一、取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，即合并成本

　　1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的合并。合并成本為為取得被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債，以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)在購(gòu)買日按合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，按享有的被投資單位已宣告但未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借記“應(yīng)收股利”，按支付合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負(fù)債科目，按發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，貸記銀行存款等科目，按其差額貸記“營(yíng)業(yè)外收入”或借記“營(yíng)業(yè)外支出”等。

　　[例1]：甲鋼鐵企業(yè)以庫(kù)存的鋼材為對(duì)價(jià)自乙企業(yè)的控股股東手中購(gòu)入乙企業(yè)70%的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的鋼材賬面價(jià)值為6000萬(wàn)，市場(chǎng)價(jià)格為7500萬(wàn)，發(fā)生評(píng)估費(fèi)審計(jì)費(fèi)共10萬(wàn)元，增值稅率17%.

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資8785萬(wàn)

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入7500萬(wàn)

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1275萬(wàn)

　　　　　　銀行存款10萬(wàn)

　　同時(shí)做結(jié)轉(zhuǎn)成本分錄。

　　2.多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并。合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本核算法的，長(zhǎng)期股權(quán)投資在購(gòu)買日的成本應(yīng)當(dāng)為原賬面余額加購(gòu)買日為取得進(jìn)一步的股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和；企業(yè)合并前對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法等方法進(jìn)行核算的，購(gòu)買日應(yīng)對(duì)權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整，將有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整到最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購(gòu)買日新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購(gòu)買日長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

　　[例2]甲公司于2007年1月投資1000萬(wàn)元取得乙公司20％的股權(quán)，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為4000萬(wàn)，當(dāng)年確認(rèn)投資收益100萬(wàn)，在此期間乙公司未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，不考慮相關(guān)稅費(fèi)。次年4月，甲公司又以3000萬(wàn)元取得乙公司另外40％的股權(quán)，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為6000萬(wàn)。甲公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積，甲公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。

　　對(duì)2007年按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整，會(huì)計(jì)分錄：

　　借：盈余公積10萬(wàn)（100×10%）

　　　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)90萬(wàn)

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資100萬(wàn)

　　確認(rèn)購(gòu)買日進(jìn)一步取得的股份，會(huì)計(jì)分錄：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資3000萬(wàn)

　　　　貸：銀行存款3000萬(wàn)

　　二、非同一控制下企業(yè)合并中長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量

　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，非同一控制下企業(yè)合并形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的日常計(jì)量應(yīng)當(dāng)采用成本法。

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的，應(yīng)按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)中屬于本企業(yè)的部分，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“投資收益”科目；屬于被投資單位在取得本企業(yè)投資前實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配額，應(yīng)作為投資成本的收回，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，先確定記入“應(yīng)收股利”科目和“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的金額。當(dāng)被投資單位宣告現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶。“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶金額確定的基本做法是，當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)大于投資后應(yīng)得的凈利的累積數(shù)時(shí)，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據(jù)前期已經(jīng)累積沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)小于或等于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時(shí)，如果前期存有尚未恢復(fù)的投資成本，則首先將尚未恢復(fù)的數(shù)額全額恢復(fù)，再確認(rèn)投資收益。“應(yīng)收股利”科目和“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額按照下列計(jì)算公式進(jìn)行處理：

　　1.“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額＝本期被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利×投資持股比例。

　　2.“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益）×投資持股比例－投資企業(yè)已沖減的投資成本�；颍�“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生金額＝（應(yīng)收股利的累積數(shù)－投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)）－投資企業(yè)已沖減的投資成本。

　　[例3]：甲公司2008年1月1日以銀行存款取得乙公司60%的股份，實(shí)現(xiàn)對(duì)乙公司的實(shí)質(zhì)控制。乙公司于2008年5月1日宣告分派2007年度的現(xiàn)金金股利10萬(wàn)元，乙公司2008年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40萬(wàn)元。

　　2008年5月1日，乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，母公司應(yīng)沖減投資成本。會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收股利6萬(wàn)（6×10%）

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司6萬(wàn)

　　若2009年5月1日乙公司宣告分派08年現(xiàn)金股利30萬(wàn)

　　應(yīng)收股利=30×60%=18萬(wàn)

　　應(yīng)收股利累積數(shù)=6+18=24萬(wàn)

　　投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)=0+40×60%=24萬(wàn)

　　應(yīng)收股利累積數(shù)等于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本6萬(wàn)恢復(fù)�；颍�“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額=（24-24）-6=-6萬(wàn)。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：應(yīng)收股利18萬(wàn)

　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司6萬(wàn)

　　　　貸：投資收益24萬(wàn)

　　若乙公司2009年5月1日宣告分派08年現(xiàn)金股利45萬(wàn)

　　應(yīng)收股利=45×60%=26萬(wàn)

　　應(yīng)收股利累積數(shù)=6+26=32萬(wàn)

　　投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)=0+40×60%=24萬(wàn)

　　累積沖減投資成本的金額為8萬(wàn)（32萬(wàn)-24萬(wàn)），因已累積沖減成本6萬(wàn)，所以本期應(yīng)沖減成本2萬(wàn)�；颍�“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額=（32-24）-6=2萬(wàn)，應(yīng)沖減投資成本2萬(wàn)。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：應(yīng)收股利26萬(wàn)

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司2萬(wàn)

　　　　　　投資收益24萬(wàn)

　　三、合并資產(chǎn)負(fù)債表中長(zhǎng)期股權(quán)投資的列示

　　1.按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的規(guī)定，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)首先對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。編制的長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整分錄為：對(duì)于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”貸記“投資收益”，按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生虧損的份額，借記“投資收益”，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，按照當(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，借記“投資收益”，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，在持股比例不變的情況下，對(duì)于子公司除凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)，母公司按應(yīng)享有或承擔(dān)的份額，借記或貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。

　　2.對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目進(jìn)行抵銷處理：

　�。�1）若子公司為全資子公司，合并工作底稿中的抵銷分錄為：借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目（數(shù)額以調(diào)整后的被購(gòu)買方所有者權(quán)益為準(zhǔn)），貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目；當(dāng)母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與應(yīng)享有子公司所有者權(quán)益數(shù)額不一致時(shí)，按其差額借記“商譽(yù)”項(xiàng)目，如為貸方差額，在合并當(dāng)期應(yīng)記入合并利潤(rùn)表，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”項(xiàng)目，在合并以后期間，調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。

　�。�2）若子公司不是全資子公司，合并工作底稿中的抵銷分錄為：借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。當(dāng)母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與應(yīng)享有子公司所有者權(quán)益數(shù)額不一致時(shí)，其差額與全資子公司處理辦法一致。

　　現(xiàn)行準(zhǔn)則中關(guān)于非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理在原準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上將長(zhǎng)期股權(quán)投資的日常核算由權(quán)益法改為成本法，避免了在子公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)前，母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的情況，與相關(guān)的國(guó)際準(zhǔn)則相吻合，同時(shí)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行權(quán)益法調(diào)整，使報(bào)表能夠全面反映企業(yè)的實(shí)質(zhì)情況，更有利于報(bào)表使用者進(jìn)行參考和決策。