[摘要] 完善的公司治理離不開(kāi)內(nèi)部審計(jì)。合理有效的內(nèi)部審計(jì)是良好公司治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)在要求，但是目前我國(guó)內(nèi)部審計(jì)未受到足夠的重視。本文從論述內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用入手，分析了內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀，提出發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)作用的保障措施。

　　[關(guān)鍵詞]公司治理 內(nèi)部審計(jì) 內(nèi)部控制

　　公司治理是現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)中最重要的內(nèi)容。狹義的公司治理是指所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的一種監(jiān)督和制衡機(jī)制，即通過(guò)建立一套制度來(lái)合理地配置所有者和經(jīng)營(yíng)者之間的權(quán)利和責(zé)任。廣義的公司治理是通過(guò)包括正式的或非正式的、內(nèi)部的或外部的制度或機(jī)制來(lái)協(xié)調(diào)公司和所有利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系，以保證公司決策科學(xué)化，最終維護(hù)各方面的利益。雖然世界各國(guó)公司治理模式不盡相同，但降低代理成本，使所有者不干預(yù)公司的日常經(jīng)營(yíng)，同時(shí)又保證管理層能以股東和公司的利益最大化為目標(biāo)，一直是永恒的主題。內(nèi)部審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，是公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分。內(nèi)部控制的發(fā)展離不開(kāi)公司治理的推動(dòng)，公司治理的優(yōu)化也離不開(kāi)有效的內(nèi)部控制作為保障。隨著外部環(huán)境的不斷變化，強(qiáng)化內(nèi)部控制、改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、完善公司治理的要求越發(fā)強(qiáng)烈，而作為內(nèi)部控制重要組成部分的內(nèi)部審計(jì)的局限性更加明顯。應(yīng)該重視內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的重要作用，改進(jìn)和完善內(nèi)部審計(jì)，以促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與公司治理的良性互動(dòng)。

　　一、內(nèi)部審計(jì)定義的演進(jìn)

　　隨著企業(yè)組織形式的發(fā)展變化，規(guī)模的日益擴(kuò)大，管理層次的增多，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)越來(lái)越重要。同時(shí)，現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵也發(fā)生了很大的變化，這從國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）對(duì)內(nèi)部審計(jì)的新舊定義比較中就可以看出這一點(diǎn)。

　　IIA在1990年對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義為：內(nèi)部審計(jì)是在一個(gè)組織內(nèi)部建立的一種獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)，它要提供所檢查的有關(guān)活動(dòng)的分析、評(píng)價(jià)、建議、咨詢(xún)建議和信息，以協(xié)助本組織成員有效地履行其責(zé)任。

　　IIA于1999年通過(guò)了內(nèi)部審計(jì)的新定義，并于2001年寫(xiě)入《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》。新定義為： 內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證和咨詢(xún)活動(dòng)，其目的在于增加價(jià)值和改進(jìn)組織的經(jīng)營(yíng)。它通過(guò)系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評(píng)價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理，控制和管理過(guò)程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。 該定義首次將“增加價(jià)值”列入了公司治理領(lǐng)域中內(nèi)部審計(jì)的定義，把審計(jì)的職能提升到組織的整體水平上，使其成為組織成功的關(guān)鍵因素之一，使內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理、治理過(guò)程聯(lián)系到一起，為組織增加價(jià)值服務(wù)。

　　2002年7月，IIA在對(duì)美國(guó)國(guó)會(huì)的建議中將內(nèi)部審計(jì)連同董事會(huì)、執(zhí)行管理層和外部審計(jì)一同列為有效的公司治理賴(lài)以生存的四大基石。2002年8月，紐約證券交易所董事會(huì)正式?jīng)Q定，要求所有上市公司必須建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，這不僅為內(nèi)部審計(jì)參與公司治理提供了廣闊的發(fā)展空間，更表明內(nèi)部審計(jì)將在完善公司治理機(jī)制中扮演重要角色。

　　二、內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用

　　投資者和管理者面對(duì)著一個(gè)存在著交易費(fèi)用的企業(yè)。企業(yè)內(nèi)部的交易費(fèi)用直接影響到投資者和管理者從企業(yè)獲得的收益，進(jìn)而對(duì)他們的決策產(chǎn)生影響。企業(yè)的交易費(fèi)用反映了企業(yè)的公司治理狀況的優(yōu)劣。投資者和管理者希望通過(guò)內(nèi)部審計(jì)來(lái)控制企業(yè)人員的機(jī)會(huì)主義行為，降低交易費(fèi)用，增加企業(yè)價(jià)值。具體來(lái)講，內(nèi)部審計(jì)在公司治理中有如下作用。

　　1.減少信息不對(duì)稱(chēng)

　　公司治理是解決信息不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題的制度安排，而內(nèi)部審計(jì)是解決信息不對(duì)稱(chēng)的措施之一。內(nèi)部審計(jì)通過(guò)審計(jì)手段向有關(guān)部門(mén)或人員提供真實(shí)信息。內(nèi)部審計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行相對(duì)獨(dú)立的審計(jì)，可對(duì)管理層的會(huì)計(jì)信息編報(bào)權(quán)力和充分披露進(jìn)行約束，緩解管理層與投資者之間的信息不對(duì)稱(chēng)。

　　2.完善公司治理機(jī)制

　　內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中是投資者的剩余控制權(quán)的體現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)使得投資者的剩余控制權(quán)在企業(yè)的管理監(jiān)督中落到實(shí)處，提高了投資者直接監(jiān)督管理者的能力。另外，內(nèi)部審計(jì)可以在管理控制過(guò)程的事前策劃、事中控制及事后監(jiān)督中發(fā)揮作用，彌補(bǔ)了外部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中僅限于事后監(jiān)督的不足。

　　3.增加企業(yè)價(jià)值

　　內(nèi)部審計(jì)通過(guò)努力幫助組織預(yù)防和減少損失，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)成本小于損失的減少時(shí)，公司價(jià)值增加。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)的存在客觀上會(huì)對(duì)組織內(nèi)的經(jīng)營(yíng)管理者和其他職能部門(mén)產(chǎn)生威懾作用，使其不得不維持良好的控制系統(tǒng)，并努力改善工作績(jī)效，從而增加公司的價(jià)值。

　　4.實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制

　　內(nèi)部審計(jì)是在內(nèi)部實(shí)施連續(xù)監(jiān)督公司內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，并確定和調(diào)查那些可能預(yù)示虛假財(cái)務(wù)報(bào)表跡象的最好選擇。世通公司將高額的費(fèi)用列為資本支出，就是內(nèi)部審計(jì)師所發(fā)現(xiàn)的。內(nèi)部審計(jì)師在組織中所擁有的獨(dú)特位置，熟知企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的能力及對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理?xiàng)l件的熟悉的這些因素，使其有能力確定和估計(jì)虛假財(cái)務(wù)信息。

　　三、內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀

　　1.內(nèi)部審計(jì)定位不合理

　　《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的若干規(guī)定》明確要求國(guó)有大中型企事業(yè)單位內(nèi)部設(shè)立審計(jì)機(jī)構(gòu)。這種行政命令下的內(nèi)部審計(jì)處于尷尬境地：一方面要代表國(guó)有資產(chǎn)出資者對(duì)企業(yè)實(shí)行監(jiān)督，另一方面又要代表高層管理者監(jiān)督其下級(jí)。我國(guó)上市公司設(shè)立內(nèi)部審計(jì)時(shí)主要還是從內(nèi)部管理的角度出發(fā)的，還沒(méi)上升到治理的層面。內(nèi)部審計(jì)的治理職能還未引起人們的重視。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的確立，政府職能已發(fā)生根本轉(zhuǎn)變。既然已將自主經(jīng)營(yíng)的權(quán)力還給了企業(yè)，那么也就不應(yīng)該要求企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)代表國(guó)家對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行監(jiān)督，這是對(duì)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督職能的不適當(dāng)定位，不符合內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)，這種強(qiáng)加給內(nèi)部審計(jì)的雙重身份嚴(yán)重阻礙了內(nèi)部審計(jì)的健康運(yùn)行和發(fā)展。

　　2.內(nèi)部審計(jì)人員缺乏職業(yè)勝任能力

　　20世紀(jì)90年代以來(lái)，企業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化：經(jīng)濟(jì)全球化；信息技術(shù)的迅速發(fā)展；跨國(guó)收購(gòu)等，而這些變化直接導(dǎo)致了企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的加大。新的環(huán)境以及由此帶來(lái)的內(nèi)部審計(jì)工作重點(diǎn)的變化，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)技能、知識(shí)體系提出了更高的要求。2003年IIA全球?qū)徲?jì)信息網(wǎng)絡(luò)調(diào)查結(jié)果表明，未來(lái)的內(nèi)部審計(jì)師必須具備以下素質(zhì):(1)多面手：擁有大局觀，對(duì)整個(gè)組織的價(jià)值具有前瞻性考慮。(2)置身其中：要參與和了解公司的各項(xiàng)業(yè)務(wù)，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)提出解決措施。(3)精通技術(shù)：應(yīng)用專(zhuān)業(yè)技術(shù)知識(shí)來(lái)預(yù)防和減少公司的風(fēng)險(xiǎn)，改進(jìn)治理過(guò)程和提高效率。(4)顧問(wèn)：提供保證、培訓(xùn)和咨詢(xún)服務(wù)。(5)領(lǐng)導(dǎo)人：在風(fēng)險(xiǎn)控制和改進(jìn)組織的效果方面發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)作用。IIA在其2004年頒布的新標(biāo)準(zhǔn)中，除了對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力、對(duì)舞弊的識(shí)別與發(fā)現(xiàn)、應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎等作了相應(yīng)的要求外，針對(duì)業(yè)務(wù)素質(zhì)增加了兩項(xiàng)內(nèi)容：一是內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)熟練地應(yīng)用與特定審計(jì)工作有關(guān)的主要信息技術(shù)，熟悉相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和控制方法；二是內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮應(yīng)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)和其他數(shù)據(jù)的新技術(shù)。

　　我國(guó)很多內(nèi)部審計(jì)人員來(lái)自于會(huì)計(jì)崗位，有的來(lái)自統(tǒng)計(jì)崗位等，審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，不具備相應(yīng)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和業(yè)務(wù)能力。再加上內(nèi)部審計(jì)地位不高，很難吸引優(yōu)秀的人才加入到內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍中。據(jù)調(diào)查，現(xiàn)階段我國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員的知識(shí)與技能與現(xiàn)階段內(nèi)部審計(jì)工作的重點(diǎn)領(lǐng)域基本上是相匹配的，但對(duì)公司治理、風(fēng)險(xiǎn)管理、信息技術(shù)等相關(guān)知識(shí)掌握不足，說(shuō)明內(nèi)部審計(jì)人員的勝任能力與新的要求之間還存在差距。

　　3.內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性

　　獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)區(qū)別于企業(yè)內(nèi)部其他職能部門(mén)的重要標(biāo)志，要發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，就要保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)部門(mén)所處的環(huán)境要求。機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性是審計(jì)人員客觀發(fā)表意見(jiàn)的制度保證。IIA在其《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中多次強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，如內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)該獨(dú)立；內(nèi)部審計(jì)執(zhí)行主管在機(jī)構(gòu)內(nèi)應(yīng)向能使內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)其職責(zé)的階層報(bào)告等。內(nèi)部審計(jì)在公司治理中發(fā)揮作用的前提是，要進(jìn)入股東、董事會(huì)和高管層這一層次的受托責(zé)任關(guān)系。如果內(nèi)部審計(jì)只在較低層級(jí)的受托責(zé)任關(guān)系中發(fā)揮作用，那么就不屬于公司治理的范圍，內(nèi)部審計(jì)也無(wú)法在治理中發(fā)揮作用。如果是向董事會(huì)及其所屬的審計(jì)委員會(huì)或CEO負(fù)責(zé)并向其報(bào)告，內(nèi)部審計(jì)就可以在治理中發(fā)揮作用。

　　四、保證內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的措施

　　1.明確內(nèi)部審計(jì)的性質(zhì)和定位

　　內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中處于重要而又特殊的地位。內(nèi)部審計(jì)及內(nèi)部控制組成要素是實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)所必須的條件。要確保內(nèi)部控制制度被切實(shí)地執(zhí)行并收到良好的效果，并且能夠適應(yīng)外部環(huán)境的變化，就必須加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的有效監(jiān)督和評(píng)價(jià)。內(nèi)部審計(jì)既是內(nèi)部控制的重要組成部分，也是監(jiān)督和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制其他組成部分的主要力量，因而在強(qiáng)化內(nèi)部控制方面發(fā)揮著積極的作用。作為控制系統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)，應(yīng)以效益審計(jì)和管理審計(jì)為主，以事前、事中審計(jì)為主，以體現(xiàn)自身特色為主。內(nèi)部審計(jì)代表國(guó)家監(jiān)督企業(yè)的職能應(yīng)逐步由社會(huì)審計(jì)代替，內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)應(yīng)從傳統(tǒng)的“查錯(cuò)防弊”轉(zhuǎn)向?yàn)閮?nèi)部的管理、決策及效益服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)的職能也應(yīng)從審查和監(jiān)督向評(píng)價(jià)、咨詢(xún)與監(jiān)督并重的角色轉(zhuǎn)變。

　　2.提高內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)勝任能力和技術(shù)水平

　　與IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)水平的要求相比，我國(guó)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員現(xiàn)代管理知識(shí)、實(shí)際技能并沒(méi)有要求，應(yīng)為內(nèi)部審計(jì)人員設(shè)計(jì)職業(yè)能力框架，如職業(yè)技能體系、職業(yè)道德體系等。內(nèi)部審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)知識(shí)應(yīng)包括會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)、行為科學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)法規(guī)、定量分析法、計(jì)算機(jī)基本操作等，應(yīng)掌握的基本知識(shí)包括市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)、人力資源管理、技術(shù)管理等。公司可以通過(guò)開(kāi)展業(yè)多樣化的后續(xù)教育方式來(lái)提高內(nèi)部審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，并加強(qiáng)考核。還可以從內(nèi)部或外部招聘合適的人選加入到內(nèi)部審計(jì)的隊(duì)伍中。

　　同時(shí)應(yīng)該在企業(yè)內(nèi)部逐步建立一個(gè)完善、高效的審計(jì)信息化系統(tǒng)和審計(jì)操作手段，逐步實(shí)現(xiàn)審計(jì)過(guò)程的三個(gè)轉(zhuǎn)變，即從靜態(tài)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計(jì)與動(dòng)態(tài)審計(jì)相結(jié)合；從事后審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲?jì)與事中審計(jì)、事前審計(jì)相結(jié)合；從現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場(chǎng)審計(jì)與遠(yuǎn)程審計(jì)、非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)相結(jié)合。在審計(jì)的技術(shù)方法上也應(yīng)向以利用計(jì)算機(jī)和信息網(wǎng)絡(luò)為主的方向轉(zhuǎn)變，提高審計(jì)工作的效率和效果。

　　3.保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性

　　目前內(nèi)部審計(jì)的管理模式有四種：一是隸屬于主管財(cái)務(wù)的的副總經(jīng)理；二是隸屬于總經(jīng)理；三是隸屬于董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)；四是隸屬于監(jiān)事會(huì)。從理論上講第三種模式能最大限度地保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用。對(duì)于我國(guó)的上市公司來(lái)說(shuō)，在董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)，領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作，是比較理想的選擇。審計(jì)委員會(huì)作為審計(jì)活動(dòng)的領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)，必須確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠不受限制地與董事會(huì)、管理層及監(jiān)事會(huì)進(jìn)行溝通與交流，并向其報(bào)告工作結(jié)果；同時(shí)應(yīng)確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠獲取其所需的資料、財(cái)力等。西方許多企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置上采取了一種雙向負(fù)責(zé)、雙軌報(bào)告、保持雙重關(guān)系的組織形式。在這種模式下，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和地位明顯增強(qiáng)，權(quán)威性增加。中國(guó)廣東核電集團(tuán)的內(nèi)部審計(jì)也采取了直接向董事會(huì)報(bào)告工作，行政上接受總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的雙向負(fù)責(zé)制的內(nèi)部審計(jì)管理模式，在實(shí)踐中體現(xiàn)了較強(qiáng)的適用性和優(yōu)越性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)還是在審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下，其監(jiān)督職能的發(fā)揮有堅(jiān)實(shí)的保障，而且總經(jīng)理不再是內(nèi)部審計(jì)的唯一控制人。審計(jì)委員會(huì)必要時(shí)授權(quán)內(nèi)部審計(jì)對(duì)總經(jīng)理及其他人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)也可以為總經(jīng)理做好內(nèi)部管理咨詢(xún)、評(píng)價(jià)和建議，更好地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)。

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　　[5]賀穎奇陳佳俊:當(dāng)代國(guó)際內(nèi)部審計(jì)的變化與中國(guó)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展機(jī)會(huì)[J].審計(jì)研究，2006，（4）：87～90

　　[6]肖章大張孝蘭:內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的理性思考[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2006，（5）：104～106