[摘要] 本文簡單介紹了我國企業(yè)會計造假的一些常見手法及其危害。針對會計造假的不同形式，探討了審計人員應(yīng)采取的審計方法。

　　[關(guān)鍵詞] 會計核算 粉飾報表 會計造假

　　會計造假是指企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)會計人員在會計核算過程中，違反國家法律法規(guī)和準(zhǔn)則制度，做假賬和編制虛假會計報表的行為。

　　從會計信息反映的角度來看，會計造假表現(xiàn)為兩種類型:會計事項造假和會計報表造假。會計報表造假是故意謊報某些財務(wù)價值，造成增強(qiáng)獲利能力的假象，從而欺騙股東和債權(quán)人等利害相關(guān)人。會計事項造假通常旨在方便盜竊，或?qū)⒐镜馁Y產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人所有或使用。

　　會計造假的危害性很大，具體表現(xiàn)在：

　　會計造假所制造的錯誤信息將嚴(yán)重誤導(dǎo)各類決策者，從而導(dǎo)致各個市場行為主體乃至國家相關(guān)決策機(jī)構(gòu)被誤導(dǎo)而制訂出錯誤決策，破壞市場運(yùn)行機(jī)制;損害國家財經(jīng)法律法規(guī)和會計制度的嚴(yán)肅性，擾亂社會經(jīng)濟(jì)秩序;侵犯公司股東、債權(quán)人、顧客及雇員的合法權(quán)益，使其蒙受巨大經(jīng)濟(jì)損失;通過隱匿收入、虛列支出偷逃國家稅款，導(dǎo)致國家稅收流失;助長個人貪污腐敗行為的滋生;使尚未成熟的證券市場飽受虛假錯誤信息的沖擊，嚴(yán)重誤導(dǎo)證券投資者的行為，破壞市場游戲規(guī)則，加劇市場投機(jī)和市場波動，影響社會安定。

　　會計造假最后所導(dǎo)致的結(jié)果是國家受損失，少數(shù)人中飽私囊。

　　一、會計造假的形式

　　目前，企業(yè)會計報表造假主要有兩種類型:一是虛增資產(chǎn)，虛增利潤;二是虛增負(fù)債，隱瞞利潤。前者主要是國有企業(yè)和上市公司，因為國有企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的好壞，直接影響企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的升遷;上市公司經(jīng)營業(yè)績的優(yōu)劣，直接影響到公司股票價格的高低。后者主要是私營企業(yè)和個人出資的有限責(zé)任公司，因為這類企業(yè)不注重業(yè)績，更關(guān)心的是如何逃避國家的稅收，少接收政府有關(guān)部門的攤派。

　　1.資產(chǎn)虛增

　　(1)費用資產(chǎn)化

　　企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的費用應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期產(chǎn)品生產(chǎn)(或商品經(jīng)營)成本或期間費用。但有的企業(yè)卻將部分應(yīng)該計入當(dāng)期的費用計入待攤費用、遞延資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)類會計科目，使得企業(yè)當(dāng)期損益不實;有的企業(yè)待攤費用不及時足額攤銷，而是長期掛賬，將本屬于期間費用的支出列作資產(chǎn)。企業(yè)通過將費用資產(chǎn)化，虛增了企業(yè)資產(chǎn)和所有者權(quán)益。

　　(2)存貨不實

　　有些企業(yè)積壓多年的貨物，或已經(jīng)淘汰過時應(yīng)當(dāng)報廢的物資不做賬務(wù)處理，或存貨的現(xiàn)實價格(或可變現(xiàn)價格)已明顯低于賬面歷史成本價值卻仍按歷史成本掛在存貨賬上，存貨價值不實，違背了企業(yè)會計準(zhǔn)則確認(rèn)的謹(jǐn)慎性原則，虛增了企業(yè)存貨價值。

　　(3)固定資產(chǎn)價值虛假

　　企業(yè)固定資產(chǎn)價值不實主要表現(xiàn)在折舊不足、技術(shù)進(jìn)步后造成的無形損耗不計、已毀損及不可用或不需用固定資產(chǎn)不處置等，虛增(減)企業(yè)資產(chǎn)。

　　(4)遞延及無形資產(chǎn)攤銷不足

　　遞延及無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按時足額攤銷，已經(jīng)淘汰過時的無形資產(chǎn)不應(yīng)當(dāng)再掛無形資產(chǎn)賬而應(yīng)當(dāng)將攤余價值作為期間費用計入損益。而許多企業(yè)對已經(jīng)沒有使有價值或已經(jīng)不可能再給企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的無形資產(chǎn)不做相應(yīng)的財務(wù)處理，卻仍然作為資產(chǎn)列賬，虛增了企業(yè)資產(chǎn)。

　　2.負(fù)債不實

　　(1)應(yīng)付款項高估

　　許多企業(yè)的應(yīng)付款項不及時或每年與往來單位核對確認(rèn)清理，一年或超過一年的一個營業(yè)周期的應(yīng)退未退、應(yīng)付未付款項普遍存在，三年以上的應(yīng)付款項(不包括長期應(yīng)付款項)以及債權(quán)人已經(jīng)不存在的仍掛賬的也不少見，企業(yè)實際需付債務(wù)小于財務(wù)賬面?zhèn)鶆?wù)，企業(yè)應(yīng)付款項高估。

　　(2)預(yù)提費用不實

　　許多企業(yè)為了調(diào)節(jié)當(dāng)期損益，不按企業(yè)會計準(zhǔn)則和會計制度的要求預(yù)提費用，而是根據(jù)企業(yè)調(diào)節(jié)損益的需求預(yù)提，有的企業(yè)應(yīng)提的不提或不應(yīng)預(yù)提及多預(yù)提的不及時沖銷，致使預(yù)提費用會計科目反映不實。

　　3.虛報盈虧

　　(1)多計收入、少計費用

　　有的企業(yè)為了達(dá)到一定的目的，將未實現(xiàn)的收入作為收入入賬，如在服務(wù)或工程未提供完畢之前，就確認(rèn)收入實現(xiàn);有些企業(yè)虛構(gòu)客戶虛開銷售發(fā)票，虛列銷售收入和應(yīng)收賬款;一些企業(yè)對已經(jīng)發(fā)生的支出不計入成本,或在結(jié)轉(zhuǎn)成本時不按配比原則，故意少轉(zhuǎn)成本，導(dǎo)致企業(yè)生產(chǎn)成本及庫存商品的賬面金額遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實際庫存金額;有的企業(yè)則將有關(guān)費用支出單據(jù)壓在銀行未達(dá)賬中，利用“未達(dá)賬項”弄虛作假，調(diào)節(jié)利潤。

　　(2)少計收入、多計費用

　　企業(yè)為了達(dá)到少繳或不繳所得稅的目的，將正常的銷售特別是一些不需要增值稅發(fā)票的銷售，不按收入確認(rèn)的條件進(jìn)行確認(rèn)，而是長期掛在預(yù)收賬款或其他應(yīng)付款科目中且金額不變；有的企業(yè)則采取虛列預(yù)提費用，多提多攤費用的方法，達(dá)到虛減盈利的目的。

　　(3)在建工程長期掛賬，應(yīng)計入損益的借款費用予以資本化

　　企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時，對借入資金需按期計提利息，這部分借款利息在在建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前應(yīng)予以資本化。有些企業(yè)工程早已完工，仍長期掛賬，借款利息仍計入在建工程成本，從而使當(dāng)期財務(wù)費用減少，同時又可以少提折舊，從兩個方面來虛增利潤。

　　(4)隨意調(diào)整報表

　　一些單位為了達(dá)到一些不法目的，隨意調(diào)整報表金額，人為地加大資產(chǎn)調(diào)整利潤;或為了逃稅，避免檢查而加大成本費用，減小利潤，如為了增大管理費用，直接在損益中多計管理費用，并在資產(chǎn)負(fù)債表中同時增大應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備金額，造成表賬不符。

　　二、審計時應(yīng)采取的對策

　　審計人員針對會計造假的不同形式，應(yīng)采取不同的審計方法。

　　1.存貨不實的審計方法

　　督促被審計單位按照會計制度的規(guī)定規(guī)范會計核算，做好存貨基礎(chǔ)工作;根據(jù)審計準(zhǔn)則的規(guī)定，嚴(yán)格履行存貨監(jiān)盤程序。實施監(jiān)盤前，充分與被審計單位溝通，做好具有可操作性的詳盡計劃;盡可能安排在被審計單位組織年終盤點時進(jìn)行監(jiān)盤工作，以減少工作量和時間性差異;實施監(jiān)盤時，不僅要核對存貨數(shù)量，還要關(guān)注其質(zhì)量狀況。

　　2.虛構(gòu)銷售，虛列應(yīng)收賬款的審計方法

　　一是檢查企業(yè)的年度生產(chǎn)能力和生產(chǎn)規(guī)模，對照企業(yè)的銷售量看是否出現(xiàn)銷售總量大于生產(chǎn)能力的異常情況；二是檢查企業(yè)年末、季末的銷售合同和發(fā)貨憑證、出庫記錄等原始憑證，看其有無出庫憑證，其手續(xù)是否完整，是否有異常情況；三是對客戶單位發(fā)詢證函進(jìn)行函證，向銷售部門索取客戶明細(xì)臺賬和對賬單，將之與財務(wù)上提供的客戶欠款明細(xì)表進(jìn)行核對，以確認(rèn)對方單位是否欠款。

　　3.少轉(zhuǎn)成本，虛增利潤的審計方法

　　少轉(zhuǎn)銷售成本會導(dǎo)致企業(yè)庫存商品的賬面金額遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實際庫存金額。對這種造假手段的審計方法，一是檢查其成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是否遵循一貫性的原則;二是通過計價測試，看企業(yè)的期末存貨單價是否異常;三是通過抽查盤點，對企業(yè)實際存貨的數(shù)量和金額與賬面存貨的數(shù)量和金額進(jìn)行比較，看是否有差異。

　　4.銷售收入不入賬，做其他應(yīng)付款或預(yù)收賬款而隱瞞利潤的審計方法

　　對此在審計中應(yīng)采取的對策：一是檢查進(jìn)貨數(shù)量及期末庫存數(shù)量并與賬面數(shù)量進(jìn)行核對，看是否有異常；二是抽查原始憑證，看其人賬依據(jù)是否合理、充分；三是對一些金額較大并長期不動的預(yù)收賬款進(jìn)行函證，以便對其真實情況進(jìn)行確認(rèn)。

　　5.當(dāng)期費用不計入損益，虛增利潤的審計方法

　　企業(yè)將當(dāng)期發(fā)生的經(jīng)營費用、管理費用，虛列在待攤費用，遞延資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他應(yīng)收款等科目中，不計人損益。對此，審計時主要檢查“待攤費用”、“遞延資產(chǎn)”、“其他應(yīng)收款”的列賬依據(jù)是否充分、合理，是否按收益期限進(jìn)行攤銷。

　　6.通過變更固定資產(chǎn)折舊方式操縱利潤的審計方法

　　一是要檢查固定資產(chǎn)賬面原值及凈值是否與使用年限相適應(yīng)，如有些企業(yè)的房屋建筑物已經(jīng)到了報廢的年限，而賬面反映的凈值還有相當(dāng)大的數(shù)額;二是要檢查企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的計提是否遵循一貫性原則，是否有隨意改變折舊年限和折舊方法的行為。

　　7.通過變更投資核算方法進(jìn)行利潤操縱的審計方法

　　在被投資企業(yè)盈利的情況下，將投資收益核算方法由成本法改為權(quán)益法，一方面可以虛增當(dāng)期利潤，另一方面卻無須為這些增加的利潤繳納所得稅。對這種造假手段的審計對策是檢查投資企業(yè)的股權(quán)占被投資企業(yè)的股權(quán)百分比，按有關(guān)會計制度的規(guī)定，占被投資企業(yè)25％以上的股權(quán)時方可采用權(quán)益法核算投資收益。

　　8.應(yīng)計入損益的借款費用資本化，虛增在建工程支出，虛增利潤的審計方法

　　在實際工作中，有的單位將無力消化的固定資產(chǎn)的借款費用虛列在固定資產(chǎn)或在建工程支出中。對此，審計時要按照會計準(zhǔn)則規(guī)定的條件，核查企業(yè)的在建工程是否達(dá)到可使用狀態(tài)，以此來判定借款費用的處理是否正確。

　　9.利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱會計利潤的審計方法

　　審計人員首先對資產(chǎn)市場進(jìn)行調(diào)查，并與企業(yè)賬面價值進(jìn)行比較，看有無異常資產(chǎn);其次檢查企業(yè)計提的減值準(zhǔn)備是否有充分的依據(jù)，如有證據(jù)表明計提了用于調(diào)節(jié)利潤的減值準(zhǔn)備，應(yīng)按企業(yè)會計制度的規(guī)定進(jìn)行追溯調(diào)整，不應(yīng)增加當(dāng)年利潤。