關(guān)鍵詞：　國(guó)際投資；稅收政策；負(fù)面效應(yīng)；政策調(diào)整

　　一、我國(guó)現(xiàn)行國(guó)際投資稅收政策的基本內(nèi)容

　?。ㄒ唬┮M(jìn)外資的稅收優(yōu)惠政策

　　我國(guó)對(duì)外商投資的稅收優(yōu)惠政策是伴隨著經(jīng)濟(jì)的改革開(kāi)放而逐步建立和發(fā)展起來(lái)的，集中體現(xiàn)出全方位多層次的特點(diǎn)。其具體內(nèi)容包括以下幾個(gè)方面：

　　1、普惠型的稅收優(yōu)惠政策。

　　為了實(shí)現(xiàn)吸引外資、引進(jìn)技術(shù)的開(kāi)放政策目標(biāo)，我國(guó)在全國(guó)范圍內(nèi)對(duì)外商投資企業(yè)實(shí)行一定的稅收優(yōu)惠政策。一是在所得稅方面，主要采取的是鼓勵(lì)生產(chǎn)性投資的政策，通過(guò)降低名義稅率、免稅期、減半征收、再投資退稅等優(yōu)惠手段，來(lái)降低外國(guó)投資企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)征收的預(yù)提稅，中國(guó)按對(duì)外簽訂的稅收協(xié)定所規(guī)定的、優(yōu)于國(guó)內(nèi)法規(guī)定的稅率征稅。二是在流轉(zhuǎn)稅方面，規(guī)定外資企業(yè)可以享受退回，原因1994年后改征增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅而使稅負(fù)超過(guò)原有工商統(tǒng)一稅與特別消費(fèi)稅的部分稅額優(yōu)惠（已于1999年起停止執(zhí)行）；對(duì)符合規(guī)定的外資企業(yè)的進(jìn)口設(shè)備和原材料以及相關(guān)出口產(chǎn)品的關(guān)稅、增值稅給予免稅或退稅的優(yōu)惠。此外，對(duì)開(kāi)辦初期納稅困難的外資企業(yè)還給予定期減免稅優(yōu)惠。

　　2、區(qū)域型的稅收優(yōu)惠政策。

　　除普惠型稅收優(yōu)惠政策外，在特定區(qū)域還給予外資企業(yè)更加優(yōu)惠的稅收政策，從而形成了階梯式的稅收優(yōu)惠模式。這類(lèi)特定區(qū)域主要是指下列兩類(lèi)地區(qū)：一是在改革開(kāi)放過(guò)程中形成的特定經(jīng)濟(jì)地區(qū)，包括經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)、沿海14個(gè)港口城市老市區(qū)、沿海經(jīng)濟(jì)開(kāi)放區(qū)、海南省、上海浦東高新開(kāi)發(fā)區(qū)等。在這些地區(qū)投資的外國(guó)資本，可以享受程度不同的所得稅減免稅優(yōu)惠和15%的低稅率優(yōu)惠。二是老少邊窮等中西部經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)。為了實(shí)現(xiàn)各地區(qū)經(jīng)濟(jì)的平衡發(fā)展，國(guó)家規(guī)定，在此類(lèi)地區(qū)新設(shè)立企業(yè)外資，可享受3年免稅或減征的優(yōu)惠。

　　3、產(chǎn)業(yè)型的稅收優(yōu)惠政策。

　　為了與中國(guó)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整目標(biāo)相吻合，國(guó)家對(duì)外國(guó)資本的產(chǎn)業(yè)流向進(jìn)行了稅收政策上的調(diào)控，在現(xiàn)行的外資稅收政策中規(guī)定了一系列的產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策，包括對(duì)投資高風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)業(yè)的外商投資企業(yè)實(shí)行投資虧損結(jié)轉(zhuǎn)的稅收優(yōu)惠，對(duì)能源開(kāi)發(fā)、交通設(shè)施建設(shè)、農(nóng)林牧業(yè)生產(chǎn)等國(guó)家鼓勵(lì)的項(xiàng)目實(shí)行免征或降低所得稅稅率的優(yōu)惠，對(duì)特殊行業(yè)、特定企業(yè)投資實(shí)行減免稅的優(yōu)惠等。

　　（二）中性的對(duì)外投資稅收政策

　　與全面的多層次優(yōu)惠型的吸引外資稅收政策相比，我國(guó)現(xiàn)行稅收政策對(duì)跨國(guó)企業(yè)的對(duì)外投資，幾乎沒(méi)有任何的稅收激勵(lì)政策，無(wú)論從事跨國(guó)經(jīng)營(yíng)與否，適用統(tǒng)一的無(wú)差異性的稅收政策。目前，我國(guó)對(duì)跨國(guó)企業(yè)所得的課稅制定及政策主要包括以下內(nèi)容：

　　1、采用抵免法來(lái)消除跨國(guó)企業(yè)所承擔(dān)的國(guó)際雙重稅負(fù)。

　　我國(guó)稅法規(guī)定，對(duì)于本國(guó)企業(yè)米自于境外所得在境外已經(jīng)繳納的所得稅，可持納稅憑證，在按照我國(guó)稅法規(guī)定稅率計(jì)算的應(yīng)納所得稅額內(nèi)申請(qǐng)抵免。

　　2、跨國(guó)企業(yè)在東道國(guó)所享受的減稅或免稅待遇視不同情況處理。

　　我國(guó)稅法中對(duì)這一問(wèn)題的處理分為兩種情況：第一，實(shí)行稅收饒讓抵免。依據(jù)我國(guó)與意大利、泰國(guó)、南斯拉夫、馬來(lái)西亞、韓國(guó)、印度等國(guó)所簽訂的稅收協(xié)定，雙方各自承擔(dān)對(duì)其居民從對(duì)方國(guó)家得到的減免稅待遇，給予視同已征稅抵扣的義務(wù)。對(duì)投資于上述幾個(gè)國(guó)家的中國(guó)跨國(guó)公司在這些國(guó)家所獲得的減稅或免稅待遇我國(guó)給予承認(rèn)。第二，不實(shí)行稅收饒讓抵免。依據(jù)我國(guó)與其他40個(gè)國(guó)家所簽訂的稅收協(xié)定，僅僅是締約國(guó)對(duì)方承擔(dān)稅收饒讓的協(xié)定義務(wù)，我國(guó)政府對(duì)于投資于這些國(guó)家的我國(guó)跨國(guó)公司在這些國(guó)家所獲得的減免稅待遇不予承認(rèn)，而只是實(shí)行稅收抵免。

　　3、對(duì)跨國(guó)企業(yè)的跨國(guó)所得實(shí)行稅收抵免的限制條件。

　　我國(guó)稅法規(guī)定：納稅人來(lái)源于境外所得在境外實(shí)際繳納的稅款，超過(guò)扣除限額的，可用以后年度內(nèi)扣除的余額補(bǔ)扣，補(bǔ)扣期限最長(zhǎng)不得超過(guò)5年。在跨國(guó)企業(yè)有來(lái)源于多國(guó)境外所得時(shí)，規(guī)定采用分國(guó)限額法來(lái)消除國(guó)際重復(fù)征稅。在跨國(guó)企業(yè)有來(lái)源于多項(xiàng)境外所得時(shí)，規(guī)定采用不分項(xiàng)限額法來(lái)消除國(guó)際重復(fù)征稅。

　　二、我國(guó)現(xiàn)行國(guó)際投資稅收政策的負(fù)面效應(yīng)

　?。ㄒ唬┩馍掏顿Y企業(yè)稅收政策的負(fù)面效應(yīng)

　　第一，內(nèi)外資企業(yè)政策存在過(guò)度差別待遇，影響了公平競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制的有效運(yùn)轉(zhuǎn)。我國(guó)實(shí)施了內(nèi)外有別的兩套所得稅稅法，對(duì)外商投資企業(yè)的稅收政策多以鼓勵(lì)性優(yōu)惠為主，其中大多數(shù)政策還沿用至今。雖然兩套稅法規(guī)定的法定稅率均為33%，但由于稅前列支辦法和稅收優(yōu)惠辦法存在著較大的差異，導(dǎo)致外資贏利企業(yè)實(shí)際繳納的所得稅僅約占其實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的12.7%，若再考慮到免稅期和免稅利潤(rùn)等優(yōu)惠，其實(shí)際負(fù)擔(dān)率僅為8.1%.在8.1%的實(shí)際負(fù)擔(dān)中，經(jīng)濟(jì)特區(qū)僅為5%，沿海開(kāi)放地區(qū)為9%，其他一般地區(qū)為15%左右。而內(nèi)資企業(yè)即使在扣除有限的減免稅和稅前減免等因素后，其所得稅的實(shí)際負(fù)擔(dān)率仍約為28%，是外資企業(yè)的3倍多。

　　第二，普惠型的外資稅收政策與國(guó)寥產(chǎn)業(yè)政策目標(biāo)不吻合，未能有效發(fā)揮稅收政策的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向作用?，F(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策從總體上存在這樣的缺陷：一是只對(duì)農(nóng)林牧等幾個(gè)行業(yè)的特殊優(yōu)惠進(jìn)行了粗線條的規(guī)定，對(duì)其他行業(yè)則不分產(chǎn)業(yè)性質(zhì)實(shí)行“一刀切”的優(yōu)惠政策，使產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向模糊；二是稅收優(yōu)惠向新辦企業(yè)傾斜力度大，而對(duì)那些符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策、經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益較好的老的外資企業(yè)，則少有優(yōu)惠；三是現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠手段對(duì)資本密集型和技術(shù)密集型企業(yè)的引力失效，而對(duì)勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)的過(guò)度照顧更加劇了外資流向集中于非高、精、尖產(chǎn)業(yè)的不合理現(xiàn)象。

　　第三，過(guò)于傾斜的區(qū)域性外資稅收優(yōu)惠政策，加大了地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡?！半A梯式”傾斜的區(qū)域性外資稅收政策，使我國(guó)東部地區(qū)的投資回報(bào)率明顯高于中西部地區(qū)，加上東部地區(qū)的投資環(huán)境本來(lái)就優(yōu)于中西部地區(qū)，致使大量外資涌入東部。以1998年為例，東、中、西部地區(qū)的外商投資比例分別為87.52%、8.36%、4.12%.從目前所反映的投資數(shù)據(jù)來(lái)看，外國(guó)資本和先進(jìn)技術(shù)的“東高兩低”的基本格局并未改變，2001年?yáng)|部地區(qū)的外商直接投資比例仍然比中西部地區(qū)高出近54個(gè)百分點(diǎn)。長(zhǎng)此以往，勢(shì)必將嚴(yán)重阻礙地區(qū)經(jīng)濟(jì)的平衡與協(xié)調(diào)發(fā)展。

　　第四，稅收優(yōu)惠的形式單調(diào)，稅收政策手段實(shí)施過(guò)程未呈現(xiàn)動(dòng)態(tài)性。單純從量的角度來(lái)看，我國(guó)對(duì)外資所提供的稅收優(yōu)惠政策并不少，從降低稅率、減半征收、免稅期優(yōu)惠到再投資退稅、虧損結(jié)轉(zhuǎn)等，這些優(yōu)惠形式絕大部分都屬于直接優(yōu)惠的方式，間接優(yōu)惠的形式很少，因此其政策效果并不令人滿意，甚至有的政策失去了其鼓勵(lì)性的正面效應(yīng)。另外，開(kāi)放至今，我國(guó)的外商直接投資稅收優(yōu)惠政策目標(biāo)經(jīng)歷了鼓勵(lì)國(guó)際資本向“特定地區(qū)投資一資本密集型項(xiàng)目投資一技術(shù)密集型項(xiàng)目投資”的動(dòng)態(tài)過(guò)程，但稅收優(yōu)惠政策手段并沒(méi)有根據(jù)不同的政策目標(biāo)作相應(yīng)的調(diào)整變化。在不同的目標(biāo)下，均采用了前述的初級(jí)優(yōu)惠手段。

　?。ǘ?duì)外投資稅收政策的負(fù)面效應(yīng)

　　對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)的海外投資，我國(guó)尚無(wú)宏觀的大力支持性的政策與規(guī)劃，在實(shí)際操作中，往往是政出多門(mén)、分頭管理。從前面的稅收政策分析也可以看出，我國(guó)現(xiàn)行的跨國(guó)企業(yè)境外所得課稅政策與制度和對(duì)外投資的總體宏觀政策一樣，幾乎都是一種無(wú)激勵(lì)性與投資導(dǎo)向性的政策，這種無(wú)差異性的政策體系制約了對(duì)外投資的發(fā)展。

　　第一，對(duì)外直接投資總量偏小。我國(guó)對(duì)外直接投資的數(shù)量與我國(guó)的整體經(jīng)濟(jì)實(shí)力和在世界上的經(jīng)濟(jì)地位極不相稱。據(jù)統(tǒng)計(jì)，1999年主要發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)外直接投資的流人額與流出額之間的比例為1∶4.49，即在引進(jìn)1個(gè)單位直接投資的同時(shí)，向外直接投資4.49個(gè)單位；發(fā)展中國(guó)家該比例為1∶0.47，而中國(guó)的比例為1∶0.09.這種現(xiàn)象不僅不利于我國(guó)企業(yè)參與國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，而且也不利于我國(guó)爭(zhēng)取到國(guó)際分工體系中的有利地位。

　　第二、對(duì)外直接投資項(xiàng)目偏小。在我國(guó)企業(yè)的對(duì)外直接投資中，投資規(guī)模以中小項(xiàng)目為主，1999年平均投資額為100萬(wàn)美元左右，而前蘇聯(lián)、東歐為140萬(wàn)美元，發(fā)展中國(guó)家為260萬(wàn)美元，發(fā)達(dá)國(guó)家為600萬(wàn)美元。

　　第三，對(duì)外直接投資的地域分布不合理。我國(guó)的對(duì)外直接投資主要集中于港澳地區(qū)，占我國(guó)海外投資企業(yè)總數(shù)的50%以上。除港澳地區(qū)以外，我國(guó)投資排前10名的國(guó)家依次是美國(guó)、俄羅斯、泰國(guó)、澳大利亞、日本、加拿大、馬來(lái)西亞、新加坡、印度尼西亞和南非，其中，對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家和地區(qū)的非貿(mào)易性投資占70%以上，對(duì)廣大發(fā)展中國(guó)家和地區(qū)的投資不足30%.

　　三、調(diào)整國(guó)際投資稅收政策的具體思路

　　我國(guó)目前調(diào)整加入WTO后的國(guó)際投資稅收政策的重點(diǎn)應(yīng)放在以下幾個(gè)方面：

　　（一）調(diào)整不符合WTO規(guī)則的國(guó)際投資稅收優(yōu)惠政策

　　第一，稅收優(yōu)惠產(chǎn)業(yè)與技術(shù)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。要實(shí)現(xiàn)外國(guó)投資稅收政策從地區(qū)優(yōu)惠為主向以產(chǎn)業(yè)技術(shù)優(yōu)惠為主的轉(zhuǎn)化，必須首先統(tǒng)一內(nèi)外資兩個(gè)企業(yè)所得稅，原則上取消地區(qū)性的稅收優(yōu)惠，實(shí)行全國(guó)統(tǒng)一產(chǎn)業(yè)技術(shù)導(dǎo)向型的稅收優(yōu)惠政策。在優(yōu)惠政策上分為兩個(gè)層次：第一層次，按照產(chǎn)業(yè)發(fā)展序列，對(duì)投資于先驅(qū)產(chǎn)業(yè)的內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)實(shí)行完全相同的普遍優(yōu)惠政策。第二層次，在普遍優(yōu)惠的基礎(chǔ)上，再對(duì)投資于先驅(qū)產(chǎn)業(yè)和技術(shù)密集型項(xiàng)目的外資企業(yè)實(shí)行特殊優(yōu)惠政策。

　　第二，稅收優(yōu)惠地區(qū)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。針對(duì)中西部地區(qū)擴(kuò)大開(kāi)放、提高利用外資水平的需要，在稅收政策方面，一方面要逐步取消經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)等經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)所享有的特殊優(yōu)惠政策，另一方面，對(duì)投資于經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)先驅(qū)產(chǎn)業(yè)的外資企業(yè)要給予高于一般地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策。

　　第三、稅收優(yōu)惠方式的調(diào)整。應(yīng)豐富調(diào)節(jié)手段在保留并完善減免稅等直接優(yōu)惠方式的基礎(chǔ)上，逐步增加間接優(yōu)惠，如準(zhǔn)許加速折舊收回投資、實(shí)行投資抵扣、規(guī)定特定范圍費(fèi)用開(kāi)支的扣除、特定準(zhǔn)備金的稅前扣除等，從而使優(yōu)惠形式多樣化。

　　（二）發(fā)揮稅收調(diào)控作用，支持我國(guó)企業(yè)打好“入世”基礎(chǔ)，大力發(fā)展對(duì)外投資

　　第一，面對(duì)跨國(guó)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)，要利用好WTO的過(guò)渡期規(guī)定，充分發(fā)揮稅收調(diào)控作用，支持幼稚產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

　　第二，建立對(duì)外投資稅收體系。首先要完善跨國(guó)投資企業(yè)所得稅稅收政策，對(duì)投資海外的企業(yè)要給予稅收上的扶持；其次要建立發(fā)達(dá)的國(guó)際稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)，積極推動(dòng)支持企業(yè)對(duì)外投資，鼓勵(lì)有富余生產(chǎn)能力和有成熟技術(shù)的制造業(yè)向外投資辦廠，從而促進(jìn)跨國(guó)資本的雙向流動(dòng)。

　?。ㄈ┮匀蚧癁榇蟊尘?，重視國(guó)際稅收領(lǐng)域的工作

　　第一，要注意研究國(guó)際稅收管理領(lǐng)域的新問(wèn)題。應(yīng)盡快制定電子商務(wù)適用稅收政策、跨國(guó)金融衍生交易稅收政策等，對(duì)日益增多的跨國(guó)公司的稅收管理，也需要研究制定措施。

　　第二，要注意積極推行反避稅工作。應(yīng)繼續(xù)完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅收管理法規(guī)，借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，盡快制定實(shí)施預(yù)約定價(jià)制度。考慮到居民法人跨國(guó)投資的反避稅問(wèn)題，要在條件成熟時(shí)，制定受控外國(guó)公司法。

　　第三，要重視國(guó)際稅收協(xié)定的執(zhí)行。隨著加入WTO，稅收協(xié)定的執(zhí)行將成為國(guó)際投資稅收工作中的一個(gè)重要組成部分。在這種形勢(shì)下，我們要從注重協(xié)定的談簽轉(zhuǎn)到談簽與執(zhí)行并重上來(lái)。要擴(kuò)大對(duì)已談簽生效的稅收協(xié)定的宣傳，把對(duì)外投資和吸引外資的稅收政策調(diào)整與協(xié)定執(zhí)行和反避稅工作結(jié)合起來(lái)。

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