湖北某銀行因機構(gòu)收縮，撤消了某縣支行。在處置該縣支行閑置房產(chǎn)及土地（為劃撥土地）時，根據(jù)與購買方簽訂的合同約定，處置房產(chǎn)、土地所有的應(yīng)交各項稅費（包括銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅、土地出讓金等）一律由購買方承擔，合同成交價為97萬元（房產(chǎn)及土地原始成本價為90萬元）。購買方在辦理產(chǎn)權(quán)手續(xù)時，向土地管理部門繳納土地出讓金20萬元。

　　根據(jù)《稅收征管法實施細則》第三條規(guī)定：“納稅人應(yīng)當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定履行納稅義務(wù)；其簽訂的合同、協(xié)議等與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的，一律無效?！币虼?，對銀行發(fā)生的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)行為，其納稅主體應(yīng)當是銀行本身，稅務(wù)機關(guān)只能針對銀行征稅。至于該稅收最終由誰負擔的問題，在市場經(jīng)濟條件下，交易雙方可以通過價格杠桿進行自由調(diào)節(jié)，稅務(wù)機關(guān)無權(quán)介入。

　　然而，在計稅依據(jù)的問題上，稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部產(chǎn)生了分歧。

　　一種觀點認為：土地出讓金本身屬銷售方承擔的，所以對購買方代為支付的土地出讓金費用，應(yīng)組成銷售方的計稅價格；同時，銀行銷售不動產(chǎn)及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所取得的收入是不含稅價，而營業(yè)稅的計稅依據(jù)應(yīng)為含稅收入。因此，組成銀行的計稅收入＝（97＋20）＋（97＋20）×5.4%÷（1－5.4%）＝123.68萬元。

　　第二種觀點認為：本案例中，銀行銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的價格為97萬元，有著明顯偏低之嫌。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條規(guī)定：“納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)價格明顯偏低而無正當理由的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按下列順序核定其營業(yè)額：（一）按納稅人當月提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定。（二）按納稅人最近時期提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定。（三）按下列公式核定計稅價格：計稅價格＝營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）。上述公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府所屬稅務(wù)機關(guān)確定?！北景咐?，銀行當月以及最近時期均未發(fā)生銷售不動產(chǎn)行為，由此按照核定的順序，只能按照成本倒算計稅營業(yè)額。銀行所處置資產(chǎn)的成本為90萬元，根據(jù)湖北省有關(guān)文件的規(guī)定，對成本利潤率，湖北省暫確定為10%.由此，計算營業(yè)稅的計稅價格＝90×（1＋10%）÷（1－5.4%）＝104.65萬元。

　　第三種觀點認為：營業(yè)稅政策規(guī)定，營業(yè)稅計稅依據(jù)為轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。所謂價外費用，是指銷售方向?qū)Ψ绞杖〉氖掷m(xù)費、基金、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外費用。而銀行并不存在收取任何性質(zhì)的價外費用，實際收到購買方的價款僅為97萬元。因此，應(yīng)當以此為營業(yè)額申報繳納銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅、城建稅、教育費附加。

　　筆者認為：在對該問題作分析時，可以先作一個假設(shè)，即假如A企業(yè)向B企業(yè)提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收價款為100萬，而A企業(yè)原欠B企業(yè)債務(wù)為20萬元，B企業(yè)在支付價款時扣除了A企業(yè)的原欠款20萬元后實際支付價款為80萬元。那么，A企業(yè)應(yīng)以80萬反映收入嗎？顯然不是。根據(jù)企業(yè)會計制度，A企業(yè)正確的會計處理應(yīng)為：

　　借：銀行存款    800000

　　　　應(yīng)付賬款    200000

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 1000000

　　通過這一例子可以看出，對接受勞務(wù)（包括增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)）、貨物、不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)方不論是以貨幣資金形式收取價款，或以有價值的資產(chǎn)形式抵償，還是以代為銷售方支付應(yīng)由銷售方承擔的費用、債務(wù)以及抵消銷售方應(yīng)支付接受方的債務(wù)，除了符合債務(wù)重組條件外，在會計上都應(yīng)作收入處理。

　　因此，在銀行銷售不動產(chǎn)及無形資產(chǎn)時，對應(yīng)屬銷售方支付的稅費，如果購買方代為支付（即使銷售方未作收入，直接走賬）仍應(yīng)當組成銷售方的收入。并且，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定，有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)中的“有償”包括取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟利益。而營業(yè)稅的計稅營業(yè)額就包括貨幣、貨物、或其他經(jīng)濟利益的價值。對如果本屬銷售方承擔的稅（費）而轉(zhuǎn)嫁給購買方承擔的，作為銷售方取得的是屬“其他經(jīng)濟利益”，應(yīng)當組成銷售方的計稅營業(yè)額。

　　在本案例中，按照稅法的規(guī)定，銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅等應(yīng)屬銀行承擔，但合同約定由購買方代為支付，并且計征營業(yè)稅的營業(yè)額為含稅收入額，所以應(yīng)換算為不含稅收入。但對土地出讓金按法律規(guī)定究竟應(yīng)當是哪一方承擔？

　　根據(jù)土地出讓金征收的有關(guān)規(guī)定，對原通過行政劃撥獲得土地使用權(quán)的土地使用者，將土地使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓，應(yīng)按規(guī)定補交土地出讓金。并且，用地者無權(quán)處理，必須要報政府審批，由轉(zhuǎn)讓關(guān)系中的受讓方來辦理土地使用權(quán)出讓手續(xù)，并按規(guī)定交納土地使用權(quán)出讓金。由此可見，土地出讓金是屬購買方應(yīng)當承擔的費用，它不組成銷售方的計稅收入。

　　因此，組成銀行的計稅收入＝97＋97×5.4%÷（1－5.4%）＝101.96萬元。