注冊(cè)會(huì)計(jì)師《稅法》復(fù)習(xí)指導(dǎo)：土地增值稅法

2010年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《稅法》科目
第八章　土地增值稅法

　　土地增值稅是對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)，取得增值收入的單位和個(gè)人征收的一種稅。土地增值稅在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)可以在稅前扣除。

　　一、土地增值稅的征稅范圍

　　土地使用權(quán)（含地上建筑物及其附著物）屬于土地增值稅征稅范圍的三個(gè)判斷條件：（1）國有；（2）轉(zhuǎn)讓（不包括出讓）；（3）增值收入。

應(yīng)征土地增值稅情況	不征土地增值稅情況	免征土地增值稅情況
（1）單位間交換房地產(chǎn) （2）非公益性贈(zèng)予	（1）房地產(chǎn)繼承 （2）公益性贈(zèng)予、贈(zèng)予直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人 （3）房地產(chǎn)評(píng)估增值	（1）個(gè)人互換自有居住用房地產(chǎn) （2）合作建房建成后按比例分房自用 （3）投資聯(lián)營（房地產(chǎn)企業(yè)除外）時(shí)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到投資聯(lián)營企業(yè) （4）企業(yè)兼并，被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中 （5）國家征用收回的房地產(chǎn) （6）個(gè)人轉(zhuǎn)讓居住滿五年以上的房地產(chǎn) （7）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售

　　二、土地增值稅的四級(jí)超率累進(jìn)稅率

　　土地增值稅采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率，其累進(jìn)依據(jù)為增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率。

　　

增值率	X≤50%	50%	100%	200%
稅率	30%	40%	50%	60%
速算扣除率	0	5%	15%	35%

　　三、扣除項(xiàng)目

轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目的性質(zhì)	扣除項(xiàng)目
新建房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓	1.取得土地使用權(quán)所支付的金額；（土地出讓金或地價(jià)款及相關(guān)費(fèi)用） 2.房地產(chǎn)開發(fā)成本 3.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用（即三項(xiàng)期間費(fèi)用） 4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金 5.財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目（房地產(chǎn)企業(yè)的加計(jì)扣除）
存量房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓	1.房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格。 評(píng)估價(jià)格＝重置成本價(jià)×成新度折扣率 2.取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用。 3.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金?！?/td>

　　◆房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的確定：

　?。?）納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的貸款證明的：

　　房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用＝利息＋（取得土地使用權(quán)所支付的金額＋房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%以內(nèi)

　　這里的利息注意兩點(diǎn)：

　?、俨荒艹^按商業(yè)銀行同類同期銀行貸款利率計(jì)算的金額。

　?、诓话酉ⅰ⒘P息。

　　（2）納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，或不能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明的：

　　房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用＝（取得土地使用權(quán)所支付的金額＋房地產(chǎn)開發(fā)成本）×10%以內(nèi)

　　◆與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金

企業(yè)類型	內(nèi)資企業(yè)	外資企業(yè)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)	營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加	營業(yè)稅
其他企業(yè)	營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、印花稅	營業(yè)稅、印花稅

　　說明：印花稅（0.5‰）包含在管理費(fèi)用中，房地產(chǎn)企業(yè)不單獨(dú)扣除。契稅不得扣除。

　　◆財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目

　　加計(jì)扣除費(fèi)用＝（取得土地使用權(quán)支付的金額＋房地產(chǎn)開發(fā)成本）×20%

　　◆房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格

　　評(píng)估價(jià)格＝重置成本價(jià)×成新度折扣率

　　納稅人有下列情形之一的，則按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收土地增值稅：

　　1.隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的；（評(píng)估機(jī)構(gòu)參照同類房地產(chǎn)市場(chǎng)交易價(jià)格評(píng)估）

　　2.提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的；（評(píng)估機(jī)構(gòu)按重置成本乘以新舊折扣率和取得土地使用權(quán)時(shí)的基準(zhǔn)地價(jià)評(píng)估）

　　3.轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的。（評(píng)估價(jià)格）

　　4.舊房及房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓。

　　【說明】（1）房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格是由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)進(jìn)行綜合評(píng)定的價(jià)格。不是由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行評(píng)估。

　?。?）稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)評(píng)估價(jià)格確定房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入和扣除項(xiàng)目金額。

　　四、應(yīng)納稅額的計(jì)算

　　應(yīng)納稅額＝增值額×適用稅率-扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)

　　計(jì)算步驟：扣除項(xiàng)目金額→增值額→增值率→確定稅率→應(yīng)納稅額

　　五、稅收優(yōu)惠

　　1．建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠

　　納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。如果超過20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。

　　2．國家征用收回的房地產(chǎn)的稅收優(yōu)惠

　　因城市實(shí)施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，免征土地增值稅。

　　3．個(gè)人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的稅收優(yōu)惠

　　個(gè)人因工作調(diào)動(dòng)或改善居住條件而轉(zhuǎn)讓原自用住房，經(jīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)核準(zhǔn)，減免稅優(yōu)惠如下：

　　

　　六、征收管理

　?。ㄒ唬┥陥?bào)時(shí)間：納稅人簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同后7日內(nèi)；契稅為合同簽訂10日內(nèi)日。

　　（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算

　　1．土地增值稅的清算單位：開發(fā)項(xiàng)目或分期項(xiàng)目

　　2．土地增值稅的清算條件

　?。?）符合下列情形之一的，納稅人應(yīng)當(dāng)在滿足條件90日內(nèi)進(jìn)行土地增值稅的清算：

　?、俜康禺a(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；

　?、谡w轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；

　?、壑苯愚D(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。

　?。?）符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：

　?、僖芽⒐を?yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；

　　②取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；

　　③納稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；

　?、苁《悇?wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。

　　3．非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定

　?。?）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)。

　?。?）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)自用或用于出租等商業(yè)用途時(shí)，在稅款清算時(shí)不列收入，相應(yīng)的成本和費(fèi)用不得扣除。

　　4．土地增值稅的扣除項(xiàng)目

　?。?）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時(shí)與清算項(xiàng)目有關(guān)的扣除項(xiàng)目金額，除另有規(guī)定外，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。

　?。?）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用的憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計(jì)算扣除。具體核定方法由省稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

　?。?）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的公共設(shè)施，按以下原則處理：

　?、俳ǔ珊螽a(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除；

　?、诮ǔ珊鬅o償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除；

　　③建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。

　　（4）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用，除另有規(guī)定外，不得扣除。

　?。?）屬于多個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個(gè)項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計(jì)算確定清算項(xiàng)目的扣除金額。

　　5．清算后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的處理

　　清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，扣除項(xiàng)目金額按清算時(shí)的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算。

　　單位建筑面積成本費(fèi)用=清算時(shí)的扣除項(xiàng)目總金額÷清算的總建筑面積

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