一是審計方法模式滯后，審計實踐上仍停留在賬項基礎審計和制度基礎審計階段；二是無論采用判斷抽樣還是統(tǒng)計抽樣，它都是根據審計人員的經驗主觀判斷，極易遺漏重要的項目；三是審計操作不規(guī)范，如審計人員為了降低審計成本隨意放棄一些自認為不必要的審計程序，審計方法的選用不科學，審計報告的編寫不明確、不公允等。

　　(2)審計人員的素質對審計風險的影響

　　我國注冊會計師整體素質與客觀要求還有相當距離。注冊會計師的綜合素質對執(zhí)業(yè)風險的防范具有決定性作用，其道德素質、業(yè)務素質等，將會直接對審計結果產生重大影響。綜合素質越高，審計風險就越小，反之風險越大。執(zhí)業(yè)人員素質導致審計風險的本質原因包括以下三個方面，一是主觀的故意，即明明知道審計項目存在審計風險，但由于受利益驅動，幫助客戶通同作弊，從而導致問題的發(fā)生；二是主觀的放縱，即明知審計風險很高，但由于粗忽大意，而不去避免，從而放任了結果的發(fā)生；三是客觀的不可預見性，即由于審計技能原因，對存在的審計風險沒有預見或在審計過程中沒有發(fā)現問題。注冊會計師自身綜合素質的高低是導致審計風險的主要原因。

　　(3)客觀經濟活動的復雜性對審計風險的影響

　　隨著社會信息化程度的提高，被審計單位的會計信息資料也越來越多，差錯和虛假的會計資料參雜其中，失察的可能性也隨著增大；經濟業(yè)務的種類和性質也在不斷的多樣化和復雜化，會計核算業(yè)務已經遠遠超出傳統(tǒng)的財務會計的內容，諸如所得稅會計、租賃會計、破產會計、合并會計報表等新內容不斷出現，對這些業(yè)務的處理，要比傳統(tǒng)的財務會計更具挑戰(zhàn)性，更容易發(fā)生爭議，也為審計帶來了更多的困難；從審計內容來看，現代審計不僅包括對被審計單位的財務收支活動進行審計，也包括對一些投資方案的可行性研究；既包括對被審計單位的經營成果進行評價，又要對被審計單位的內部控制制度的健全與運作效果進行評價，這些都會增加注冊會計師做出正確的審計結論的難度。此外，我國經濟體制及與之配套的各種制度均處于不斷變革之中，經濟成份越來越復雜，各種經濟成份的從業(yè)人員的素質有很大的差異，他們處理經濟業(yè)務的能力有時滯后于財務會計制度的變革，有的甚至亂中投機，以圖私利的情況也時有發(fā)生。上述這些因素都相應的增加了審計的風險。

　　(4)法律法規(guī)的規(guī)范程度對審計風險的影響

　　審計相關法律法規(guī)不夠完善，隨著國家政策的不斷調整、變化，各種新情況、新問題不斷出現，而相關法律法規(guī)不相配套日益突出，導致審計過程中遇到的新問題無法處理。此外，一些法規(guī)政出多門，相互矛盾，造成事務所、注冊會計師無所適從，也容易導致審計風險。另外，事務所本身不按規(guī)定標準收費，競相壓價，降低審計成本，擾亂市場秩序，也是導致審計風險發(fā)生的重要原因。

　　二、審計風險的控制與防范

　　審計人員可以根據審計風險形成的原因，采取相應的對策，將其控制在一定范圍之內。

　　其方法主要有：

　　1.提高注冊會計師的綜合素質

　　事務所內部應該注意做好兩個方面的工作：一方面是在招聘專業(yè)人員時，嚴格把住質量關，不具備條件者不能聘用。另一方面，應注意對現有注冊會計師不斷地進行后續(xù)教育。在我國經濟成份極其復雜，新規(guī)定新政策不斷出現，審計對象和內容也就處于經常變化之中，所以應形成一種制度，讓每個注冊會計師都有機會吸取新的知識，不斷提高自身的業(yè)務能力。同時，還要加強職業(yè)道德的剛性約束。首先要加強職業(yè)道德教育，不斷強化相關人員的法律意識、責任意識和風險意識，具有強烈的敬業(yè)精神，不能只顧增加事務所的經濟收入而忽視社會效益，給事務所帶來巨大的審計風險。其次，必須把執(zhí)業(yè)質量放在事務所工作首位，執(zhí)業(yè)質量關系到社會審計事業(yè)的興衰成敗，絕不可掉以輕心，一定要按照市場規(guī)則，獨立、客觀、公正地從事各項審計業(yè)務，堅決反對弄虛作假的行為。

　　2.嚴格遵循審計工作準則

　　審計人員應嚴格遵循審計規(guī)范，來制定嚴密的審計工作計劃和實施方案，認真進行審計工作準備，實施中把握審計工作質量。在審計過程中對審計工作各程序進行嚴格控制，做到審計程序合法合規(guī)、內容完整、方法恰當。如對企業(yè)資產、負債、損益審計，除對企業(yè)會計六要素財務上的正常審計外，還須考慮企業(yè)的核算體系、生產流程、銷售、倉庫等各個環(huán)節(jié)，進行全面的調查，以確保審計程序和內容上的完整性。作為審計組長或主審，對組員的審計工作質量和審計目標完成情況實施必要的檢查和監(jiān)督，發(fā)現問題要及時糾正。

　　3.建立風險責任制度和各級內部控制制度

　　從風險控制的角度出發(fā)，建立健全事務所內部的全面質量管理制度。實行工作職能分工和牽制，對審計項目質量實行三級負責制，即主審負責制、復核制、集體審理會議審定制，以有效控制審計過程中容易引起風險的環(huán)節(jié)。特別要把好審計證據質量關，突出證據的有效性。作為項目主審，須對助審人員的取證材料、底稿進行審核、確認，專職復審人員對審計報告初稿及審計資料進行復核，審理會議對重大審計事項集體“會診”，確保證據充分有效，必要時可進行二次取證。對審計中發(fā)現的重大問題，審計復核、集體審理在必要時可提前介入，進行跟蹤檢查;要實行內部管理制。如建立對審計人員質量考核制、審計目標責任考核制、審計人員廉潔自律規(guī)定等，對審計人員在執(zhí)行審計工作程序、職業(yè)道德等方面形成有力的控制和約束。

　　4.審慎選擇被審計單位

　　注冊會計師如欲避免法律訴訟，有效地控制和防范審計風險，必須慎重選擇被審計單位。如果被審計單位對顧客、職工、政府部門或其它方面沒有正直的品格，也必然會蒙騙注冊會計師，使注冊會計師陷入他們設定的圈套。注冊會計師審計不同于政府審計，事務所有權拒絕被審計單位的委托來降低風險。另外事務所也不要承接勝任能力不足的業(yè)務，否則會增加審計風險。

　　5.正確處理降低風險與經濟效益的關系

　　審計風險是可以控制的，但不可能完全消除，這是由審計客體的不可控性決定的。同時，控制審計風險需要花費一定的代價，隨著審計成本的增加，審計風險的降低幅度呈遞減趨勢，這就要求審計風險的控制要限定在一個經濟意義上適當范圍，超出這個范圍，一味降低審計風險，就可能違背成本效益原則。這就要求事務所在接受審計委托時，要認真評價被審計單位的風險程度，以避免高風險的審計客戶。

　　6.提取風險基金或購買責任保險

　　我國加入WTO 后，要求注冊會計師為國內外客戶提供高質量、全方位的服務，也將使注冊會計師、事務所面臨的風險在范圍上、深度上都不可與以往同日而語。為了更好地服務于國內外客戶，會計師事務所必須以更高的執(zhí)業(yè)質量和更有保障的資信條件來迎接新的挑戰(zhàn)。而通過提取風險基金和投保的方式可以提高事務所的賠償能力，從而取信于國內外客戶并提高社會信譽?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》也規(guī)定會計師事務所應當按規(guī)定建立職業(yè)風險基金，辦理職業(yè)保險，這一措施能幫助注冊會計師轉嫁風險，避免遭受或減少損失。

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