摘要：財(cái)政部先后三次頒布及修訂了非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。本文結(jié)合國(guó)內(nèi)研究現(xiàn)狀，從時(shí)間和空間兩個(gè)維度，對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則本身演變和對(duì)該準(zhǔn)則研究方法(即規(guī)范研究方法和實(shí)證研究方法)等文獻(xiàn)，進(jìn)行了較為全面地描述和評(píng)論。

　　關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交換 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 公允價(jià)值

　　一、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則演變的簡(jiǎn)要回顧

　　非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià))。非貨幣性資產(chǎn)交換與通常意義上的貨幣性交易相比，無(wú)論在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量上，還是從報(bào)表列報(bào)與信息披露而言都有較大的區(qū)別。因此，有必要制定相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息披露加以規(guī)范。1996年財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—非貨幣性交易(征求意見稿)》并于1998年開始草擬該準(zhǔn)則草案。經(jīng)過充分的調(diào)查、論證和多次修改，1999年6月，我國(guó)首部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》(以下簡(jiǎn)稱“1999年原準(zhǔn)則”)頒發(fā)，并于2000年1月1日起在所有企業(yè)實(shí)施。由于當(dāng)時(shí)部分上市公司利用對(duì)換人資產(chǎn)公允價(jià)值的確定來(lái)操縱非貨幣性交易所產(chǎn)生的利潤(rùn)，財(cái)政部于2001年對(duì)1999年的準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易(2001年修訂)》(以下簡(jiǎn)稱“2001年修訂準(zhǔn)則”)，要求一律以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，且不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易不確認(rèn)損益；在涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易中，收到補(bǔ)價(jià)一方確認(rèn)的損益，也僅以收到的補(bǔ)價(jià)所含的損益為限。2006年財(cái)政部又在2001年修訂準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》(以下簡(jiǎn)稱“2006年新準(zhǔn)則”)并自2007年1月1日起暫時(shí)在上市公司正式實(shí)施。與1999年原準(zhǔn)則和2001年修訂準(zhǔn)則相比，2006年新準(zhǔn)則用“非貨幣性資產(chǎn)交換”名稱取代“非貨幣性交易”名稱，引入“商業(yè)實(shí)質(zhì)”概念，重新明確了公允價(jià)值的地位和作用，保留了賬面價(jià)值計(jì)價(jià)模式，恢復(fù)并發(fā)展了公允價(jià)值計(jì)量模式。

　　二、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的規(guī)范研究述評(píng)

　　(一)2006年新準(zhǔn)則頒發(fā)前研究述評(píng)

　　在2006年新準(zhǔn)則頒發(fā)前，關(guān)于非貨幣性交易準(zhǔn)則的研究文獻(xiàn)主要分為以下類別：

　　(1)公允價(jià)值在非貨幣性交易準(zhǔn)則中運(yùn)用研究簡(jiǎn)述。對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量屬性在非貨幣性交易準(zhǔn)則中運(yùn)用的合理性與可能性研究文獻(xiàn)中，有學(xué)者認(rèn)為，1999年原準(zhǔn)則首次明確了公允價(jià)值的確定方法，不但能夠真實(shí)地反映非貨幣性交易的資產(chǎn)計(jì)價(jià)，而且也是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌的具體體現(xiàn)。也有學(xué)者對(duì)于2001年修訂準(zhǔn)則有意回避公允價(jià)值存有異議，認(rèn)為公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)中的運(yùn)用是大勢(shì)所趨，強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值的適度使用。徐麗盈認(rèn)為，鑒于公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中曾一度被嚴(yán)重濫用，成為企業(yè)操縱損益工具的原因，修訂后的非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為入賬基礎(chǔ)，其目的在于避開公允價(jià)值的使用，避免了公允價(jià)值的主觀性，選擇了賬面價(jià)值的相對(duì)客觀性，是基于我國(guó)實(shí)際情況出發(fā)的不得已而為之的權(quán)宜之計(jì)，但是這種做法違背了經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)和原則。

　　(2)非貨幣性交易準(zhǔn)則比較研究簡(jiǎn)述。對(duì)于非貨幣性交易準(zhǔn)則進(jìn)行比較研究文獻(xiàn)中，邵毅平主要從準(zhǔn)則涵蓋范圍、非貨幣性交易分類標(biāo)準(zhǔn)、會(huì)計(jì)處理等方面對(duì)我國(guó)修訂前后的非貨幣性交易準(zhǔn)則與美國(guó)的非貨幣性交易準(zhǔn)則進(jìn)行了比較分析，對(duì)我國(guó)有關(guān)部門淡化公允價(jià)值在2001年修訂準(zhǔn)則中應(yīng)用的理由提出質(zhì)疑。邵文引用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性研究的成果，認(rèn)為即使不存在活躍市場(chǎng)，同樣可以使用公允價(jià)值。為此，我國(guó)要正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值，積極倡導(dǎo)和引導(dǎo)公允價(jià)值這一計(jì)量屬性的正確使用，從而順應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的潮流。程克群等也作了大致相同的比較分析，認(rèn)為我國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則與美國(guó)的準(zhǔn)則基本是一致的。但由于兩國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)育程度不一致，在非貨幣性交易范圍上，我國(guó)準(zhǔn)則遠(yuǎn)比美國(guó)準(zhǔn)則界定的要小，使得那些避開該準(zhǔn)則，通過資產(chǎn)重組、債務(wù)重組來(lái)操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象依然存在，理論的嚴(yán)密性有所欠缺，有待進(jìn)一步規(guī)范。周麗等則借用霍夫斯特德的文化價(jià)值觀和葛雷的會(huì)計(jì)亞文化價(jià)值觀，從中美文化環(huán)境差異這一獨(dú)特視角解讀中美非貨幣性交易準(zhǔn)則差異形成的原因。2004年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了并于2005年6月開始實(shí)施的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第153號(hào)《非貨幣性資產(chǎn)交換》(FAS153)。賈博穎、付玉來(lái)分析了FAS153與我國(guó)2001年修訂準(zhǔn)則之間的差異，認(rèn)為：由于我國(guó)市場(chǎng)還不健全，公允價(jià)值難以取得，故應(yīng)謹(jǐn)慎運(yùn)用。借鑒并結(jié)合我國(guó)具體國(guó)情，建議可對(duì)我國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則的交易計(jì)價(jià)原則作如下改進(jìn)，將一項(xiàng)非貨幣性交易區(qū)分為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的交易和不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的交易分別進(jìn)行處理。商業(yè)實(shí)質(zhì)的具體判斷標(biāo)準(zhǔn)可借鑒FAS153有關(guān)規(guī)定。

　　(3)從經(jīng)濟(jì)學(xué)等其他學(xué)科視角研究非貨幣性交易準(zhǔn)則理論問題簡(jiǎn)述。有些學(xué)者獨(dú)辟蹊徑，從經(jīng)濟(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)學(xué)以及盈余管理等視角探尋非貨幣性交易準(zhǔn)則相關(guān)理論問題，為非貨幣性資產(chǎn)交換或非貨幣性交易準(zhǔn)則研究提供了新的研究思路。胡志穎從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度分析了1999年原準(zhǔn)則計(jì)價(jià)原則的合理性，認(rèn)為待售資產(chǎn)是處于接近變現(xiàn)的企業(yè)與市場(chǎng)的臨界之點(diǎn)的資產(chǎn)；非待售資產(chǎn)則是處于遠(yuǎn)離變現(xiàn)點(diǎn)的生產(chǎn)領(lǐng)域內(nèi)的資產(chǎn)，生產(chǎn)領(lǐng)域之內(nèi)的交換無(wú)異于企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)形態(tài)的轉(zhuǎn)換，相當(dāng)于企業(yè)家在企業(yè)之內(nèi)的生產(chǎn)調(diào)度，不可能產(chǎn)生損益，所以用換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值對(duì)換人資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量是合理的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)；非待售資產(chǎn)和待售資產(chǎn)之間的交換，資產(chǎn)的變現(xiàn)能力發(fā)生了變化，資產(chǎn)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)階段發(fā)生了變化，這相當(dāng)于將該項(xiàng)交易置于市場(chǎng)中，以市場(chǎng)價(jià)值對(duì)換人資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量則是合理的。黃學(xué)敏則結(jié)合公司理財(cái)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的觀點(diǎn)，重新反思公允價(jià)值在新形勢(shì)下的定位，探討了如何正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值的定義、作用及其所提供的會(huì)計(jì)信息的可靠性問題，對(duì)比分析了傳統(tǒng)計(jì)量屬性的內(nèi)在邏輯關(guān)系；并且對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則今后如何運(yùn)用公允價(jià)值提出自己的意見，并建議增加一張全面收益表作為過渡，指出公允價(jià)值的表內(nèi)確認(rèn)與計(jì)量是大勢(shì)所趨。

　　(二)2006年新準(zhǔn)則頒發(fā)后研究述評(píng)

　　由于2006年新準(zhǔn)則實(shí)施時(shí)間較短，關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的研究文獻(xiàn)基本上都屬規(guī)范研究，主要集中在以下方面：

　　(1)通過解讀2006年新準(zhǔn)則主要內(nèi)容，研究新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則的差異及其對(duì)企業(yè)權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等方面的影響。基本上都是從準(zhǔn)則框架、非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量及其披露等方面對(duì)新舊準(zhǔn)則進(jìn)行比較研究，認(rèn)為與2001年修訂準(zhǔn)則相比，2006年新準(zhǔn)則增加了公允價(jià)值計(jì)量模式。在以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)量的條件下，2006年新準(zhǔn)則不確認(rèn)損益，而2001年修訂準(zhǔn)則規(guī)定收到補(bǔ)價(jià)一方應(yīng)確認(rèn)損益，且損益僅以收到的補(bǔ)價(jià)所含的損益為限。新舊準(zhǔn)則采用不同的計(jì)量方法確認(rèn)換人資產(chǎn)的成本與非貨幣性資產(chǎn)交換損益，從而對(duì)企業(yè)權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等方面造成了很大影響。在非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理上，有的學(xué)者從新舊準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理差異進(jìn)行分析，將非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理分為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理和不具有非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理兩類并輔之以例解。同時(shí)，在介紹非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則變遷背景的基礎(chǔ)上，通過圖表和案例方式較為詳細(xì)地解釋了新舊準(zhǔn)則的異同點(diǎn)，分析了新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)的正面影響和負(fù)面影響。一方面，新準(zhǔn)則對(duì)于確保我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順應(yīng)會(huì)計(jì)國(guó)際趨同和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，推動(dòng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步市場(chǎng)化和國(guó)際化等均有重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義；另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改本身并不能完全消除企業(yè)的盈余管理。如新準(zhǔn)則全面引入公允價(jià)值計(jì)量屬性，并且給予公司更大的自主權(quán)根據(jù)對(duì)公司經(jīng)濟(jì)預(yù)期的改變來(lái)調(diào)整會(huì)計(jì)政策，這可能會(huì)帶來(lái)新的盈余管理手段。另外，新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)信息披露提出了更高的要求，這對(duì)于提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值，增強(qiáng)上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性，促進(jìn)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展都具有十分重要的意義。但是由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)公司的會(huì)計(jì)政策需要反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，并賦予企業(yè)很大的調(diào)整會(huì)計(jì)政策的權(quán)力，這會(huì)在一定程度上加大投資者分析的難度。

　　(2)研究公允價(jià)值計(jì)量屬性在2006年新準(zhǔn)則的應(yīng)用。王春雨、馬娓娓認(rèn)為新準(zhǔn)則中公允價(jià)值的重新應(yīng)用具有理論進(jìn)步性和客觀適用性，提高了財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，符合我國(guó)當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。劉泉軍、張政偉對(duì)公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中的重新使用，認(rèn)為與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相比，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，更充分地考慮了我國(guó)的國(guó)情，作了審慎的改進(jìn)。如在非貨幣交易中對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用，新準(zhǔn)則規(guī)定了在非貨幣性資產(chǎn)交換時(shí)，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益的兩個(gè)前提條件，即該項(xiàng)交換必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。新準(zhǔn)則還規(guī)定在確定是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。這些前提條件，將有效制約以非貨幣性資產(chǎn)交換的方式操縱收益的行為。

　　(3)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ)進(jìn)行研究。余玉苗、龔長(zhǎng)艷在分析非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則特征的基礎(chǔ)上，從會(huì)計(jì)目標(biāo)的演變出發(fā)，認(rèn)為非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則很好地融合了受托責(zé)任觀和決策有用觀，克服了兩者的局限性；并運(yùn)用“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說對(duì)該準(zhǔn)則制定的理論機(jī)理進(jìn)行闡述，結(jié)合案例對(duì)如何合理地應(yīng)用該準(zhǔn)則進(jìn)行了分析。劉朋從準(zhǔn)則制定導(dǎo)向的角度觀察，認(rèn)為此次新準(zhǔn)則的變化具有規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)向原則導(dǎo)向的特征。轉(zhuǎn)向除了會(huì)計(jì)理論本身外，還包括國(guó)際上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的趨勢(shì)、我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)展的基本政策、上市公司操縱利潤(rùn)的現(xiàn)狀以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技術(shù)和職業(yè)道德水準(zhǔn)。李琳、胡靜從高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的衡量標(biāo)準(zhǔn)方面對(duì)我國(guó)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的變遷過程作了評(píng)價(jià)，認(rèn)為在與國(guó)際慣例趨同的必然趨勢(shì)下，制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)以改善會(huì)計(jì)環(huán)境為切入點(diǎn)，在良好的會(huì)計(jì)環(huán)境中才能實(shí)現(xiàn)。魏舜芬從加強(qiáng)和完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度建設(shè)，以避免出現(xiàn)準(zhǔn)則和制度的不穩(wěn)定性和理論基礎(chǔ)的不一致性出發(fā)，對(duì)我國(guó)新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、美國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則在主要方面進(jìn)行比較分析。

　　三、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的實(shí)證研究述評(píng)

　　(一)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成為趨勢(shì)

　　自2001年4月國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)改組為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)并宣稱制定“全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”以來(lái)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的步伐明顯加快。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同是對(duì)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)的更恰當(dāng)表述。然而，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在體例和形式上的國(guó)際趨同并不等于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)質(zhì)和實(shí)務(wù)上的國(guó)際趨同。趨同不是等同；趨同是進(jìn)步和方向，是一種互動(dòng)，更是一個(gè)過程。因此，無(wú)論從規(guī)范研究還是從實(shí)證研究視角來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)乃至全球趨同是國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)界近年的熱點(diǎn)問題。迄今為止，全世界已經(jīng)有96個(gè)國(guó)家和地區(qū)不同程度采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。我國(guó)作為以國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)制定本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家，會(huì)計(jì)改革的進(jìn)程迫切需要借助來(lái)自市場(chǎng)的實(shí)驗(yàn)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確把握我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的具體效果。科學(xué)客觀地回答這一問題，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)理論的創(chuàng)新和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義，也具有深遠(yuǎn)的歷史意義。

　　(二)非貨幣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則效果研究缺乏

　　從現(xiàn)有的文獻(xiàn)資料可以看出，對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定及其效果進(jìn)行的實(shí)證研究很少。有少許國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)非貨幣性交易制定及其效果進(jìn)行過實(shí)證研究，取得了一些研究成果。但是這些研究成果只是一些大課題的“副產(chǎn)品”，是依附于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化、協(xié)調(diào)化和趨同化及其效應(yīng)研究而展開的，還沒有形成氣候。面對(duì)我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的困惑與矛盾，王建新從宏觀和微觀兩個(gè)角度把準(zhǔn)則制定與效果評(píng)價(jià)相結(jié)合，通過效果評(píng)價(jià)來(lái)反思和優(yōu)化準(zhǔn)則制定。首先，對(duì)基于國(guó)情準(zhǔn)則修訂的總體效果進(jìn)行檢驗(yàn)，然后以2001年修訂的非貨幣性交易準(zhǔn)則為例，從會(huì)計(jì)信息可靠性的角度進(jìn)行定量研究，對(duì)其修訂效果做出實(shí)證性的評(píng)價(jià)，藉此觀察該準(zhǔn)則修訂的合理性。從總體情況和單項(xiàng)準(zhǔn)則兩個(gè)方面來(lái)尋找基于國(guó)情準(zhǔn)則修訂的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。并認(rèn)為，盡管大多數(shù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定團(tuán)體，如美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)等，更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，但可靠性是相關(guān)性的基礎(chǔ)，在我國(guó)目前會(huì)計(jì)信息失真較普遍的環(huán)境條件下，研究會(huì)計(jì)信息可靠性更具有現(xiàn)實(shí)意義。學(xué)術(shù)界對(duì)會(huì)計(jì)信息的失真問題也給予了極大的關(guān)注，但研究大多局限于如何規(guī)范會(huì)計(jì)行為，對(duì)會(huì)計(jì)管制的效果則缺乏定量研究，因此無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的治理結(jié)果提供證據(jù)，由此也難以給政府管理機(jī)構(gòu)提供具有說服力的政策建議。

　　(三)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異分析

　　郭永清、高偉在分析2002年度財(cái)務(wù)報(bào)告的基礎(chǔ)上，通過比較我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)間存在的差異進(jìn)行了分類，并對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)間存在的每一個(gè)差異進(jìn)行詳細(xì)分析，考察其產(chǎn)生的深層次背景，思考其是實(shí)質(zhì)性的差異還是技術(shù)性的差異，然后把存在的差異歸入到不同的差異類別中并采用不同的國(guó)際趨同策略，毫無(wú)疑問是非常積極和有意義的做法。這將有助于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)了解我國(guó)會(huì)計(jì)改革所面臨的特殊會(huì)計(jì)問題，進(jìn)一步促使其在概念框架下制定國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則時(shí)考慮到我國(guó)的特殊會(huì)計(jì)問題并作出一些特別的規(guī)定，從而在降低我國(guó)會(huì)計(jì)制度的轉(zhuǎn)換成本的情況下實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的趨同。同時(shí)，兩位學(xué)者以111家B股公司和7家金融類公司2003年度報(bào)告中的國(guó)內(nèi)、國(guó)際兩份財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)分析非貨幣性交易收益。研究表明：國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于非貨幣性交易(包括重大資產(chǎn)置換)差別很大，對(duì)凈利潤(rùn)和凈資產(chǎn)的影響相當(dāng)顯著。該影響是長(zhǎng)期的，在換入資產(chǎn)的使用年限內(nèi)，由于初始計(jì)量依據(jù)不同，折舊、攤銷費(fèi)用和營(yíng)業(yè)成本的差別也很大。

　　四、結(jié)論

　　從上述對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則研究成果的回顧可以看出，過去和現(xiàn)在的研究成果較為豐富，但也存在一些不足，主要體現(xiàn)為“三多”和“三少”，即：規(guī)范研究成果多，實(shí)證研究成果少；新舊準(zhǔn)則比較研究多，準(zhǔn)則變遷及其對(duì)比研究少；對(duì)準(zhǔn)則內(nèi)容缺陷或不足研究多，對(duì)準(zhǔn)則實(shí)施及其質(zhì)量評(píng)價(jià)研究少。究其原因，可能是非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則具體實(shí)施較短，缺乏來(lái)自企業(yè)和資本市場(chǎng)的大量和可靠的數(shù)據(jù)資料，不可避免地將時(shí)間和精力用于新舊準(zhǔn)則差異及其會(huì)計(jì)處理等規(guī)范研究方面?？傊?，非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則制定及其效果能否達(dá)到準(zhǔn)則制定者的最終目的，能否顯著提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，是否合理有效，起到優(yōu)化資源配置功能，既能滿足宏觀調(diào)控需要，又能兼顧企業(yè)和廣大投資者等其他市場(chǎng)主體的既得利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，需要用數(shù)據(jù)來(lái)回應(yīng)，用市場(chǎng)來(lái)回答，畢竟“事實(shí)勝于雄辯”。