2006-12-18 10:01 來源:張麗芹
[摘 要] 提供可靠公允的會計信息是現(xiàn)代會計的基本目標(biāo),而目前國內(nèi)外的會計信息失真問題已成為社會譴責(zé)的焦點(diǎn),會計信息失真影響了投資者、債權(quán)人等會計信息使用者的微觀決策及政府的宏觀經(jīng)濟(jì)決策,嚴(yán)重危害了國家、企業(yè)和社會公眾的利益,因而有效解決會計信息失真問題具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。近年來,我國上市和非上市公司會計信息質(zhì)量一直困擾著會計理論界以及各方會計信息使用者。會計造假屢禁不止,會計丑聞不斷爆出,這些事件在沉重打擊了投資者信心,嚴(yán)重阻礙我國資本市場健康發(fā)展的同時,也迫使更多的人去思考會計信息失真的深層根源。本文擬從會計信息失真的分類、成因和防范治理的角度進(jìn)行初步的探討。
[關(guān)鍵詞] 會計信息;會計規(guī)則;實(shí)質(zhì)會計信息失真;合法會計失真
會計信息是按預(yù)定的要求,向使用者提供有助于決策和管理的財務(wù)信息和有關(guān)的其他經(jīng)濟(jì)信息,是管理者、投資者和債權(quán)人等改善經(jīng)營管理、評價財務(wù)狀況、做出投資決策、防范經(jīng)營風(fēng)險的主要依據(jù)。會計信息是由會計在不同環(huán)節(jié)和不同階段加工處理數(shù)據(jù)而生成的其目的是向投資者、債權(quán)人和國家有關(guān)部門(下稱“消費(fèi)者”)提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的財務(wù)信息和其他相關(guān)信息以利于提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益,反映經(jīng)濟(jì)組織在特定時期的特征,揭示未來發(fā)展態(tài)勢,并為相關(guān)利害關(guān)系人提供投資決策參考,從總量上反映社會資源的配置和使用效率。
會計信息是會計規(guī)則執(zhí)行人根據(jù)一定的會計規(guī)則而生產(chǎn)出來的。如果會計信息是失真的,那它必然與產(chǎn)生會計信息的某個或所有環(huán)節(jié)相關(guān)。高質(zhì)量會計規(guī)則是產(chǎn)生高質(zhì)量會計信息的基礎(chǔ),因此,會計信息失真首先與會計規(guī)則的質(zhì)量相關(guān)。當(dāng)然,即使會計規(guī)則的質(zhì)量再高,也只有得到有效執(zhí)行才能產(chǎn)生高質(zhì)量的會計信息,故會計信息失真又與會計規(guī)則的執(zhí)行緊密相關(guān)?偟貋砜,會計規(guī)則沒有得到有效的執(zhí)行,無外乎以下兩種情形:一是會計規(guī)則執(zhí)行人故意違背會計規(guī)則;二是會計規(guī)則執(zhí)行人由于客觀上的原因在會計規(guī)則的執(zhí)行上存在偏差。由此,會計信息失真按其性質(zhì)應(yīng)分為實(shí)質(zhì)會計信息失真和合法會計信息失真兩大類。
一、實(shí)質(zhì)會計信息失真與合法會計信息失真
(一)實(shí)質(zhì)會計信息失真。
即大家所說的會計信息失真,它產(chǎn)生的原因主要有以下幾個方面:
1.企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度不明晰,企業(yè)改革不徹底、不到位,形成信息不對稱是會計信息失真的深層原因。在現(xiàn)代企業(yè)制度下,企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離,兩者在經(jīng)濟(jì)上的聯(lián)系表現(xiàn)為一種契約關(guān)系。由于兩者間的利益不一致,從而形成了信息不對稱問題,從事經(jīng)濟(jì)活動的一方為最大限度地增加自身的利益,會做出不利于另一方的行動;更可能會利用另一方信息的缺乏,而使對方不利,從而使市場交易過程偏離信息缺乏方的愿望。而企業(yè)所有者最關(guān)心的是其投入資本的安全性和收益性,總希望從企業(yè)獲得真實(shí)的會計信息,并據(jù)此客觀評價企業(yè)的經(jīng)營成果,正確估計其財務(wù)狀況,以利于未來投資決策。會計信息的重要作用之一是反映經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績,而經(jīng)營者的努力程度很難測度,這就使經(jīng)營者有可能在會計準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)左右會計信息的生成,他們更看重的是短期經(jīng)濟(jì)效益給自己帶來的利益,而不會關(guān)心企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展,采取與所有者期望相反的會計政策,使會計信息失真。
2.企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)行政化和會計人員監(jiān)督權(quán)的弱化,導(dǎo)致會計信息失真。目前我國對大部分集團(tuán)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的管理仍然集中于政府部門,這種管理有著濃厚的政治色彩,使集團(tuán)企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)人不僅是一個企業(yè)家還要是一個政治家,導(dǎo)致會計信息要迎合企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的意志,而使會計信息失真。同時,人事管理制度還未市場化,企業(yè)職工流動困難,會計人員不得不按企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的意志進(jìn)行會計核算,會計人員所應(yīng)有的監(jiān)督權(quán)被弱化,從而使會計信息不能真正反映企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)狀況。
3.激勵機(jī)制不健全,財會人員的合法利益得不到保障。隨著我國《企業(yè)法》等有關(guān)法規(guī)的進(jìn)一步實(shí)施,國家將許多權(quán)利下放企業(yè),實(shí)行廠長經(jīng)理責(zé)任制,這本是深化企業(yè)改革的重大舉措,然而,對如何有效而合理地指導(dǎo)企業(yè)用好各種權(quán)力,監(jiān)督或約束經(jīng)營者的不正當(dāng)行為,尚缺乏相應(yīng)的制約措施,使得經(jīng)營者無所顧忌。會計人員作為企業(yè)的一員,與經(jīng)營者存在著利益上的依附關(guān)系,如晉級、分房、個人報酬等取決于領(lǐng)導(dǎo)的意志,財會人員的合法權(quán)益得不到保障,致使他們不得不為自身利益的得失有所顧忌,于是只能聽從領(lǐng)導(dǎo)的擺布,導(dǎo)致會計信息失真。由于社會上企業(yè)與企業(yè)、部門與部門、東部與西部等之間存在著較大的收入差距,企業(yè)的經(jīng)營成果與經(jīng)營者的收入聯(lián)系的緊密度低,對經(jīng)營者的積極性激勵不夠,導(dǎo)致一些企業(yè)經(jīng)營者為了個人利益或小集體利益鋌而走險,違反財經(jīng)法紀(jì)做假賬、設(shè)賬外賬、私設(shè)“小金庫”,提供虛假的會計信息。
4.內(nèi)外部監(jiān)督機(jī)制不完善導(dǎo)致會計信息的失真。從企業(yè)內(nèi)部的會計監(jiān)督主體看,企業(yè)的會計負(fù)責(zé)人是由企業(yè)經(jīng)營者直接聘任的,會計人員的工資報酬是企業(yè)經(jīng)營者直接決定的,這就意味著企業(yè)的會計工作在某種意義上是為企業(yè)經(jīng)營者服務(wù)并隨著企業(yè)經(jīng)營者的意志而改變。從企業(yè)外部對企業(yè)會計信息監(jiān)督機(jī)制看,社會審計和政府審計監(jiān)督受人力、財力的限制以及其事后監(jiān)督性質(zhì)的局限,未能查出所有違法違紀(jì)行為,這也是造成企業(yè)會計信息失真的重要原因之一。
5.會計人員本身素質(zhì)不高對會計信息的質(zhì)量和可靠性有很大的影響。會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高,職業(yè)道德觀念不強(qiáng),缺乏科學(xué)的理論指導(dǎo)和嚴(yán)格的業(yè)務(wù)訓(xùn)練;對會計人員的日?己撕屠^續(xù)教育、知識更新的管理環(huán)節(jié)存在弱化現(xiàn)象,使會計人員的實(shí)際業(yè)務(wù)水平大打折扣。
6.依法行政的隨意性導(dǎo)致會計信息失真。執(zhí)法不嚴(yán),執(zhí)法的隨意性大,助長了部分經(jīng)營者的違法行為,使會計信息失真問題朝量化方向發(fā)展。經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為,人是“有限理性的經(jīng)濟(jì)人”,行為的理性與否取決于所處的環(huán)境,好環(huán)境使人產(chǎn)生更多的理性行為,不好的環(huán)境使人產(chǎn)生較多的非理性行為。提供虛假會計信息就是經(jīng)營者非理性行為具體的表現(xiàn)之一,執(zhí)法不嚴(yán)謹(jǐn)、不公正是行政人員非理性行為具體的表現(xiàn)之一。
。ǘ┖戏〞嬓畔⑹д。
是指按照會計規(guī)則要求提供的會計信息與企業(yè)實(shí)際情況不相符合,這樣的不一致是由會計規(guī)則本身所造成的,具體原因在以下幾方面:
1.會計準(zhǔn)則以及會計制度自身的不完善。
(1)會計準(zhǔn)則的制定過程具有很大的不確定因素。如會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的人員組成是否具有廣泛的代表性,如果代表性過窄,會計準(zhǔn)則可能出現(xiàn)偏向性;其次,取決于會計準(zhǔn)則是否有較長期的適用性和可行性;再次,就是會計準(zhǔn)則定義準(zhǔn)確性,如果一項會計準(zhǔn)則的涵義可能有多種理解,甚至有歧義產(chǎn)生,必然產(chǎn)生實(shí)務(wù)操作的不確定性。
。2)會計準(zhǔn)則和會計制度本身的不完美。當(dāng)前我國建立現(xiàn)代化企業(yè)制度要求賦予企業(yè)充分的自主權(quán),與之相適應(yīng)的會計改革也要求給予企業(yè)較大的會計政策選擇權(quán)。同時,隨著企業(yè)經(jīng)營方式的多樣化,經(jīng)營活動范圍的擴(kuò)大化,社會、法律和金融環(huán)境的日趨復(fù)雜化,同類會計事項的個性日益豐富,法定會計政策也趨向于為企業(yè)提供更大的會計政策選擇范圍。會計政策選擇的多樣性也會加大合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性。
(3)會計準(zhǔn)則與制度中對于一些重要信息的披露沒有作出規(guī)定或規(guī)定得不夠恰當(dāng)。這些重要信息主要有三方面:一是我國現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則對表外業(yè)務(wù)的技術(shù)規(guī)范很少或根本沒有。但事實(shí)上它們對會計信息使用者的決策有著很大的影響力。二是對于有關(guān)無形資產(chǎn),會計準(zhǔn)則中也沒有恰當(dāng)合理的會計處理方法。三是對一些企業(yè)社會責(zé)任等非經(jīng)濟(jì)信息,現(xiàn)行會計準(zhǔn)則與會計制度中沒有要求對之加以反映。
(4)會計信息提供者與使用者利益的不完全一致性是導(dǎo)致通過選擇會計政策引起合法會計信息失真的深層原因。會計反映的結(jié)果往往是利潤分配方案的依據(jù),會計報表所提供的數(shù)據(jù)指標(biāo)有時是其使用人利害得失的關(guān)鍵,利益關(guān)系人會為了自身的利益利用一切可能的機(jī)會干預(yù)這一反映結(jié)果,當(dāng)其中一方隱蔽地實(shí)施干預(yù)后,就會使其偏離原來的客觀情況。
。5)新舊法規(guī)以及各個法規(guī)之間存在著矛盾及不協(xié)調(diào)。在由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時所導(dǎo)致的會計環(huán)境的頻繁變動,使會計法規(guī)的建設(shè)明顯滯后,而且現(xiàn)行會計法規(guī)中還殘存著不少計劃經(jīng)濟(jì)體制下的內(nèi)容,不能適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,新的經(jīng)濟(jì)行為、新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、新的市場工具不斷涌現(xiàn),會計準(zhǔn)則使得會計事項的確認(rèn)、計量和報告帶有很大的彈性。還有,各會計法規(guī)之間也存在著不協(xié)調(diào),如基本會計準(zhǔn)則與具體會計準(zhǔn)則之間,具體會計準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至矛盾、沖突的地方。這些都使合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性加大。
2.會計環(huán)境的質(zhì)量。
。1)會計環(huán)境具有不確定性。我國過去長期實(shí)行高度集中的計劃經(jīng)濟(jì)體制,處于這種環(huán)境下,會計以國家宏觀管理為目標(biāo)。改革開放以來,尤其是實(shí)行社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制以來,會計環(huán)境發(fā)生了巨大變化,會計工作圍繞提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益,以向外提供有用的會計信息為基本職能。由于在經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌過程中,新的經(jīng)濟(jì)情況不斷涌現(xiàn),相關(guān)的制度法規(guī)尚未健全,使得會計對經(jīng)濟(jì)事項的處理產(chǎn)生不確定性。
(2)環(huán)境變化與會計方法變化的不同步性。會計環(huán)境變化的不確定性,必然導(dǎo)致會計核算難以準(zhǔn)確地提供價值運(yùn)動的信息。在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下,價值運(yùn)動環(huán)境是瞬息萬變的,我國對會計核算的規(guī)定,原則上又是相對穩(wěn)定的,所以當(dāng)客觀的會計環(huán)境變化后,會計方法卻不能同步跟蹤反映,這就必然會產(chǎn)生會計信息反映的誤差和失真,市場越是不穩(wěn)定,競爭越是激烈,這種誤差和失真度就越大。
二、治理我國會計信息失真問題的對策
針對上述不同性質(zhì)的會計信息失真,我們應(yīng)采取相應(yīng)的控制和預(yù)防舉措。
。ㄒ唬┚蛯(shí)質(zhì)會計信息失真而言。
首先,要建立會計信息質(zhì)量檢查體系,明確目的、目標(biāo)、主體、客體,即“為什么查”?“誰來查”?“查誰”?“查什么”等。
其次,政府部門應(yīng)實(shí)施會計監(jiān)督,一是檢查各單位是否依法設(shè)置會計賬目等;二是檢查會計憑證、會計賬等,檢查財務(wù)會計報告和其他會計資料是否完整;三是檢查會計核算是否符合會計法和國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定;四是檢查從事會計工作的人員是否具備從業(yè)資格。
再次,從宏觀方面去遏制和消除違法性會計信息失真,應(yīng)從以下幾方面入手:
1.加強(qiáng)市場環(huán)境和市場秩序的治理和整頓,以及建立科學(xué)、行之有效的市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行機(jī)制、管理制度和約束體系。
2.以企業(yè)作為獨(dú)立的市場主體為出發(fā)點(diǎn),建立科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)和組織管理機(jī)制,強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部管理與內(nèi)部控制的科學(xué)化和有效性。
3.以企業(yè)經(jīng)營者為核心,建立科學(xué)的激勵機(jī)制和約束機(jī)制,界定以經(jīng)營者業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的經(jīng)營者權(quán)利、責(zé)任和利益合理的“制度安排”體系。
4.完善法律法規(guī)制度體系,強(qiáng)化剛性法律法規(guī)的“硬約束”,即建立懲處機(jī)制。從西方歷史經(jīng)驗(yàn)看,治理會計信息失真的過程也是法制不斷完善的過程。如英國1825年的經(jīng)濟(jì)危機(jī)導(dǎo)致1844年和1845年公司法的出臺,1847年的經(jīng)濟(jì)危機(jī)帶來了1855年和1856年公司法的頒布。20世紀(jì)30年代經(jīng)濟(jì)危機(jī)之后,美國政府先后于1933年和1934年公布了“證券法”、“證券交易法”兩部重要法規(guī)。每一部法規(guī)的頒布,均對提高會計信息質(zhì)量產(chǎn)生了極有利的影響。應(yīng)當(dāng)看到,現(xiàn)行《證券法》及《注冊會計師法》等法規(guī)中盡管已有條款涉及虛假會計信息提供者的民事責(zé)任問題,但由于因果關(guān)系的舉證及賠償金額的計算困難等原因,使這些法規(guī)中關(guān)于民事責(zé)任的規(guī)定一直未能得以實(shí)施,并且我國現(xiàn)行法規(guī)中也缺乏對實(shí)質(zhì)會計信息失真具體認(rèn)定的法律規(guī)定及懲治措施。
5.制定有效的經(jīng)營者激勵機(jī)制,使經(jīng)營者和所有者的利益盡可能趨于一致。會計信息出自會計人員之手,但對外提供會計信息的主體是企業(yè)經(jīng)營者。因此,企業(yè)所有者應(yīng)制訂有效的對企業(yè)經(jīng)營者的激勵機(jī)制,使兩者利益盡可能趨向一致。
6.提高會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì),加強(qiáng)對社會審計工作的監(jiān)督,規(guī)范會計行為。
。ǘ┽槍戏〞嬓畔⑹д娑。
1.在制定會計法規(guī)、會計準(zhǔn)則時,應(yīng)盡量克服或減少其本身的不確定性。如制定機(jī)構(gòu)的人員組成應(yīng)選擇具有廣泛代表性的群體;最終確定的會計準(zhǔn)則應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有較科學(xué)和具有一定超前的分析和預(yù)測,使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性,避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響;對于準(zhǔn)則中的某些定義要有精確的分析和解釋,如果某一定義可能會有多種理解,則應(yīng)對各種可能的理解作一些詳細(xì)的闡述,表明各種理解的適用情況,這樣就不會使準(zhǔn)則的使用者造成誤解。
2.我國的會計準(zhǔn)則和會計制度中的內(nèi)容需要不斷改善,尤其是對于一些實(shí)際中遇到的新問題,如對一些重要表外信息、無形資產(chǎn)及一些重要的非經(jīng)濟(jì)信息的披露。
3.制定出具有普遍認(rèn)同的準(zhǔn)則、制度,盡量消除對同一事項選擇不同會計處理方法所產(chǎn)生的差異過大現(xiàn)象,遵循科學(xué)合理的制訂程序,草案頒布應(yīng)經(jīng)過反復(fù)討論,征求意見應(yīng)擴(kuò)大范圍,審批條件應(yīng)慎重嚴(yán)格。
4.修訂和完善《會計法》,使之適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,建立和完善會計準(zhǔn)則體系。在這個過程中,應(yīng)結(jié)合我國國情,借鑒西方國家會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)表述,要注意會計法規(guī)之間的銜接一致,以免在推行時出現(xiàn)這樣那樣的問題。
總之,治理會計信息失真,要從會計信息失真的性質(zhì)入手。宏觀上應(yīng)該從提高準(zhǔn)則、制度制訂的完美性及改善外部會計環(huán)境著手,真正建立與完善現(xiàn)代企業(yè)制度和監(jiān)督制度,改革人事管理制度,加大執(zhí)法力度,使企業(yè)、單位在法制的軌道上正常運(yùn)營。從微觀角度,應(yīng)加強(qiáng)會計人員的管理和繼續(xù)教育,加強(qiáng)單位內(nèi)部制度的建設(shè),強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督,遵守國際規(guī)則,提高會計信息質(zhì)量。
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活動性質(zhì):在線探討