活學活用 案例說明合并財務報表中的視覺差異轉(zhuǎn)換
《企業(yè)會計準則第33號—合并財務報表》將合并財務報表的定義為反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。合并財務報表編制過程中需要站在企業(yè)集團的視角來考慮問題,企業(yè)集團的合并報表與母子公司個別報表的視角有時候存在差異,這就需要在合并財務報表層面對母子公司個別報表有關項目數(shù)據(jù)進行轉(zhuǎn)換,即將按母子公司個別報表的視角確認的數(shù)據(jù)調(diào)整為企業(yè)集團視角的合并口徑數(shù)據(jù)。李亞進老師通過如下案例予以說明。
案例一:
某集團母公司2012年度將擁有的部分房屋建筑物長期出租給子公司做開展業(yè)務之用,母公司個別報表將此業(yè)務理解成對外出租房屋建筑物,會計核算及報表列報計入投資性房地產(chǎn),子公司個別報表理解為承租,假設子公司將該房屋建筑物作為管理用房計入管理費用。
母公司編制合并財務報表時需進行視角差異轉(zhuǎn)換,將該行為理解為自用房屋建筑物,需要將母公司個別報表層面的投資性房地產(chǎn)在合并財務報表層面調(diào)整為固定資產(chǎn)。抵銷分錄如下:
1、 將母公司的出租收入與子公司的承租成本進行抵銷
借:營業(yè)收入-其他業(yè)務收入
貸:管理費用
2、將母公司的出租收入收到的現(xiàn)金與子公司的承租成本支付的現(xiàn)金進行抵銷
借:購買商品接受勞務支付的現(xiàn)金
貸:銷售商品提供勞務收到的現(xiàn)金
3、在母公司合并財務報表層面理解為自用房屋建筑物,需要將母公司個別報表層面的投資性房地產(chǎn)在合并財務報表層面調(diào)整為固定資產(chǎn)。
借:固定資產(chǎn)
貸:投資性房地產(chǎn)
案例二:
某集團母公司A(承包方)2011年初與B供熱公司簽訂供熱項目的總承包合同,總承包合同明確分為設備銷售與安裝部分兩個子合同。其中設備銷售4000萬元(不含稅),由母公司實施;設備安裝10000萬元, 由集團子公司實施。2011年度母公司A所供設備全部到貨,截止2011年底B供熱公司對70%的設備進行了驗收,向母公司A出具了相應的驗收單。母公司A確認商品銷售收入2800萬元、成本2100萬元;集團子公司按項目的完工進度(完工進度為80%)確認2011年度收入8000萬元。
母子公司個別報表層面將該業(yè)務分別確認商品銷售收入2800萬元、安裝收入8000萬元。上述母子公司所承接的同一項目的不同部分符合《企業(yè)會計準則第15號—建造合同》第七條 “一組合同無論對應單個客戶還是多個客戶,同時滿足下列條件的,應當合并為單項合同:
(一)該組合同按一攬子交易簽訂;
(二)該組合同密切相關,每項合同實際上已構成一項綜合利潤率工程的組成部分;
(三)該組合同同時或依次履行。
規(guī)定的合同合并的條件,母公司在編制合并財務報表時需進行視角差異轉(zhuǎn)換,應把母子公司的建造合同(設備銷售合同)視作一個整體,在合并報表層面基于集團的視角重新計算整體上的完工進度,作為合并報表層面確認收入的基礎。企業(yè)集團合并報表層面的總承包進度為80%,需對母公司按70%確認的收入進行調(diào)整,調(diào)整分錄如下:
借:應收賬款 468萬元
貸:營業(yè)收入400萬元(4000*80%-2800)
應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 68萬元(400*17%)
借:營業(yè)成本 300萬元
貸:庫存商品 300萬元(2100/70%*80%-2100)
借:營業(yè)稅金及附加 8.16萬元
貸:應交稅費-應交城建稅 4.76萬元(68*7%)
應交稅費-應交教育費附加3.4萬元(68*5%)
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