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管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)的貢獻(xiàn)

來(lái)源: 楊時(shí)展 編輯: 2003/12/23 08:51:24  字體:
  我們管理會(huì)計(jì)的研究者們,通常都習(xí)慣于從管理會(huì)計(jì)的本身,來(lái)研究管理會(huì)計(jì),這很自然,但管理會(huì)計(jì)畢竟是整個(gè)會(huì)計(jì)科學(xué)的一部分。管理會(huì)計(jì)科學(xué)的發(fā)展,從宏觀上說(shuō),必然會(huì)推動(dòng)整個(gè)會(huì)計(jì)科學(xué)乃至人類文明的發(fā)展,認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn),將有助于我們對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)。

  管理會(huì)計(jì)是如何促進(jìn)會(huì)計(jì)科學(xué)乃至人類文明的發(fā)展的?

  我認(rèn)為,可以從以下五個(gè)方面來(lái)看。是否有當(dāng),請(qǐng)兩岸的朋友們不吝指正。

  一、充實(shí)了《會(huì)計(jì)學(xué)》的內(nèi)容

  照美國(guó)會(huì)計(jì)師公會(huì)(AICPA)1941年的定義,《會(huì)計(jì)學(xué)》應(yīng)該以記錄、分類、匯總財(cái)務(wù)情況為主。研究帳是怎樣記的,表是怎樣編的,財(cái)產(chǎn)是怎樣按會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)估價(jià)的,獨(dú)資、合伙、股份企業(yè)的會(huì)計(jì)是怎么辦的,企業(yè)的合并、破產(chǎn)、清算是怎么進(jìn)行的。照我們今天習(xí)慣的說(shuō)法,是一種所謂“記帳——報(bào)帳型”會(huì)計(jì)。

  記帳和報(bào)帳的研究,當(dāng)然是必要的,但從現(xiàn)代文明、現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)的要求來(lái)看,卻很不夠。

  這種模式的會(huì)計(jì)有一個(gè)嚴(yán)重的缺點(diǎn),這就是:它所提供的只是一種歷史信息,當(dāng)您看到帳和表,覺(jué)得利潤(rùn)太低時(shí),它已是既成事實(shí),您已無(wú)法改變了;當(dāng)您覺(jué)得銷貨太少,存貨太多,流動(dòng)比率太低,單位成本太高時(shí),它們也早已成定局,您已無(wú)法改變了。

  這種情況,無(wú)論從競(jìng)爭(zhēng)上看,發(fā)展人類社會(huì)的生產(chǎn)力看,都很不利。同時(shí),也沒(méi)有發(fā)揮現(xiàn)代會(huì)計(jì)所能起的作用,甚至,還影響管理人員對(duì)會(huì)計(jì)的看法,認(rèn)為會(huì)計(jì)的作用,不過(guò)如此。

  管理會(huì)計(jì)的發(fā)生和發(fā)展,從根本上改變了《會(huì)計(jì)學(xué)》的內(nèi)容。使它從歷史的記錄,變成了事前的預(yù)測(cè);從被動(dòng)地反映事實(shí),變成為主動(dòng)地控制事實(shí)的發(fā)展;使它從“記帳——報(bào)帳型”會(huì)計(jì),變成“計(jì)劃控制型”會(huì)計(jì)。使整個(gè)企業(yè)對(duì)準(zhǔn)著計(jì)劃資產(chǎn)負(fù)債表,計(jì)劃損益表,計(jì)劃現(xiàn)金流量表來(lái)運(yùn)作,從而將傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的結(jié)果,改變?yōu)闀?huì)計(jì)的原因。企業(yè)的利潤(rùn)1000萬(wàn)元,是計(jì)劃作出的,會(huì)計(jì)的作用在于一方面合理制定出這個(gè)數(shù)字,一方面控制企業(yè)的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng),實(shí)現(xiàn)這一計(jì)劃利潤(rùn)。成本、銷售存貨、現(xiàn)金流量,莫不如此。這樣一來(lái),會(huì)計(jì)就不再只是歷史的記錄,而改變成為一種對(duì)結(jié)果事先加以控制的有力手段,從而使《會(huì)計(jì)學(xué)》的面目一新,會(huì)計(jì)在競(jìng)爭(zhēng)能力、發(fā)展社會(huì)生產(chǎn)力上的作用大大提高,促進(jìn)了人類文明的發(fā)展。這是管理會(huì)計(jì)學(xué)的第一個(gè)貢獻(xiàn)。

  根據(jù)會(huì)計(jì)工作日漸向“計(jì)劃——控制型”發(fā)展這一具有決定意義的情況,美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)在1966年紀(jì)念該會(huì)成立50周年時(shí)發(fā)表了一個(gè)重要文告,這就是今天廣泛流傳的《會(huì)計(jì)基本理論說(shuō)明書(shū)》(A Satement of Basic Accounting Theory ASOBAT),提出以下兩點(diǎn)見(jiàn)解:

  1.它反復(fù)強(qiáng)調(diào):會(huì)計(jì)的信息量應(yīng)該擴(kuò)大,《會(huì)計(jì)學(xué)》除提供傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息以外,還應(yīng)該提供傳統(tǒng)以外的有關(guān)計(jì)劃和控制方面的信息。(63—73頁(yè))

  2.《會(huì)計(jì)學(xué)》應(yīng)該以改進(jìn)各管理層級(jí)的計(jì)劃和控制工作為目標(biāo),將計(jì)劃和控制作為《會(huì)計(jì)學(xué)》內(nèi)容的一部分。(63頁(yè)、68頁(yè))

  這個(gè)ASOBAT本身就有一個(gè)突出之點(diǎn),它是將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)上所需的信息和管理會(huì)計(jì)上所需的信息一視同仁、并駕齊驅(qū)地來(lái)寫(xiě)的。

  AAA的這一主張乃至它的這一寫(xiě)法立刻得到很多會(huì)計(jì)學(xué)者的響應(yīng)。從1966年起,所有近年以《會(huì)計(jì)學(xué)》名義出版的書(shū),都加上計(jì)劃和控制兩個(gè)內(nèi)容,臺(tái)灣學(xué)者們近年所寫(xiě)的書(shū),也是這樣。

  從1966年起,凡是會(huì)計(jì)學(xué)這方面的書(shū)而不包括計(jì)劃和控制兩部分的,一律只稱財(cái)務(wù)會(huì)計(jì);不包括紀(jì)錄和匯總的,則一律只稱管理會(huì)計(jì),只有同時(shí)涵蓋兩個(gè)方面的,才稱為《會(huì)計(jì)學(xué)》,從而使《會(huì)計(jì)學(xué)》的內(nèi)容發(fā)生了一個(gè)巴卻利以后500年來(lái)前所未有的重大改變,真正進(jìn)入了一個(gè)“現(xiàn)代會(huì)計(jì)”的新時(shí)代。

  《會(huì)計(jì)學(xué)》內(nèi)容這一重大變化,正是管理會(huì)計(jì)的發(fā)生和發(fā)展引起的。

  這里,要作點(diǎn)補(bǔ)充:“現(xiàn)代會(huì)計(jì)”這個(gè)名稱的應(yīng)用,很為廣泛。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者Hatfield 1919年出版的會(huì)計(jì)學(xué),其書(shū)名就是《現(xiàn)代會(huì)計(jì)—其原理及應(yīng)用》,可見(jiàn)這“現(xiàn)代”兩字,實(shí)際上已經(jīng)很不現(xiàn)代了。

  管理會(huì)計(jì)的發(fā)展使會(huì)計(jì)學(xué)的內(nèi)容大大不同于過(guò)去,并且,按照我個(gè)人的看法,也才使會(huì)計(jì)學(xué)的“現(xiàn)代”兩字,有了一個(gè)明確的界限:

  第一,從20世紀(jì)末的情況看,“現(xiàn)代會(huì)計(jì)”應(yīng)該是指包括計(jì)劃和控制兩個(gè)部分在內(nèi)的會(huì)計(jì),或者說(shuō),“現(xiàn)代會(huì)計(jì)”由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩個(gè)部分構(gòu)成,管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生了現(xiàn)代會(huì)計(jì)。

  第二,“現(xiàn)代會(huì)計(jì)”的“現(xiàn)代”,具體說(shuō),指1966年以后。

  是不是可以這樣看,請(qǐng)指正。

  二、提高了會(huì)計(jì)的作用

  會(huì)計(jì)作什么用?

  會(huì)計(jì),從其最基本的方面看,是一種量具,它和尺、寸計(jì)量長(zhǎng)度,分、秒計(jì)量時(shí)間,斤、兩計(jì)量重量一樣,它以元、角、分計(jì)量經(jīng)濟(jì)信息的大小和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)模。

  無(wú)論在管理會(huì)計(jì)發(fā)生以前或管理會(huì)計(jì)發(fā)生以后,會(huì)計(jì)這種量具的性質(zhì)不變,但會(huì)計(jì)的作用卻改變了。在管理會(huì)計(jì)發(fā)生以前,會(huì)計(jì)用來(lái)提供經(jīng)濟(jì)信息,起信息系統(tǒng)的作用;在管理會(huì)計(jì)發(fā)生以后,會(huì)計(jì)用來(lái)控制信息、起控制系統(tǒng)的作用。

  管理會(huì)計(jì)的發(fā)生使會(huì)計(jì)從一種信息系統(tǒng),改變成為一個(gè)控制系統(tǒng)。

  這是管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)的第二個(gè)貢獻(xiàn)。

  信息系統(tǒng)和控制系統(tǒng)是有聯(lián)系的,但也是有區(qū)別的。

  信息系統(tǒng)客觀地反映信息。信息是“3”,作“3”;是“5”,作“5”。

  它像溫度計(jì),客觀反映溫度,多少,就是多少。為了反映得正確,它應(yīng)盡量避免外在的干擾,讓人們可以憑這個(gè)客觀地反映出來(lái)的、真實(shí)的溫度,來(lái)判斷自己發(fā)燒不發(fā)燒?;蛘撸摯┒嗌僖路?。

  在這里,人們是被動(dòng)的,是聽(tīng)命于客觀的。

  控制系統(tǒng)相反。

  控制系統(tǒng)主觀地控制信息。

  如果人們要求的信息是“3”,則由系統(tǒng)加以控制,使獲得的結(jié)果,能夠是“3”;如果要求是“5”,就由系統(tǒng)加以控制,使其得“5”。在這里,人們對(duì)于信息,就不是力求避免干擾,而是要求加以必要的干擾,不讓自流,使得出的信息,合乎心意。

  如果把信息系統(tǒng)比作溫度計(jì),則控制系統(tǒng)就可以比作是空調(diào)器??照{(diào)器的溫度是由人們主觀控制、主觀干擾的,人們要將溫度控制到多高,就可以控制到多高,是人們先決定自己想穿多少衣服,然后控制溫度來(lái)適應(yīng)人們的主觀愿望,而不是由人去適應(yīng)溫度;是讓溫度來(lái)遷就人,而不是人去遷就溫度。這里,人們是主動(dòng)的,是支配客觀的,而不是聽(tīng)命于客觀的。

  人類文明進(jìn)步的結(jié)果,使人類逐步有力量來(lái)控制自然和人類的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)了。

  同一事物,可以是信息系統(tǒng),也可用作控制系統(tǒng)。

  比如秤,買魚(yú)時(shí)要用,買肉時(shí)也要用,秤還是秤,但作用不一樣。

  買魚(yú)論尾,秤起信息系統(tǒng)的作用,秤星反映的信息,以魚(yú)的重量為轉(zhuǎn)移,不受人的控制,這里人由魚(yú)的重量來(lái)決定付多少錢(qián),人是被動(dòng)的。

  買肉論斤,秤起控制系統(tǒng)的作用,秤星按照人意,定著于一定的點(diǎn)上。肉不夠量則加肉,肉過(guò)量則減肉,完全受人的控制,這里,人想買多少錢(qián)的肉,就秤多少斤,人是主動(dòng)的。

  這種控制作用,對(duì)現(xiàn)代企業(yè)和政府機(jī)關(guān),十分必要。

  就企業(yè)來(lái)說(shuō),他想得到的,并不是一個(gè)隨便什么樣的信息,而是一個(gè)他希望得到的信息。如果計(jì)劃利潤(rùn)是1000萬(wàn),他想得到的信息,就是實(shí)際利潤(rùn)1000萬(wàn),或超過(guò)1000萬(wàn)。并不想得到實(shí)際利潤(rùn)不足1000萬(wàn)的信息。

  憑信息來(lái)控制企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),使企業(yè)以準(zhǔn)目標(biāo)運(yùn)作,最后達(dá)到目標(biāo),這就是現(xiàn)代會(huì)計(jì)的全部秘密!由于控制作用的加強(qiáng),美國(guó)會(huì)計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)人,從50乃至40年代起,就不再稱總會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)主任而改稱為總控制師和副總控制師,名稱的改變意味著會(huì)計(jì)作用的改變。

  傳統(tǒng)會(huì)計(jì)只要算出結(jié)果就行,不問(wèn)這結(jié)果合意不合意。

  現(xiàn)代會(huì)計(jì)不只要求算出結(jié)果,而且一定要使這個(gè)結(jié)果能如人所望。

  管理會(huì)計(jì)所反映的現(xiàn)代文明和傳統(tǒng)的大不一樣了,這是管理會(huì)計(jì)對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)乃至現(xiàn)代人類文明的第二個(gè)貢獻(xiàn)。

  三、改變了《會(huì)計(jì)學(xué)》的性質(zhì)

  《會(huì)計(jì)學(xué)》是一種什么性質(zhì)的科學(xué)?

  或者說(shuō);《會(huì)計(jì)學(xué)》回答什么樣的問(wèn)題?

  《會(huì)計(jì)學(xué)》按照它所解答的問(wèn)題的性質(zhì),分為兩種。

  一種叫實(shí)證會(huì)計(jì)學(xué)(Positive accounting),或敘述會(huì)計(jì)學(xué)(descriptive accounting)。

  實(shí)證會(huì)計(jì)學(xué)回答“是”或“不是”的問(wèn)題。它通過(guò)大量的事實(shí)來(lái)說(shuō)明,比如,這個(gè)實(shí)體的會(huì)計(jì)制度是健全的,這個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表是可信的,這個(gè)企業(yè)的存貨是100萬(wàn),單位成本是10元,流動(dòng)比例是2.5,照這一情況發(fā)展下去,預(yù)計(jì),這個(gè)企業(yè)下年度的利潤(rùn)是會(huì)增加的,這個(gè)企業(yè)不是沒(méi)有前途的企業(yè),它的股票是可買的……等等。這種命題的正確與否,都能由大量的事實(shí)來(lái)證明,因此,以這些“是”或“不是”來(lái)回答的問(wèn)題就稱實(shí)證命題,而這種會(huì)計(jì)學(xué),就稱為實(shí)證會(huì)計(jì)學(xué)。

  盡管“實(shí)證會(huì)計(jì)”于1988年美國(guó)R.L.WR atts及J.L.Zimmerman兩位的《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》一書(shū)出版后才普遍引起注意,實(shí)際上《會(huì)計(jì)學(xué)》在本世紀(jì)20年代開(kāi)始和預(yù)算結(jié)合并開(kāi)始慢慢標(biāo)準(zhǔn)化以前,一直是以實(shí)證為主的。

  規(guī)范性會(huì)計(jì)學(xué)解答的不是“是”或“不是”的問(wèn)題,而是“應(yīng)該”或“不應(yīng)該”、“好”或“不好”的問(wèn)題。不是說(shuō),這個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)體的會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)狀況是如何、不是如何,或者這個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)體的存貨、成本、利潤(rùn)是多少、不是多少,而是說(shuō),這個(gè)實(shí)體的會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)狀況好不好,這個(gè)實(shí)體的存貨、成本、利潤(rùn)……應(yīng)不應(yīng)是那么多的問(wèn)題。

  這些以“好”、“不好”、“應(yīng)”、“不應(yīng)”來(lái)回答的問(wèn)題是以某種規(guī)范(NORM)的存在為條件并和規(guī)范的要求對(duì)比而言的,因此,稱為規(guī)范命題,目的不在于用大量的事實(shí)來(lái)肯定或否定這個(gè)命題,而在于以這些事實(shí)來(lái)和規(guī)范對(duì)比,對(duì)事實(shí)作出評(píng)價(jià),然后,進(jìn)一步根據(jù)評(píng)價(jià),提出建議,使這個(gè)實(shí)體能據(jù)以作出良好的、行之有效的會(huì)計(jì)政策、財(cái)務(wù)決策來(lái)改進(jìn)其會(huì)計(jì)制度和財(cái)務(wù)工作。

  隨著人類文明的進(jìn)步,人類對(duì)自然、對(duì)社會(huì)的主動(dòng)性和信心加強(qiáng)了,將會(huì)計(jì)學(xué)停頓或局限在實(shí)證性的程度顯然就不合人類的需要。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,促進(jìn)了交易的信用化和信用經(jīng)濟(jì),從而對(duì)會(huì)計(jì)的質(zhì)的規(guī)范性的要求增加了。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)又加劇了競(jìng)爭(zhēng),從而對(duì)會(huì)計(jì)的量的規(guī)范性的要求增加了。如果說(shuō),會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的確立,為會(huì)計(jì)樹(shù)立了質(zhì)的規(guī)范,則預(yù)算控制這個(gè)以后由管理會(huì)計(jì)加以發(fā)展的技術(shù),就為會(huì)計(jì)樹(shù)立了量的規(guī)范。上面提到的美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的ASOBAT,曾在最后一章《會(huì)計(jì)信息的擴(kuò)張》中表述了以下意見(jiàn):

  1.將來(lái)的會(huì)計(jì)理論,將更具有規(guī)范性,比過(guò)去更少敘述性(will be more normative and less descriptive than it has in the past P.68)。會(huì)計(jì)信息將更著重于會(huì)計(jì)計(jì)量與傳達(dá)的規(guī)范性方面(should place emphasis on the normative aspect of accounting measuremen t and communication P.68)。

  2.無(wú)論是個(gè)人或是組織所要求的信息,將同時(shí)具有“是什么”和“應(yīng)該是什么”兩個(gè)方面(both in terms of“what is”and“what should be”。 P.68)。

  我以為,這些意見(jiàn)是正確的。

  在質(zhì)的規(guī)范性方面,這些年來(lái),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)方面,已取得很大進(jìn)展。各種標(biāo)準(zhǔn)已不斷頒布、實(shí)施,從而提高了報(bào)表的可信性。在量的規(guī)范性方面,責(zé)任主要落在管理會(huì)計(jì)身上,企業(yè)的計(jì)劃,是最重要的量的規(guī)范。從今天的情況說(shuō),計(jì)劃受種種不確定因素的影響過(guò)多、過(guò)大,對(duì)這些不確定因素,我們的計(jì)劃工作還相當(dāng)無(wú)能為力,使我們的計(jì)劃有很大隨意性,規(guī)范的能力顯然不足,如何提高計(jì)劃工作的質(zhì)量,以增加計(jì)劃的約束力和規(guī)范性,還將是管理會(huì)計(jì)今后的一個(gè)長(zhǎng)期、艱巨的任務(wù)。

  管理會(huì)計(jì)的發(fā)展使會(huì)計(jì)學(xué)逐步從實(shí)證性走向規(guī)范性,對(duì)人類的經(jīng)濟(jì)生活起更大作用,這是管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)發(fā)展的第三個(gè)貢獻(xiàn)。

  四、明確了會(huì)計(jì)工作的目的

  為什么要會(huì)計(jì)?

  作為一個(gè)財(cái)務(wù)或一個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)體的責(zé)任人員,最主要的就在于獲得委托人的信任,為此,就要求他負(fù)起兩種責(zé)任來(lái):

  第一、把帳目交代清楚。

  第二、按照委托人的愿望,保證受托財(cái)物的安全與增值。

  這兩種責(zé)任,就構(gòu)成了會(huì)計(jì)所稱的受托責(zé)任(accountability)。意思就是一個(gè)善良的受托人為受托財(cái)物向托付人應(yīng)負(fù)的責(zé)任。

  我認(rèn)為:受托責(zé)任的存在,是人們之所以要會(huì)計(jì)的根本原因。

  今天,普遍認(rèn)為,會(huì)計(jì)是為決策提供信息的。

  為哪些決策提供信息?

  很多決策都要求會(huì)計(jì)提供信息。但根本的一項(xiàng)就是為判明受托人是否已完成了受托責(zé)任、是否繼續(xù)給受托人以信任這個(gè)根本決策,提供信息。

  如果受托人的受托責(zé)任完成得好,則作出繼續(xù)給予信任的決策。如果完成得不好,則作出不繼續(xù)給予信任的決策。如果股份持有人的股份不足以撤換受托人,則股份持有人可以作出拋出其股份的決策。

  受托責(zé)任概念關(guān)系到為什么要進(jìn)行會(huì)計(jì)或者說(shuō)會(huì)計(jì)的必要性這個(gè)根本問(wèn)題,如果不是由于完成受托責(zé)任的必要,我看,也就根本沒(méi)有會(huì)計(jì)的必要,會(huì)計(jì)因受托責(zé)任的發(fā)生而發(fā)生,也因受托責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展。

  受托責(zé)任的思想,源遠(yuǎn)流長(zhǎng),可以上溯遠(yuǎn)古;受托責(zé)任的存在,也比四項(xiàng)會(huì)計(jì)公設(shè)(postulates)更為根本。沒(méi)有會(huì)計(jì)實(shí)體、繼續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量等公設(shè),會(huì)計(jì)就不能進(jìn)行,或者至多,不能照今天這一模式進(jìn)行;而如果沒(méi)有受托責(zé)任,則會(huì)計(jì)就根本不必進(jìn)行。

  可是,為什么會(huì)計(jì)學(xué)教科書(shū)卻不談受托責(zé)任的問(wèn)題?梅格斯(Meigs)等人所寫(xiě)的《會(huì)計(jì)學(xué)》,一開(kāi)頭就指出:今天的時(shí)代,是一個(gè)受托責(zé)任的時(shí)代,是非常正確的,可是,也沒(méi)有展開(kāi)討論,這是為什么?

  為什么會(huì)計(jì)學(xué)原理只講四項(xiàng)公設(shè),而不講受托責(zé)任?

  為什么《會(huì)計(jì)學(xué)》只注意會(huì)計(jì)的能不能的問(wèn)題,而不注意會(huì)計(jì)的必要和不必要的問(wèn)題?

  《會(huì)計(jì)學(xué)》和會(huì)計(jì)原理不講受托責(zé)任是《會(huì)計(jì)學(xué)》和會(huì)計(jì)原理中的一個(gè)嚴(yán)重缺點(diǎn),為什么會(huì)發(fā)生這個(gè)缺點(diǎn)?

  我以為這是和《會(huì)計(jì)學(xué)》發(fā)展水平有關(guān)的。

  會(huì)計(jì)實(shí)體、繼續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)期間、貨幣計(jì)量,都很現(xiàn)實(shí),容易感知,沒(méi)有它們,會(huì)計(jì)就沒(méi)有可操作性,甚至,無(wú)法動(dòng)手,因此,當(dāng)人們從長(zhǎng)期的會(huì)計(jì)實(shí)踐轉(zhuǎn)向會(huì)計(jì)理論的研究時(shí),不但很快就感覺(jué)到它們,而且,很快就認(rèn)識(shí)它們是會(huì)計(jì)工作的前提,將它們作為會(huì)計(jì)公設(shè)。

  受托責(zé)任不是會(huì)計(jì)人員的事。受托責(zé)任概念是否明確,不影響會(huì)計(jì)的可操作性,不少會(huì)計(jì)工作者工作一輩子,對(duì)受托責(zé)任概念可以一無(wú)所知。甚至,不少會(huì)計(jì)理論工作者,對(duì)這個(gè)概念也不能說(shuō)是十分注意的。管理人員感到受托責(zé)任的存在,而當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)工作水平卻無(wú)法將受托責(zé)任量化,加入會(huì)計(jì)系統(tǒng)之中,更缺乏要求會(huì)計(jì)工作來(lái)保證受托責(zé)任完成的思想。這種會(huì)計(jì)水平和管理實(shí)踐脫節(jié)的情況,使受托責(zé)任的問(wèn)題長(zhǎng)期被會(huì)計(jì)教科書(shū)放在一邊。

  管理會(huì)計(jì)的發(fā)生和發(fā)展改變了這一情況。

  管理會(huì)計(jì)的規(guī)范性很快以計(jì)劃工作將受托責(zé)任量化起來(lái),使其有會(huì)計(jì)上的可操作性,在企業(yè)通過(guò)計(jì)劃資產(chǎn)負(fù)債表,計(jì)劃損益表,計(jì)劃現(xiàn)金流量表,在政府機(jī)關(guān),通過(guò)預(yù)算,企業(yè)管理人或政府責(zé)任人的受托責(zé)任,十分具體而明確的得到量化,這些量化了的受托責(zé)任,通過(guò)管理會(huì)計(jì)上的各種控制手段,可以完全保證其實(shí)現(xiàn)。計(jì)劃利潤(rùn)1000萬(wàn)元,通過(guò)管理的控制手段,可保證實(shí)際利潤(rùn)不低于1000萬(wàn)元;計(jì)劃單位成本10元,管理會(huì)計(jì)上的控制手段可以完全保證實(shí)際成本不超過(guò)10元,管理會(huì)計(jì)使受托責(zé)任有可計(jì)量性、可保證性、可操作性,從而也使受托責(zé)任這個(gè)會(huì)計(jì)的根本目標(biāo)明確起來(lái)了。由于這個(gè)原因,我在前些年講會(huì)計(jì)理論時(shí),即將受托責(zé)任作為會(huì)計(jì)公設(shè)之一,并將它認(rèn)為是比其他四項(xiàng)公設(shè)更為基本的公設(shè)。

  管理會(huì)計(jì)進(jìn)一步明確了會(huì)計(jì)工作的根本目的,充實(shí)并進(jìn)一步完備了會(huì)計(jì)理論,這是管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)的第四個(gè)貢獻(xiàn)。

  五、推動(dòng)了審計(jì)學(xué)術(shù)的發(fā)展

  以上說(shuō)明管理會(huì)計(jì):

  充實(shí)了《會(huì)計(jì)學(xué)》的內(nèi)容,提高了會(huì)計(jì)工作的作用,改變了會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)的性質(zhì),明確了會(huì)計(jì)工作的目的。

  這些,都是管理會(huì)計(jì)對(duì)《會(huì)計(jì)學(xué)》和會(huì)計(jì)工作的貢獻(xiàn)。而會(huì)計(jì)和審計(jì)是不可分的。

  會(huì)計(jì)和審計(jì),是認(rèn)定(assertion)和重認(rèn)定(reassertion)的關(guān)系。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)認(rèn)定受托責(zé)任的完成情況,管理會(huì)計(jì)保證受托責(zé)任的完成,而審計(jì)則從獨(dú)立的立場(chǎng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所認(rèn)定的受托責(zé)任完成情況,給予重認(rèn)定,對(duì)管理會(huì)計(jì)所定的計(jì)劃和保證措施,給予重評(píng)價(jià)。

  說(shuō)起來(lái),它們是會(huì)計(jì)學(xué)中三門(mén)不同的學(xué)科,但實(shí)際上,它們都是圍繞著受托責(zé)任,為受托責(zé)任服務(wù)的,因此認(rèn)定的內(nèi)容變了,重認(rèn)定的內(nèi)容必然也就變了。

  受托責(zé)任思想緊密聯(lián)系民主制度,也因民主制度的發(fā)展而發(fā)展,民主思想不發(fā)達(dá)時(shí),只要求帳目可信,有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)就行了,民主思想發(fā)達(dá)以后,不但要求帳目可信,要求取之于民者,用之于民,且要求經(jīng)濟(jì)、效率高、效果好地用之于民,用之民而不經(jīng)濟(jì)、效率低、效果差,受托責(zé)任仍不能解除。會(huì)計(jì)發(fā)展了,審計(jì)必然也跟著發(fā)展,各國(guó)的管理審計(jì)緊跟管理會(huì)計(jì)的發(fā)展而發(fā)展,不是偶然的。

  這是管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)的第五個(gè)貢獻(xiàn)。

  管理會(huì)計(jì)是人類文明的一部分,管理會(huì)計(jì)的發(fā)展意味著人類主宰自己命運(yùn)的能力增加了,人類已進(jìn)入到一個(gè)由人類有目的地、主動(dòng)地計(jì)劃和控制其發(fā)展的新時(shí)代。盡管它還只是曙光,這曙光帶給人們的卻是無(wú)比的希望和生機(jī)。
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