淺析“工效掛鉤”存在的問題及對策

　　企業(yè)工資總額同經(jīng)濟效益掛鉤辦法是國家對企業(yè)工資分配進行調(diào)控的重要方式，不僅關(guān)系到企業(yè)職工工資水平和工資增長，還事關(guān)國家、企業(yè)和職工個人三者間的利益分配關(guān)系，也是調(diào)節(jié)行業(yè)收入分配關(guān)系的重要手段。實行工效掛鉤的目的旨在促進企業(yè)經(jīng)濟效益的增長和提高職工積極性。為迎合這一工資分配制度的改革，在企業(yè)所得稅政策上作了單行規(guī)定：工效掛鉤工資符合“兩低于”原則的，允許進行相應(yīng)的稅前扣除。在稅收實踐當(dāng)中，稅務(wù)機關(guān)對工效掛鉤企業(yè)的工資稅前扣除基本上是依據(jù)勞動、財政等部門的聯(lián)合批復(fù)的文件為準(zhǔn)，直接進行稅前扣除。至于勞動等部門核定的工資總額是否符合國家稅收政策的規(guī)定 ？稅務(wù)機關(guān)又為什么不去把關(guān)？工效掛鉤的審核批準(zhǔn)權(quán)在勞動、財政等部門，稅務(wù)機關(guān)除了礙于有效的批準(zhǔn)文件外，更重要的是因企業(yè)工效掛鉤工資的計提與稅前扣除的規(guī)定難以對號入座。其主要表現(xiàn)在：

　　按照《工效掛鉤辦法》，工效掛鉤企業(yè)提取工資必須要符合三個原則：1、堅持以經(jīng)濟效益為中心，確保企業(yè)資產(chǎn)保值增值。為強化國有資本保值增值對工資的約束作用，在計提新增效益工資時，應(yīng)嚴(yán)格按照《國有資本金效績評價規(guī)則》和《國有資本保值增值結(jié)果計算與確認(rèn)辦法》有關(guān)規(guī)定，考核國有資本保值增值情況，對當(dāng)年沒有實現(xiàn)國有資本保值增值的企業(yè)，不得提取新增效益工資。2、堅持“兩低于”原則。即企業(yè)工資總額增長幅度低于本企業(yè)經(jīng)濟效益的增長幅度，職工實際平均工資增長幅度低于本企業(yè)勞動生產(chǎn)率的增長幅度。3、堅持既負(fù)盈又負(fù)虧的原則。即經(jīng)濟效益增長時按核定的比例增提工資總額，下降時按核定比例減提工資總額。但對掛鉤經(jīng)濟效益指標(biāo)增長過快的，在計提新增效益工資時要嚴(yán)格執(zhí)行分檔計提辦法：新增效益工資相當(dāng)于工資總額基數(shù) 10%以內(nèi)（含10%）的部分可以全部提取；10%-25%（含25%）的部分最高提取50%；25%-40%（含40%）的部分最高提取30%；40% 以上部分最高只能提取10%.同時又規(guī)定企業(yè)新增效益工資為負(fù)值時，扣減工資總額基數(shù)應(yīng)不超過工資總額基數(shù)的20%等。也就是說，既負(fù)盈又負(fù)虧的原則并非完全是按照企業(yè)經(jīng)濟運行結(jié)果來決定提取工資的多少，工資的提取還存在著人為調(diào)節(jié)因素的影響：當(dāng)企業(yè)效益高度增長時，要限制工資無休止的增長；當(dāng)企業(yè)效益急劇下滑時，又規(guī)定了允許提取工資的低限。

　　而根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅若干政策問題的規(guī)定》的通知（財稅字［1994］009號）文中關(guān)于企業(yè)工資的列支問題的規(guī)定：“經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)實行工資總額與經(jīng)濟效益掛鉤辦法的企業(yè)，其工資發(fā)放在工資總額增長幅度低于經(jīng)濟效益的增長幅度，職工平均工資增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度以內(nèi)的，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除?！?。也就是說，實行工資總額與經(jīng)濟效益掛鉤辦法的企業(yè)，其工資的稅前扣除只要同時滿足以下兩個條件：1、工資總額增長幅度低于經(jīng)濟效益的增長幅度；2、職工平均工資增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度的。那么企業(yè)所得稅對工資的扣除就不再受計稅工資800元的限制，只要是在“兩低于”的范圍內(nèi)均可稅前扣除。而要同時滿足這兩個條件，也就是要實行“孰低”原則。從工資稅前扣除的原則與工效掛鉤辦法允許計提工資的原則進行比較：

　　一、按辦法規(guī)定，國有資本未保值增值，企業(yè)就不得提取新增效益工資。那么，對企業(yè)國有資本未實現(xiàn)保值增值，但企業(yè)已實際計提的工資總額符合稅收政策“兩低于”原則要求的，在計算企業(yè)所得稅時是否允許扣除？

　　二、企業(yè)所得稅僅是規(guī)定在工資增長的情況下，工資的增長幅度不得超過一定的比例，當(dāng)考核的指標(biāo)出現(xiàn)負(fù)增長時，其稅前工資又應(yīng)當(dāng)如何扣除？稅收政策是否也依附于工效掛鉤辦法的原則：既負(fù)盈又負(fù)虧？

　　三、稅收政策僅是規(guī)定“兩低于”原則，在掛鉤經(jīng)濟指標(biāo)增長過快時，是否稅前扣除的工資只要是在“兩低于”原則下就不受限制？因為工效掛鉤辦法對考核的經(jīng)濟效益指標(biāo)的過快增長是有一定的限制的，如果說稅前扣除的工資保持與工效掛鉤工資口徑一致，則當(dāng)企業(yè)考核的經(jīng)濟效益指標(biāo)出現(xiàn)大幅度的負(fù)增長時，則有的省勞動和社會保障廳、財政廳規(guī)定企業(yè)新增效益工資為負(fù)值時，扣減工資總額基數(shù)應(yīng)不超過工資總額基數(shù)的20%等，則也應(yīng)當(dāng)一致，如此一來，就不符合稅收政策：企業(yè)所得稅規(guī)定只要“低于”就可扣除。在企業(yè)效益增長時又要限制工資扣除，在效益負(fù)增長時又可以多扣除工資，使稅收政策失去了應(yīng)有的嚴(yán)肅性和規(guī)律性。國家制定工效掛鉤的原意應(yīng)當(dāng)是：企業(yè)的經(jīng)濟效益增長，就可以多提工資、多發(fā)工資，并且允許稅前扣除，反之企業(yè)只能少提工資、發(fā)工資，即便是所發(fā)工資低于計稅工資 800元也不允許稅前扣除。但因為人為調(diào)節(jié)工資的降浮，稅務(wù)機關(guān)也就無權(quán)去按照工效掛鉤辦法來確定企業(yè)所得稅工資的稅前扣除。

　　四是按工效掛鉤辦法的規(guī)定，實行工效掛鉤的企業(yè)計算當(dāng)年結(jié)算工資總額包括兩大塊，即掛鉤內(nèi)工資總額和掛鉤外工資總額。掛鉤內(nèi)工資總額包括：1、核定的工資總額基數(shù)；2、按完成的掛鉤效益指標(biāo)計算計提的新增效益工資。而新增效益工資=浮動比例 ×工資總額基數(shù)× 新增經(jīng)濟效益 ／經(jīng)濟效益基數(shù)。掛鉤外工資總額包括：1、當(dāng)年按國家政策接收安置的復(fù)轉(zhuǎn)軍人、大中專畢業(yè)生及成建制劃入人員的增資；2、當(dāng)年列入國家計劃的新建擴建項目由基建正式移交生產(chǎn)后的增資； 3、同意在掛鉤外單列的其他項目的增資。掛鉤外增資可按照上年人均掛鉤工資水平的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)在應(yīng)提工資總額外單列。由此可見，按工效掛鉤辦法計提工資是不考慮企業(yè)的勞動生產(chǎn)率因素的，而按稅收政策規(guī)定，除工資總額增長幅度低于本企業(yè)經(jīng)濟效益的增長幅度外，還必須兼顧企業(yè)實際平均工資增長幅度低于本企業(yè)勞動生產(chǎn)率的增長幅度，只有兩個條件同時滿足后方可在企業(yè)所得稅前扣除。如此一來，如果二者兼顧，必然會產(chǎn)生差異，那么稅務(wù)機關(guān)是否應(yīng)對勞動等部門共同批復(fù)的工效掛鉤方案要進行全盤的否定，然后由稅務(wù)機關(guān)按照企業(yè)所得稅規(guī)定的“兩低于”原則進行重新核定？

　　由于工效掛鉤方案的批復(fù)，包括工資的基數(shù)、經(jīng)濟效益基數(shù)等由勞動和保障部門、財政部門共同審核。并且自始至終稅務(wù)機關(guān)不介入，從而形成了工效掛鉤工資稅前扣除在稅收管理上的盲區(qū)。

　　一是中介機構(gòu)受利益驅(qū)動，出具虛假的財務(wù)報告，使批準(zhǔn)的結(jié)算工資總額與企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)算的工資總額往往大相徑廷。按照申報審批管理的規(guī)定，實行工效掛鉤的企業(yè)的經(jīng)濟效益必須經(jīng)過具有法人資格的會計師事務(wù)所進行審計。勞動等部門是以審計后的“資產(chǎn)負(fù)債表”、“損益表”、“應(yīng)交稅金及其他應(yīng)交款表”和審計報告來作為計提工效掛鉤工資的主要依據(jù)。工效掛鉤方案的行政審批也就是集中在一、兩個月內(nèi)完成，有權(quán)審批的部門不可能在短期內(nèi)逐個對企業(yè)進行調(diào)查核實后來確定，所以完全是憑中介機構(gòu)的“一面之辭”，以盈利為目的的中介機構(gòu)受利益驅(qū)動，難免會與企業(yè)串通一氣，以編造虛假數(shù)據(jù)欺上瞞下。而對報告不實的問題，審批部門又可借機推脫責(zé)任。甚至于在個別地方，有權(quán)審批的部門幾乎成了一個蓋章的機構(gòu)，對企業(yè)申報的數(shù)據(jù)不進行核實就妄加簽字蓋章。這樣，不僅使國有資產(chǎn)流入個人的腰包，同時也造成國家稅收的大量流失。

　　二是工效掛鉤缺乏監(jiān)督制約機制，多提工效掛鉤工資無人監(jiān)管的現(xiàn)象相當(dāng)普遍。按照工效掛鉤辦法規(guī)定，企業(yè)按辦法規(guī)定提取和列支工資，不得再以其他形式在掛鉤工資外提取和列支任何工資性項目，掛鉤企業(yè)的所有增資，均應(yīng)由效益工資列支。同時要求各級勞動保障部門、財政部門及有關(guān)部（委）、機構(gòu)對實行工效掛鉤企業(yè)執(zhí)行工效掛鉤政策情況要嚴(yán)格管理、嚴(yán)格考核、嚴(yán)格兌現(xiàn)。勞動保障部、財政部、審計署將對企業(yè)執(zhí)行國家工效掛鉤政策的情況進行監(jiān)督檢查，對違反國家政策的行為嚴(yán)肅處理。但在實踐中，已實行工效掛鉤的企業(yè)未執(zhí)行掛鉤工資，特別是多計提工資的問題由于沒有具體有效的制裁措施，再加上平時缺乏監(jiān)督檢查，使這種違法現(xiàn)象就會愈演愈烈。特別是一些非國有企業(yè)，資金的支配、使用完全是“私人”說了算，政府職能機構(gòu)無權(quán)監(jiān)督。其本身完全可以不采取工效掛鉤而任意支配工資的發(fā)放，爾后在計算企業(yè)所得說時作相應(yīng)的納稅調(diào)整，但為什么要實行工效掛鉤？說白了，就是為了鉆國家稅收管理上的漏洞，以達到少繳企業(yè)所得稅的目的。

　　建議：

　　一是工效掛鉤辦法的工資提取要與稅收政策相接軌。企業(yè)所得稅對工效掛鉤企業(yè)的工資扣除簡單的表述為“兩低于”原則，由于政策模糊而使稅務(wù)執(zhí)法人員無法操作，相應(yīng)也無法行使監(jiān)督，只好“聽之任之”。筆者認(rèn)為：要么完全按照工效掛鉤的辦法進行扣除，這樣稅務(wù)執(zhí)行人員就可依據(jù)該辦法進行事后監(jiān)督，對不符合辦法規(guī)定的相應(yīng)作納稅調(diào)整；要么總局對工效掛鉤企業(yè)工資扣除進行重新、具體的明確工資稅前扣除的口徑，對勞動等部門審批的工資額僅作為允許計提和發(fā)放工資的依據(jù)而不作為企業(yè)所得稅扣除的標(biāo)準(zhǔn)。

　　二是規(guī)范行政審批，增強審批部門的責(zé)任觀念。按照“誰審批、誰監(jiān)督”、“誰審批、誰負(fù)責(zé)”的原則。行使行政機關(guān)審批權(quán)的行政機關(guān)應(yīng)當(dāng)依法加強對被批準(zhǔn)企業(yè)的監(jiān)督，要深入企業(yè)進行實地抽查，特別是對變化大、誠信度差、效益與工資呈反比例的企業(yè)的常年跟蹤檢查。對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)問題的要及時嚴(yán)肅處理并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)反饋。對審核中出現(xiàn)的問題、或?qū)ζ髽I(yè)不監(jiān)督或者監(jiān)督不力的，負(fù)有責(zé)任的主管人員和其他直接責(zé)任人員必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。國家出臺工效掛鉤辦法的立意在于防止國有企業(yè)將國有資產(chǎn)隨意發(fā)放個人而造成國有資產(chǎn)流失，通過制訂該辦法將個人分配納入規(guī)范化、法制化。但對私資企業(yè)因資金是屬個人所有，企業(yè)發(fā)多發(fā)少，國家管不著，所以，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)取消對私資企業(yè)工效掛鉤的審批。

　　三是加大稽查力度，嚴(yán)厲查處涉稅違法案件，震懾和懲處涉稅犯罪。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加大對工效掛鉤企業(yè)工資扣除的審核，杜絕納稅人借合法手續(xù)達到偷稅的目的。對稅收違法行為涉嫌犯罪的案件，稅務(wù)機關(guān)除依法進行行政處理（處罰）外，要嚴(yán)格執(zhí)行國務(wù)院《行政執(zhí)法機關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》及相關(guān)法律、行政法規(guī)，及時移送公安機關(guān)處理，對徇私舞弊不依法依送的，必須依法追究責(zé)任。同時要加大對社會中介機構(gòu)出具虛假證明的行為也要一并追究，對中介機構(gòu)弄虛作假造成納稅人不繳或少繳稅款的，依據(jù)《稅收征管法實施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，對當(dāng)事方處于納稅人不繳或少繳稅款一倍以下的罰款。

　　四是要建立健全部門信息反饋制度。稅務(wù)部門要加強同相關(guān)部門的協(xié)調(diào)，形成整體聯(lián)動。勞動、財政、審計應(yīng)在加大工效掛鉤企業(yè)執(zhí)行政策情況的監(jiān)督檢查的同時，應(yīng)將檢查的結(jié)果及時向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)反饋，形成工作的聯(lián)系制度，以便稅務(wù)機關(guān)對納稅人的稅收違法行為進行及時的處理。對稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)納稅人借工效掛鉤偷稅的，應(yīng)當(dāng)將情況反饋與相關(guān)審批部門，直至取消對該業(yè)戶的工效掛鉤的行政審批。