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1.多選題
甲公司發(fā)生的下列各項交易或事項,不適用非貨幣性資產(chǎn)交換準則的有(?。?。
A、甲公司以一項債權(quán)投資換入生產(chǎn)設(shè)備
B、甲公司以一項專利權(quán)換入原材料
C、甲公司以一項固定資產(chǎn)抵償所欠供應商的貨款
D、甲公司以一項商標權(quán)自非關(guān)聯(lián)方處換入戊公司80%的股權(quán)
【答案】ACD
【解析】選項 A,適用金融工具相關(guān)準則;選項 C,該業(yè)務屬于債務重組,適用債務重組準則;選項 D,適用企業(yè)合并等相關(guān)準則。
【點評】本題考查非貨幣性資產(chǎn)交換的認定,屬于高頻考點。通常有兩個考查角度,一個是通過判斷資產(chǎn)的性質(zhì)(貨幣性還是非貨幣性)以及補價比例,判斷是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換;另一個是判斷所給事項是否適用非貨幣性資產(chǎn)交換準則。也可能兩種形式一起考查。
1.選擇屬于或不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的情況
非貨幣性資產(chǎn)交換,是指企業(yè)主要以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補價比例小于25%)。
此時,需要判斷資產(chǎn)的形式(屬于貨幣性資產(chǎn)還是非貨幣性資產(chǎn)),以及補價的比例。
(1)貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分
項目 | 貨幣性資產(chǎn) | 非貨幣性資產(chǎn) |
含義 | 企業(yè)持有的貨幣資金和收取固定或可確定金額的貨幣資金的權(quán)利 | 貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn) |
常見情況 | 庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據(jù)等 | 存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、長期股權(quán)投資等 |
(2)補價比例的標準
企業(yè)角度 | 補價比例標準 |
收到補價的企業(yè) | 收到的補價÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值<25% |
支付補價的企業(yè) | 支付的補價÷(支付的補價+換出資產(chǎn)公允價值)<25% |
2.選擇適用或不適用非貨幣性資產(chǎn)交換準則的情況
非貨幣性資產(chǎn)交換準則不涉及的交易和事項包括:
(1)企業(yè)換出存貨適用收入準則;
(2)非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及企業(yè)合并的,適用企業(yè)合并、合并財務報表準則等;
(3)非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及金融工具準則規(guī)范的金融資產(chǎn),適用金融工具等準則;
(4)非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及使用權(quán)資產(chǎn)或應收融資租賃款等的,適用租賃準則;
(5)非貨幣性資產(chǎn)交換的一方直接或間接對另一方持股且以股東身份進行交易的,或者非貨幣性資產(chǎn)交換的雙方均受同一方或相同的多方最終控制,且該非貨幣性資產(chǎn)交換的交易實質(zhì)是交換的一方向另一方進行了權(quán)益性分配或交換的一方接受了另一方權(quán)益性投入的,適用權(quán)益性交易的有關(guān)會計處理規(guī)定。
2.多選題
甲企業(yè)欠乙企業(yè)貨款1 200萬元(包含增值稅金額),經(jīng)協(xié)商,甲企業(yè)用一批產(chǎn)成品償債。甲企業(yè)該批產(chǎn)品成本為750萬元,公允價值為800萬元,已計提存貨跌價準備16萬元,適用的增值稅稅率為13%,計稅價格和公允價值相等,甲企業(yè)已開具增值稅專用發(fā)票,乙企業(yè)已將產(chǎn)品入庫。乙企業(yè)將該應收款項分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn),甲企業(yè)將該應付賬款分類為以攤余成本計量的金融負債。不考慮其他因素,下列有關(guān)甲企業(yè)此項債務重組的處理,說法正確的有(?。?/p>
A、確認其他收益362萬元
B、確認投資收益362萬元
C、對當期營業(yè)利潤的影響金額為296萬元
D、應終止確認應付賬款1 200萬元
3.多選題
下列關(guān)于債務重組的表述中,正確的有(?。?。
A、債務人以股權(quán)償還債務,債權(quán)人將其作為交易性金融資產(chǎn)核算的,債權(quán)人應以金融資產(chǎn)的公允價值入賬
B、債務人以債務轉(zhuǎn)為權(quán)益工具的方式償還債務的,債務人一般應將股份的公允價值總額與股本之間的差額計入資本公積——股本溢價
C、債務人以存貨償還債務的,視同銷售該存貨,應按照其公允價值確認相應的收入,同時結(jié)轉(zhuǎn)存貨的成本
D、債務人以其他權(quán)益工具投資償還債務的,其他權(quán)益工具投資公允價值與其賬面價值之間的差額,計入資本公積
【答案】AB
【解析】選項 C,存貨不能視同銷售,債務人應按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)存貨,將所清償債務的賬面價值與償債存貨賬面價值的差額,計入其他收益;選項D,償債資產(chǎn)其他權(quán)益工具投資公允價值與賬面價值的差額,不需要處理,債務人應將所清償債務賬面價值與其他權(quán)益工具投資賬面價值的差額,計入投資收益,并將其他權(quán)益工具投資持有期間確認的其他綜合收益轉(zhuǎn)入留存收益。
【點評】本題考查債務人對債務重組的會計處理,該知識點可能會通過客觀題考查原理性的理解,也可能會給出特定業(yè)務考查賬務處理和計算。需要準確掌握債務人以各種方式抵債情況下的會計處理原則。
情況 | 會計處理原則 | 分錄 |
以金融資產(chǎn)抵債 | 債務人以單項或多項金融資產(chǎn)清償債務的,債務的賬面價值與償債金融資產(chǎn)賬面價值的差額,記入“投資收益”科目。 償債金融資產(chǎn)已計提減值準備的,應結(jié)轉(zhuǎn)計提的減值準備。 | 借:應付賬款【賬面價值】 貨:銀行存款、其他債權(quán)投資、其他權(quán)益工具投資等【賬面價值】 投資收益【債務的賬面價值-償債金融資產(chǎn)賬面價值】 同時: 借:其他綜合收益 貸:投資收益【其他債權(quán)投資清償債務】 盈余公積、利潤分配【其他權(quán)益工具投資清償債務】 |
以非金融資產(chǎn)清償債務或以多項資產(chǎn)清償債務 | 債務人以單項或多項非金融資產(chǎn)清償債務,或者以包含金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項資產(chǎn)清償債務的,不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務重組損益,也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益,而將所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額記入“其他收益——債務重組收益”科目。償債資產(chǎn)已計提減值準備的應結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備。 | 借:應付賬款【賬面價值】 貸:庫存商品、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)清理【賬面價值】 其他收益——債務重組收益【所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值的差額】 |
將債務轉(zhuǎn)為權(quán)益工具方式進行債務重組 | 債務人初始確認權(quán)益工具時,應當按照權(quán)益工具的公允價值計量,權(quán)益工具的公允價值不能可靠計量的,應當按照所清償債務的公允價值計量。所清償債務賬面價值與權(quán)益工具確認金額之間的差額,記入“投資收益”科目。債務人因發(fā)行權(quán)益工具而支出的相關(guān)稅費等,應當依次沖減資本公積(資本或股本溢價)、盈余公積、未分配利潤等。 | 借:應付賬款 貸:實收資本(或股本) 資本公積——資本溢價(或股本溢價) 銀行存款【支付相關(guān)稅費】 投資收益【清償債務賬面價值-權(quán)益工具金額】 |
4.單選題
2×22年7月31日,甲公司應付乙公司的款項820萬元已到期,因經(jīng)營陷于困境,預計短期內(nèi)無法償還。當日,甲公司就該債務與乙公司達成的下列償債協(xié)議中,不屬于債務重組的是(?。?/p>
A、甲公司的母公司以公允價值為810萬元的固定資產(chǎn)代其清償債務
B、甲公司以公允價值為820萬元的長期股權(quán)投資清償債務
C、減免甲公司100萬元債務,剩余部分甲公司延期一年償還
D、甲公司以機器設(shè)備償還400萬元債務,剩余部分甲公司以現(xiàn)金償還
【答案】A
【解析】選項 A,債務人的母公司代其償債,說明交易對手方發(fā)生了變化,所以不屬于債務重組;選項B,在不改變交易對手方的情況下,償債的方式發(fā)生變化,屬于債務重組;選項C,在不改變交易對手方的情況下,償債的金額和時間發(fā)生變化,屬于債務重組;選項D,在不改變交易對手方的情況下,償債的方式和金額發(fā)生變化,屬于債務重組。
【點評】本題考查債務重組的定義和范圍,需要了解新準則下債務重組的定義和判定條件,并且要熟悉不屬于債務重組準則的特殊事項。
1.定義
債務重組,是指在不改變交易對手方的情況下,經(jīng)債權(quán)人和債務人協(xié)定或法院裁定,就清償債務的時間、金額或方式等重新達成協(xié)議的交易。
①關(guān)于交易對手方,債務重組是在不改變交易對手方的情況下進行的交易;
②債務重組不強調(diào)在債務人發(fā)生財務困難的背景下進行,也不論債權(quán)人是否做出讓步。
2.適用范圍
準則適用于所有債務重組,但下列各項適用其他相關(guān)會計準則:
事項 | 處理原則 |
(1)債務重組涉及的債權(quán)和債務確認、計量和列報 | 債務重組中涉及的債權(quán)、重組債權(quán)、債務、重組債務和其他金融工具的確認、計量和列報,分別適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》和《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》。不包括合同資產(chǎn)、合同負債、預計負債,但包括租賃應收款和租賃應付款 |
(2)通過債務重組形成企業(yè)合并 | 在債權(quán)人的個別財務報表層面和合并財務報表層面,債權(quán)人取得長期股權(quán)投資或者資產(chǎn)和負債的確認和計量適用《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》的有關(guān)規(guī)定 |
(3)權(quán)益性交易 | 債權(quán)人或債務人中的一方直接或間接對另一方持股且以股東身份進行債務重組的,或者債權(quán)人與債務人在債務重組前后均受同一方或相同的多方最終控制,且該債務重組的交易實質(zhì)是債權(quán)人或債務人進行了權(quán)益性分配或接受了權(quán)益性投入的,適用權(quán)益性交易的有關(guān)會計處理規(guī)定。 債務重組構(gòu)成權(quán)益性交易的情形包括:①債權(quán)人直接或間接對債務人持股,或者債務人直接或間接對債權(quán)人持股,且持股方以股東身份進行債務重組;②債權(quán)人與債務人在債務重組前后均受同一方或相同的多方最終控制,且該債務重組的交易實質(zhì)是債權(quán)人或債務人進行了權(quán)益性分配或接受了權(quán)益性投入。 |
5.單選題
甲公司應收乙公司貨款1 000萬元,甲公司將該應收款項分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn),已計提壞賬準備200萬元。乙公司將該應付賬款分類為以攤余成本計量的金融負債。2×21年11月12日,雙方簽訂債務重組協(xié)議,約定乙公司以一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)(設(shè)備)抵償該債務。該項固定資產(chǎn)的賬面價值為500萬元,公允價值為600萬元。當日,甲公司應收款項的公允價值為678萬元。12月1日,乙公司將抵債資產(chǎn)運抵甲公司并向甲公司開具了增值稅專用發(fā)票。甲、乙公司均為增值稅一般納稅人,適用的增值稅稅率為13%。不考慮其他因素,下列關(guān)于該項債務重組的說法中,不正確的是( )。
A、甲公司應確認投資收益-322萬元
B、乙公司應確認債務重組收益422萬元
C、乙公司不需要單獨確認資產(chǎn)處置損益
D、甲公司受讓設(shè)備的入賬價值為600萬元
【答案】A
【解析】
選項A,甲公司應確認投資收益=678-(1 000-200)=-122(萬元);選項B,乙公司應確認債務重組收益=1 000-500-600×13%=422(萬元);選項C,按照現(xiàn)行債務重組準則,債務人不再區(qū)分債務重組損益和資產(chǎn)處置損益,因此不需要單獨確認資產(chǎn)處置損益;選項D,甲公司受讓設(shè)備的入賬價值=678-600×13%=600(萬元)。
甲公司賬務處理:
借:固定資產(chǎn) 600
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)(600×13%)78
壞賬準備 200
投資收益 122
貸:應收賬款 1 000
乙公司賬務處理:
借:固定資產(chǎn)清理 500
貸:固定資產(chǎn) 500
(由于題目條件未給出固定資產(chǎn)累計折舊以及減值準備情況,此處暫不考慮)
借:應付賬款 1 000
貸:固定資產(chǎn)清理 500
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)(600×13%)78
其他收益——債務重組收益 422
【點評】本題考查以非金融資產(chǎn)進行債務重組債權(quán)人與債務人的會計處理。
債權(quán)人的會計處理 | 債務人的會計處理 |
(1)債權(quán)人初始確認受讓的非金融資產(chǎn)的成本=放棄債權(quán)的公允價值+使該資產(chǎn)達到當前位置和狀態(tài)所發(fā)生的可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金、運輸費、裝卸費、保險費等其他成本。 (2)放棄債權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額,記入當期“投資收益”科目。 借:庫存商品、固定資產(chǎn)等【放棄債權(quán)的公允價值+相關(guān)稅費】 壞賬準備 投資收益【放棄債權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額,或貸記】 貸:應收賬款 銀行存款 【相關(guān)稅費】 | (1)債務人以單項或多項非金融資產(chǎn)清償債務,將所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額記入“其他收益——債務重組收益”科目。償債資產(chǎn)已計提減值準備的應結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備。 借:應付賬款【賬面價值】 貸:庫存商品、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)清理【賬面價值】 其他收益——債務重組收益【所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值的差額】 |
6.單選題
甲公司有一項應付乙公司的賬款8000萬元,該應付賬款系甲公司于2×20年8月20日從乙公司購入A原材料時形成。至2×20年9月30日,甲公司尚未付款,預計只能償還部分貨款,經(jīng)協(xié)商,甲公司與乙公司達成了協(xié)議:甲公司以現(xiàn)金200萬元、一批成本為4500萬元(未計提減值)、公允價值(等于計稅基礎(chǔ))為6000萬元的B商品以及一項賬面價值為500萬元(其中成本為350萬元,公允價值變動為150萬元)的交易性金融資產(chǎn)償還該債務。當日,該交易性金融資產(chǎn)的公允價值為600萬元。假定甲、乙公司適用的增值稅稅率均為13%,不考慮其他因素,甲公司應確認的債務重組損益金額為(?。?。
A、700萬元
B、80萬元
C、2020萬元
D、1100萬元
【答案】C
【解析】
甲公司應確認的債務重組損益金額=8000-200-4500-6000×13%-500=2020(萬元)。甲公司相關(guān)會計分錄:
借:應付賬款 8000
貸:銀行存款 200
庫存商品 4500
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)780
交易性金融資產(chǎn)——成本 350
——公允價值變動150
其他收益——債務重組收益 2020
【點評】本題考查以包括金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項資產(chǎn)清償債務的債務人的會計處理。
以多項資產(chǎn)進行債務重組,要分別掌握債務人和債權(quán)人的會計處理:
債權(quán)人的會計處理 | 債務人的會計處理 |
借:交易性金融資產(chǎn)【按債務重組日公允價值直接確認】 庫存商品【分配確認】 固定資產(chǎn)【分配確認】 壞賬準備 貸:應收賬款 投資收益【倒擠】 銀行存款 【相關(guān)稅費】 | 借:應付賬款【賬面價值】 貸:交易性金融資產(chǎn)、庫存商品、固定資產(chǎn)清理【賬面價值】 其他收益——債務重組收益【所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值的差額】 |
【提示】債務重組的損益,債權(quán)人計入投資收益,債務人需要區(qū)分情況,僅涉及金融工具時,計入投資收益,涉及非金融資產(chǎn)時,計入其他收益。
7.單選題
2×22年2月10日,遠洋公司銷售一批材料給長江公司,同時收到長江公司簽發(fā)并承兌的一張面值為100000元、年利率為7%、6個月到期還本付息的票據(jù)。遠洋公司將該應收票據(jù)分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn),長江公司將該應付票據(jù)分類為以攤余成本計量的金融負債。當年8月10日,長江公司發(fā)生財務困難,無法兌現(xiàn)票據(jù),經(jīng)雙方協(xié)議,遠洋公司同意長江公司用一臺設(shè)備抵償。這臺設(shè)備的歷史成本為120000元,已計提累計折舊為30000元,已計提的減值準備為9000元,公允價值為90000元,長江公司發(fā)生清理費用等1000元,該設(shè)備適用的增值稅稅率為13%。遠洋公司未對該債權(quán)計提壞賬準備。遠洋公司另外支付增值稅給長江公司。不考慮其他因素,長江公司應確認的債務重組收益為( )。
A、10000元
B、13500元
C、21500元
D、103500元
【答案】C
【解析】
長江公司應確認的債務重組收益=所清償債務的賬面價值(100000+100000×7%÷2)-抵債資產(chǎn)的賬面價值(120000-30000-9000+1000)=21500(元)。借:固定資產(chǎn)清理 81000 累計折舊 30000
固定資產(chǎn)減值準備 9000
貸:固定資產(chǎn) 120000
借:固定資產(chǎn)清理 1000
貸:銀行存款 1000
借:應付票據(jù)(100000+100000×7%÷2)103500
銀行存款11700
貸:固定資產(chǎn)清理 82000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)(90000×13%)11700
其他收益——債務重組收益 21500
【提示】題目條件“遠洋公司另外支付增值稅給長江公司”,所以是用銀行存款支付增值稅11700元。
【點評】本題考查債務人以非金融資產(chǎn)清償債務的會計處理。需要掌握以非金融資產(chǎn)抵債以及多項資產(chǎn)抵債的會計處理,并從債權(quán)人和債務人角度分別進行掌握。以多項資產(chǎn)清償債務的會計處理如下:
債權(quán)人的會計處理 | 債務人的會計處理 |
①債權(quán)人受讓多項非金融資產(chǎn),或者包括金融資產(chǎn)、非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項資產(chǎn)的,應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定確認和計量受讓的金融資產(chǎn); ②按照受讓的金融資產(chǎn)以外的各項資產(chǎn)在債務重組合同生效日的公允價值比例,對放棄債權(quán)在合同生效日的公允價值扣除受讓金融資產(chǎn)當日公允價值后的凈額進行分配,并以此為基礎(chǔ)分別確定各項資產(chǎn)的成本。 ③放棄債權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額記入“投資收益”科目。 | ①債務人以單項或多項非金融資產(chǎn)清償債務,或者以包含金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項資產(chǎn)清償債務的,不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務重組損益,也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益,而將所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額記入“其他收益——債務重組收益”科目。 ②償債資產(chǎn)已計提減值準備的應結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備。 |
借:交易性金融資產(chǎn)【按債權(quán)終止確認日公允價值直接確認】 庫存商品【合同生效日的公允價值分配確認】 固定資產(chǎn)【合同生效日的公允價值分配確認】 壞賬準備 投資收益【倒擠,或貸記】 貸:應收賬款 銀行存款【相關(guān)稅費】 | 借:應付賬款【賬面價值】 貸:交易性金融資產(chǎn)、庫存商品、固定資產(chǎn)清理【賬面價值】 其他收益——債務重組收益【所清償債務賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值的差額】 |
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