對我國會計監(jiān)督現(xiàn)狀的認識和思考

　　會計監(jiān)督是會計的基本職能之一，是我國經(jīng)濟監(jiān)督體系的重要組成部分。根據(jù)會計監(jiān)督的主體不同，會計監(jiān)督有廣義和狹義兩方面的含義。狹義的會計監(jiān)督，是指一個單位為了保護其資產(chǎn)的安全完整，保證其經(jīng)營活動符合國家法律、法規(guī)和內(nèi)部規(guī)章要求，提高經(jīng)營管理效率，防止舞弊，控制風險等目的，而在單位內(nèi)部采取的一系列相互聯(lián)系、相互制約的制度和方法。廣義的會計監(jiān)督，除包括狹義會計監(jiān)督的內(nèi)容外，還包括以社會中介機構(gòu)如會計師事務所的注冊會計師為監(jiān)督主體，依法對受托單位經(jīng)濟活動進行的社會監(jiān)督，以及政府有關部門依據(jù)法律、行政法規(guī)的規(guī)定和部門的職責權(quán)限，對有關單位的會計行為、會計資料所進行的國家監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督三者相互聯(lián)系，又各有特定的職能范圍，構(gòu)成了一個三位一體的、全方位的會計監(jiān)督體系。本文所談到的會計監(jiān)督，是指廣義的會計監(jiān)督。

　　在計劃經(jīng)濟體制之下，由于特定經(jīng)濟體制及傳統(tǒng)經(jīng)濟思想的制約，會計監(jiān)督的職能微乎其微。“經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要”，隨著社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計的作用也愈來愈凸現(xiàn)出來，1993年10月31日《中華人民共和國注冊會計師法》的頒布實施，標志著我國初步建立了包括內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督的完整的會計監(jiān)督體系，會計工作基本做到了有法可依。

　　但就是在這樣一個看似完整的會計監(jiān)督體系之下，近年來卻發(fā)生了許多令人觸目驚心的案例：企業(yè)領導人攜巨款出逃，上市公司披露虛假會計信息侵害股東權(quán)益，銀行職員利用職權(quán)謀取大量不法財產(chǎn)……。如果說這些案例有其獨特成因的話，那么企業(yè)提供的財務信息普遍不真實、國有資產(chǎn)每日以驚人的速度大量流失這些共性的問題更使我們有足夠的理由重新審視現(xiàn)有的會計監(jiān)督體系。

　　一、內(nèi)部會計監(jiān)督

　　應該說，我國很早就已經(jīng)建立了內(nèi)部會計監(jiān)督制度，例如重要崗位人員職責不相容制度、會計與出納不能由同一人擔任等制度等就是內(nèi)部會計監(jiān)督制度的具體表現(xiàn)。隨著實踐和理論的發(fā)展，這方面的制度也不斷得到完善和加強，現(xiàn)有內(nèi)部會計監(jiān)督制度存在的主要問題是監(jiān)督制度不完善，責任主體不明確。

　　內(nèi)部會計監(jiān)督制度可以看作是內(nèi)部控制制度在會計工作方面的具體規(guī)定。根據(jù)較為成熟的內(nèi)部控制理論，內(nèi)部控制是指一單位內(nèi)部的管理控制系統(tǒng)，即為保證單位經(jīng)濟活動正常進行所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制的基本結(jié)構(gòu)主要由三方面構(gòu)成：一是控制環(huán)境，指對建立和實施某項政策發(fā)生影響的各種因素，主要反映單位管理者和其他人員對控制的態(tài)度、認識和行動；二是會計系統(tǒng)，指單位為了匯總、分析、分類、記錄、報告單位的業(yè)務活動，并保持對相關資產(chǎn)與負債的受托責任而建立的方法和程序。有效的會計系統(tǒng)應能做到對經(jīng)濟業(yè)務的確認、計量、記錄和報告的真實、完整；三是控制程序，指管理者所制定的方針和程序，用以保證達到一定的目的，例如批準授權(quán)、職責分工等。根據(jù)內(nèi)部控制制度的理論，建立有效的內(nèi)部會計監(jiān)督制度，至少應包括以下兩方面的內(nèi)容：

　　1.合理的會計機構(gòu)組成及明確的職責分工

　　會計機構(gòu)的組織形式、人員構(gòu)成既要滿足單位經(jīng)營發(fā)展目標的需要，厲行節(jié)約，避免人浮于事，又要滿足經(jīng)濟業(yè)務和會計事項相關人員的職權(quán)分明。進行經(jīng)濟業(yè)務決策，辦理經(jīng)濟業(yè)務事項，并對其進行確認、計量、記錄和報告，涉及到許多人員，包括經(jīng)濟業(yè)務事項的審批人員、經(jīng)辦人員、財物保管人員以及辦理會計事項的記賬人員等。這些人員分布于經(jīng)濟業(yè)務事項的始終的每一個環(huán)節(jié)，在任何一個環(huán)節(jié)，相關人員的職責和權(quán)限如果偏離了其應有的范圍，都有可能出現(xiàn)問題。在已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟案例中，相當一部分是由于這方面的原因。根據(jù)過去工作的經(jīng)驗和教訓，對上述經(jīng)濟與事項相關人員的職責分工應該做到：

　�。�1）權(quán)責分明，相關人員按照既定的目標和要求完成各自的任務，既避免職責不清，相互扯皮，又避免越權(quán)行事；

　�。�2）職務分離，防止因權(quán)限集中造成貪污、舞弊或者決策失誤，重要職位的設立要盡可能地避免在行使職權(quán)的過程中可能產(chǎn)生的腐��；

　　（3）互相牽制，經(jīng)濟業(yè)務事項的完成需要相關人員的有機配合，在職責分工上，權(quán)責分明和職務分離僅僅能保證相關人員按照既定的目標和要求完成各自的任務并避免腐敗，但相關人員的工作如果缺少必要的監(jiān)督和制約，由此可能帶來勞動力使用的不經(jīng)濟。因此，在明確上述相關人員的職責權(quán)限時，不僅要考慮職務分離的要求，還要考慮上述職務崗位的人員之間能夠相互制約，以安全、高效地完成各項經(jīng)濟業(yè)務。

　　2.有效的財產(chǎn)清查及內(nèi)部審計制度

　　實物資產(chǎn)的增減變化，既源于不斷發(fā)生的經(jīng)濟事項，又游離于經(jīng)濟事項之外獨立發(fā)展。所以，進行財產(chǎn)清查，既是加強財產(chǎn)物資管理的一項重要制度，也是會計核算工作的一項重要制度。財產(chǎn)清查制度是通過定期或不定期、全面或部分地對各項財產(chǎn)物資進行實地盤點和對庫存現(xiàn)金、銀行存款、債權(quán)債務進行清查核對的一種制度。通過財產(chǎn)清查，查明賬實不符的原因和責任，保證會計資料真實、完整；更重要的是，通過財產(chǎn)清查，能夠獲取各部分資產(chǎn)的相關信息，例如債權(quán)的質(zhì)量、存貨的變現(xiàn)能力、固定資產(chǎn)的資產(chǎn)質(zhì)量等等，這些信息對于幫助管理者進行決策具有重要的作用。我國相當一部分企業(yè)在對財產(chǎn)清查的理解上忽略了第二方面的內(nèi)容，對財產(chǎn)的清查僅僅停留在保證賬實相符的要求上。沒有將財產(chǎn)物資的更進一步的信息提供給管理當局，這樣就導致企業(yè)經(jīng)營管理者對自身財產(chǎn)物資的信息缺乏足夠的了解，在進行生產(chǎn)經(jīng)營決策時很可能盲目地進行生產(chǎn)、銷售，結(jié)果導致大量資金沉淀，企業(yè)經(jīng)營越發(fā)步履維艱。很多虧損企業(yè)的例子都有力地印證了這一點。

　　內(nèi)部審計是在一個組織內(nèi)部對各種經(jīng)營活動與控制系統(tǒng)的獨立評價，以確定既定的政策和程序是否貫徹，建立的標準是否遵循，資源利用是否有效，以及單位的目標是否達到。它一般包括內(nèi)部財務審計及內(nèi)部經(jīng)營管理審計，我們通常所指的內(nèi)部審計即為內(nèi)部財務審計。內(nèi)部財務審計不同于會計業(yè)務的事后監(jiān)督，它是由獨立于會計部門的另一個部門對會計業(yè)務進行的再監(jiān)督。我國內(nèi)部審計工作雖然開展的比較早，但如何充分發(fā)揮內(nèi)部審計的職能，內(nèi)部審計在單位組織結(jié)構(gòu)中居何位置等仍是需要探討的問題。

　　二、社會監(jiān)督

　　以注冊會計師接受委托依法對被審計單位進行審計為代表的社會監(jiān)督是適應社會化大生產(chǎn)、投資主體多元化的發(fā)展而出現(xiàn)的。社會監(jiān)督以其特有的中介性和公正性而得到法律的認可，具有很強的權(quán)威性和公正性，是市場經(jīng)濟秩序的維護者。近年來，我國注冊會計師事業(yè)發(fā)展迅速，為維護社會公眾利益和投資者的合法權(quán)益，促進社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展起到了重要的作用。但是，在我國注冊會計師事業(yè)發(fā)展中也存在一定的問題，例如，注冊會計師執(zhí)業(yè)不規(guī)范，出具虛假審計報告，被審計單位向注冊會計師提供虛假會計資料，甚至示意、強求注冊會計師出具不當審計報告，嚴重影響了注冊會計師以及會計師事務所社會監(jiān)督作用的發(fā)揮。

　　對于注冊會計師事業(yè)發(fā)展中存在的問題，應該從注冊會計師及被審計單位兩方面來認識。首先，對于注冊會計師及其會計師事務所，要規(guī)范其執(zhí)業(yè)行為，并且對其在執(zhí)業(yè)過程中的不規(guī)范行為從嚴、從重處理。規(guī)范會計師事務所在業(yè)務承接中的不正當競爭，很多會計師事務所通過非正常壓低審計費用或出具虛假審計報告的方式承接業(yè)務。第二，對于被審計單位，在接受社會監(jiān)督的同時，首先要正確認識會計責任和審計責任。會計責任是指被審計單位要對向注冊會計師出具的會計資料的真實、完整性負責；審計責任則是指注冊會計師及其會計師事務所對其出具的審計報告的真實、客觀、合法性負責。注冊會計師的審計責任不能替代或免除被審計單位的會計責任。因此，被審計單位在接受審計時，要做到：1.如實向注冊會計師提供會計資料；2.不得示意、指使注冊會計師出具虛假報告；3.正確認識會計師事務所的作用，注冊會計師進行公證審計的最基本的前提是“超然獨立”，既獨立于委托單位，又獨立于被審計單位。只有這樣，注冊會計師出具的審計報告才可能客觀、公正。第三，與會計師事務所融洽配合。通過注冊會計師對被審計單位進行審計，一方面，可以對被審計單位出具的財務報告進行客觀、公正的評價，另一方面，通過對被審計單位的審計，就審計過程中發(fā)現(xiàn)的情況和問題，出具“管理建議書”，對被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營有很大幫助。另外，根據(jù)有關法律中關于被審計單位更換會計師事務所必須公布變更原因等的相關規(guī)定，為避免被審計單位無形資產(chǎn)遭受損失，與注冊會計師及其會計師事務所融洽配合也是非常必要的。

　　此外，財政部門及其他政府主管部門除執(zhí)行正常的監(jiān)督業(yè)務外，也不得對注冊會計師及其會計師事務所在被審計單位的選擇、出具審計報告的類型等方面進行干涉。

　　三、國家監(jiān)督

　　會計工作的國家監(jiān)督也是一種外部監(jiān)督，在我國原有計劃經(jīng)濟體制下已經(jīng)存在，在發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟的進程中，為了規(guī)范會計行為，保證會計資料質(zhì)量，保護國家、投資者、債權(quán)人及社會公眾利益，維護社會主義市場經(jīng)濟秩序，也必須強化政府部門對各單位會計工作的監(jiān)督。目前，在我國會計工作的國家監(jiān)督中存在的問題是多頭監(jiān)督，財政、審計、稅務等部門都有相應的監(jiān)督權(quán)，但在監(jiān)督檢查中的重點、要求各有不同，被監(jiān)督單位棗椨繞涫瞧笠禇棗疲于應付，不堪重負。

　　針對實際工作中存在的問題，要想達到國家監(jiān)督的目的，又有效避免多頭監(jiān)督，減輕被監(jiān)督單位的負擔，政府部門在執(zhí)行國家監(jiān)督過程中應遵循如下原則：1.針對性原則，即在決定對被監(jiān)督單位實施國家監(jiān)督之前，應將監(jiān)督的重點、被監(jiān)督單位應提供的文件資料、涉及被監(jiān)督單位的相關人員提前告知被監(jiān)督單位，以使被監(jiān)督單位事先做好計劃安排，不致影響其正常業(yè)務活動。2.有效性原則。實施國家監(jiān)督的政府部門應對其監(jiān)督行為負責，并出具相應的監(jiān)督報告。被監(jiān)督單位可以憑此報告作為其在特定業(yè)務方面執(zhí)行情況的有效證據(jù)，其他政府部門在對同一范圍實施國家監(jiān)督時應予承認，不得重復檢查。會計監(jiān)督體系是一個完整的、有機的集合，唯有各部分充分有效地發(fā)揮自身的職能，才能真正實現(xiàn)會計工作的目標，提高經(jīng)濟效益。