摘要：目前我國(guó)上市銀行均已在全行報(bào)表層面實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并且根據(jù)新準(zhǔn)則的要求，確定了今后的各項(xiàng)會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)處理方法，有關(guān)業(yè)務(wù)系統(tǒng)的改造工作也正在進(jìn)行之中。本文擬就新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)上市銀行中實(shí)施的現(xiàn)狀、難點(diǎn)及對(duì)策作一簡(jiǎn)要論述。

　　關(guān)鍵詞：商業(yè)銀行管理 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 現(xiàn)狀 對(duì)策

　　一、我國(guó)上市銀行實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則工作取得的成效

　�。ㄒ唬┤�面完成報(bào)表轉(zhuǎn)換，有效推動(dòng)信息系統(tǒng)開發(fā)工作。各行基本上都已通過報(bào)表轉(zhuǎn)換的方式實(shí)施新準(zhǔn)則，同時(shí)正在不斷推進(jìn)基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的改造工作，少數(shù)業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)了基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。

　�。ǘ�）對(duì)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債重新分類。各行已經(jīng)按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，不再按照期限對(duì)金融資產(chǎn)、金融負(fù)債進(jìn)行分類，而是開始按照持有目的和意愿進(jìn)行分類。各家銀行均已將債券投資劃分為交易類、可供出售類、持有到期類和應(yīng)收款項(xiàng)類債券資產(chǎn)；將金融負(fù)債分為以公允價(jià)值變量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債、其他金融負(fù)債兩類。

　　（三）采用公允價(jià)值模式。各家銀行已經(jīng)按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，改變過去的單一歷史成本計(jì)量模式，全面推行了對(duì)金融資產(chǎn)、金融負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量模式。

　　（四）運(yùn)用實(shí)際利率法計(jì)量特定金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。各家銀行均已按照新準(zhǔn)則要求，對(duì)持有至到期投資、貸款以及應(yīng)收款項(xiàng)按實(shí)際利率法以攤余成本計(jì)量。

　�。ㄎ澹┛茖W(xué)合理計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在新準(zhǔn)則體系下，各行定期對(duì)各項(xiàng)可能產(chǎn)生減值的資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提減值準(zhǔn)備。各行將撥備計(jì)量范圍由信貸資產(chǎn)擴(kuò)大到承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和損失的全部資產(chǎn)，建立健全了以貸款損失準(zhǔn)備為主，其他資產(chǎn)減值準(zhǔn)備為輔的全面風(fēng)險(xiǎn)撥備制度。

　�。�六）調(diào)整衍生金融工具的核算方式。各家銀行已改變?cè)瓉碓诒硗馀�露衍生金融工具的核算方式，將其全部納入表內(nèi)核算，在會(huì)計(jì)期末采用公允價(jià)值計(jì)量衍生金融工具，及時(shí)反映衍生交易的潛在風(fēng)險(xiǎn)和盈虧，以全面反映該行的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

　　二、我國(guó)上市銀行在實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面存在的難點(diǎn)

　　（一）尚未建立起與新準(zhǔn)則要求相適應(yīng)的銀行內(nèi)部流程和風(fēng)險(xiǎn)管理體系。一方面，新準(zhǔn)則的實(shí)施，不僅僅是會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)報(bào)告規(guī)則的轉(zhuǎn)變，其實(shí)質(zhì)在于以公允價(jià)值、管理意圖、資產(chǎn)減值等因素為代表的新理念在銀行中的貫徹；另一方面，新準(zhǔn)則的實(shí)施也要求會(huì)計(jì)核算與管理層之間在風(fēng)險(xiǎn)偏好、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)、產(chǎn)品真實(shí)價(jià)值方面的關(guān)系更加緊密。因此，新準(zhǔn)則的實(shí)施，對(duì)上市銀行轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)管理理念、全面提升內(nèi)控管理和風(fēng)險(xiǎn)管理水平、加速重塑業(yè)務(wù)流程提出了挑戰(zhàn)。

　�。ǘ�）公允價(jià)值的獲取存在困難。目前來看，尚有不存在活躍市場(chǎng)或不能持續(xù)可靠取得市場(chǎng)價(jià)格的金融工具需要使用公允價(jià)值計(jì)量，這些金融工具公允價(jià)值的取得很大程度上依賴于估值模型的構(gòu)建、市場(chǎng)詢價(jià)并結(jié)合相關(guān)人員的專業(yè)判斷。而估值模型本身十分復(fù)雜，對(duì)相關(guān)人員、計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的要求很高，由于模型所需的市場(chǎng)數(shù)據(jù)、歷史數(shù)據(jù)不夠完備。因此，如何合理設(shè)計(jì)并科學(xué)應(yīng)用好估值模型，獲取合理的公允價(jià)值，將對(duì)商業(yè)銀行的金融工具估值技術(shù)、風(fēng)險(xiǎn)管理政策及內(nèi)部控制制度提出了挑戰(zhàn)。

　　（三）實(shí)際利率法的應(yīng)用成本較高。按照新準(zhǔn)則規(guī)定，在貸款、債券資產(chǎn)等業(yè)務(wù)核算中要頻繁使用實(shí)際利率法。對(duì)于固定利率的貸款和債券資產(chǎn)，確定實(shí)際利率相對(duì)容易，但對(duì)于浮動(dòng)利率的貸款和債券資產(chǎn)，頻繁進(jìn)行實(shí)際利率的計(jì)算和調(diào)整對(duì)各行的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)提出了很高的要求，需要付出很大的人力、物力、財(cái)力。

　�。ㄋ模┵Y產(chǎn)減值模型的實(shí)際應(yīng)用對(duì)商業(yè)銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理水平提出了挑戰(zhàn)。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)單項(xiàng)金額重大且存在減值客觀證據(jù)的金融資產(chǎn)進(jìn)行單項(xiàng)減值測(cè)試，商業(yè)銀行按照現(xiàn)金流貼現(xiàn)模型計(jì)量減值；對(duì)單項(xiàng)金額不大且單項(xiàng)測(cè)試未發(fā)生減值的金融資產(chǎn)進(jìn)行組合減值測(cè)試，商業(yè)銀行按照遷移模型、滾動(dòng)率模型等計(jì)量減值。無論是運(yùn)用現(xiàn)金流貼現(xiàn)模型還是運(yùn)用遷移模型、滾動(dòng)率模型，都需要考慮債務(wù)人、保證人的財(cái)務(wù)狀況及發(fā)展前景、抵質(zhì)押品的變現(xiàn)能力等因素以及遷移率、損失率等反映各類金融資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)特征的歷史數(shù)據(jù)。這就對(duì)商業(yè)銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理水平提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

　　（五）信息系統(tǒng)的改造存在難度。在日常會(huì)計(jì)核算、經(jīng)營(yíng)管理中全面實(shí)施新準(zhǔn)則，需要功能強(qiáng)大的信息系統(tǒng)作支持。新準(zhǔn)則的實(shí)施，不僅會(huì)對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)產(chǎn)生巨大沖擊，而且會(huì)對(duì)報(bào)告系統(tǒng)、業(yè)務(wù)系統(tǒng)、估值系統(tǒng)等提出新的要求。因此，如何對(duì)信息系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)換代，是商業(yè)銀行在實(shí)施新準(zhǔn)則過程中面臨的一項(xiàng)挑戰(zhàn)。

　　三、進(jìn)一步推動(dòng)新準(zhǔn)則實(shí)施的政策建議

　　為推動(dòng)商業(yè)銀行更有效地實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，銀行監(jiān)管部門和商業(yè)銀行在近期內(nèi)應(yīng)做好以下工作：

　�。ㄒ唬╆P(guān)注新準(zhǔn)則實(shí)施對(duì)監(jiān)管政策的影響，加強(qiáng)監(jiān)管政策與會(huì)計(jì)政策的銜接。新準(zhǔn)則的實(shí)施，將使銀行的資產(chǎn)價(jià)值、收入水平、權(quán)益金額產(chǎn)生重大變化，從而對(duì)資本充足率產(chǎn)生影響：一方面，“可供出售金融資產(chǎn)”、“交易性金融資產(chǎn)”的公允價(jià)值的變動(dòng)將直接加大資本充足率的波動(dòng)，提高監(jiān)管難度；另一方面，新準(zhǔn)則引入的公允價(jià)值計(jì)量屬性以及充分計(jì)提減值準(zhǔn)備的理念，使資本充足率的計(jì)算能夠更加全面地體現(xiàn)商業(yè)銀行所面臨的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)，并為監(jiān)管資本的計(jì)算提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。因此，建議銀行監(jiān)管部門充分關(guān)注新準(zhǔn)則對(duì)監(jiān)管政策的影響，使監(jiān)管政策與會(huì)計(jì)政策相銜接，既提高資本充足率計(jì)算結(jié)果的穩(wěn)定性，又能夠充分利用新準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)信息，降低銀行風(fēng)險(xiǎn)管理成本。

　�。ǘ�）加強(qiáng)對(duì)計(jì)量結(jié)果可靠性的規(guī)范，組織建立基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫。新準(zhǔn)則引入了“公允價(jià)值”、“可變現(xiàn)凈值”、“現(xiàn)值”等計(jì)量屬性，既加大了會(huì)計(jì)計(jì)量的難處，又在一定程度上降低了部分?jǐn)?shù)據(jù)的可靠性。比如，按照新準(zhǔn)則要求，對(duì)于不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。而在實(shí)際估值的過程中，估值模型的選擇、估值模型參數(shù)的選擇等都存在較大的空間。因此，建議銀行監(jiān)管部門發(fā)布針對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的行業(yè)規(guī)范，并組織建立相關(guān)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫，以提高會(huì)計(jì)計(jì)量的可靠性，降低會(huì)計(jì)計(jì)量的難度。

　�。ㄈ�）加大培訓(xùn)和研討力度，切實(shí)提升人員素質(zhì)。由于在新準(zhǔn)則體系下，金融資產(chǎn)、負(fù)債的分類標(biāo)準(zhǔn)和核算要求發(fā)生改變，公允價(jià)值計(jì)量屬性被引入，開始應(yīng)用實(shí)際利率法確認(rèn)收益，因而各商業(yè)銀行會(huì)計(jì)人員所熟悉的會(huì)計(jì)理念和核算要求已經(jīng)發(fā)生了重大變化。所以商業(yè)銀行和銀行監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)適當(dāng)組織各類培訓(xùn)，也可擇時(shí)舉辦各上市銀行參加的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施研討會(huì)，就新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的一些難點(diǎn)問題進(jìn)行共同研究。

　�。ㄋ模┏雠_(tái)監(jiān)管政策，盡快解決監(jiān)管口徑的差異問題。銀監(jiān)會(huì)一直要求在五級(jí)分類的基礎(chǔ)上按規(guī)定的比例計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備，對(duì)次級(jí)和可疑類貸款的計(jì)提比例允許浮動(dòng)20%，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求采用未來現(xiàn)金流貼現(xiàn)的方法確定減值準(zhǔn)備的計(jì)提數(shù)額。由于制度標(biāo)準(zhǔn)不一導(dǎo)致的管理口徑差異如何銜接的問題，不僅對(duì)銀監(jiān)會(huì)如何監(jiān)管和評(píng)估由此帶來的影響提出了挑戰(zhàn)，同時(shí)對(duì)商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)計(jì)量和信貸管理能力提升也提出了新要求。因此，建議銀行監(jiān)管部門盡快解決監(jiān)管口徑的差異問題。

　�。ㄎ澹┘涌鞂�(shí)施基于新準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)改造方案。系統(tǒng)改造是商業(yè)銀行在實(shí)施新準(zhǔn)則面臨的重要挑戰(zhàn)。各上市銀行應(yīng)該在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上，借鑒國(guó)際先進(jìn)銀行的管理經(jīng)驗(yàn)，盡快明確改造思路，加快系統(tǒng)改造工作，真正實(shí)現(xiàn)新準(zhǔn)則的全面應(yīng)用。

　�。�六）上市銀行應(yīng)分步推進(jìn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施工作。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一個(gè)全面、系統(tǒng)的理論體系，完整地按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求對(duì)所有業(yè)務(wù)進(jìn)行準(zhǔn)確核算，既對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)系統(tǒng)、會(huì)計(jì)管理水平、人員素質(zhì)等方面有非常高的要求，也會(huì)付出較高的制度轉(zhuǎn)換成本，同時(shí)需要較長(zhǎng)的過渡時(shí)間。因此，我國(guó)上市銀行應(yīng)充分認(rèn)識(shí)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施工作的漸進(jìn)性，堅(jiān)持重要性和成本效益原則并重的原則，逐步推進(jìn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施工作。