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計(jì)算機(jī)審計(jì)法律問題研究

來源: 張瑞來 編輯: 2008/08/07 14:59:51  字體:

  內(nèi)容提要:計(jì)算機(jī)審計(jì)涉及的法律問題涵蓋審計(jì)法、證據(jù)法、電子商務(wù)法、網(wǎng)絡(luò)法、行政法等多個(gè)法律領(lǐng)域。本文基于計(jì)算機(jī)審計(jì)實(shí)踐,從法律地位、電子數(shù)據(jù)、審計(jì)軟件、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)、法律保障等角度對計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律問題進(jìn)行了探討,并提出了相應(yīng)的立法建議。

  關(guān)鍵詞:計(jì)算機(jī)審計(jì) 法律地位 電子數(shù)據(jù) 審計(jì)軟件 法律保障

  一、引言:計(jì)算機(jī)審計(jì)法律問題的提出

  計(jì)算機(jī)審計(jì)是基于計(jì)算機(jī)進(jìn)行的審計(jì)活動,包括系統(tǒng)審計(jì)和數(shù)據(jù)審計(jì)。它是計(jì)算機(jī)進(jìn)入會計(jì)和管理領(lǐng)域后發(fā)展起來的一門新興科學(xué),是計(jì)算機(jī)技術(shù)、現(xiàn)代通訊技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在審計(jì)工作中的應(yīng)用,是審計(jì)科學(xué)、計(jì)算機(jī)科學(xué)與電子數(shù)據(jù)處理技術(shù)發(fā)展的結(jié)果。在我國,計(jì)算機(jī)審計(jì)開始于上個(gè)世紀(jì)八十年代末,但此后一直處于摸索和研究階段,直到九十年代末才逐漸成熟和發(fā)展起來,時(shí)至今日,我國在計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)運(yùn)用尤其在審計(jì)軟件開發(fā)方面取得了長足的進(jìn)步,計(jì)算機(jī)審計(jì)在我國政府審計(jì)領(lǐng)域發(fā)揮著越來越重要的作用。然而,由于我國審計(jì)法是在以手工審計(jì)為主導(dǎo)審計(jì)方式的背景下制定的,而對與手工審計(jì)相對應(yīng)的計(jì)算機(jī)審計(jì)方式?jīng)]有予以規(guī)范,即使在其他法律文件中對計(jì)算機(jī)審計(jì)的規(guī)定也是少之又少,因此,在計(jì)算機(jī)審計(jì)實(shí)踐中出現(xiàn)了很多急待解決的問題,如審計(jì)機(jī)關(guān)是否具有計(jì)算機(jī)審計(jì)的權(quán)力、計(jì)算機(jī)審計(jì)的范圍如何確定、拒絕計(jì)算機(jī)審計(jì)是否屬于拒絕審計(jì)等。可見,目前我們在計(jì)算機(jī)審計(jì)方面面臨的主要矛盾是計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)的廣泛應(yīng)用和法律發(fā)展的相對滯后之間的矛盾,如何解決這一矛盾,如何在法律上規(guī)范計(jì)算機(jī)審計(jì)并為計(jì)算機(jī)審計(jì)提供足夠的法律支持,則要從分析計(jì)算機(jī)審計(jì)所涉及的法律問題著手。

  計(jì)算機(jī)審計(jì)包含很多方面的內(nèi)容,所涉及的法律問題也是多方面的。歸納起來,計(jì)算機(jī)審計(jì)所涉及的法律問題主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

 ?。?)作為一種《審計(jì)法》沒有明確規(guī)定的審計(jì)方式,計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律地位,即計(jì)算機(jī)審計(jì)是否具有合法性是計(jì)算機(jī)審計(jì)立法中應(yīng)當(dāng)予以首要解決的問題。只有明確了計(jì)算機(jī)審計(jì)的合法地位,才談得上審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行計(jì)算機(jī)審計(jì)。

 ?。?)作為一項(xiàng)新型的證據(jù)獲取方式,計(jì)算機(jī)審計(jì)中電子數(shù)據(jù)(含審計(jì)軟件審計(jì)出的電子數(shù)據(jù))的證據(jù)地位等問題應(yīng)是計(jì)算機(jī)審計(jì)立法中的核心問題。

  (3)審計(jì)軟件如何規(guī)范才更具有法律權(quán)威、如何鑒定編程語言以及網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法等問題在計(jì)算機(jī)審計(jì)立法中也應(yīng)占有重要地位。

 ?。?)計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律保障即當(dāng)審計(jì)機(jī)關(guān)的計(jì)算機(jī)審計(jì)權(quán)力遭到拒絕時(shí)如何進(jìn)行法律救濟(jì)是保障審計(jì)監(jiān)督職能的關(guān)鍵所在,是計(jì)算機(jī)審計(jì)立法是否具有完整性和可操作性的標(biāo)志。

  二、計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律地位

  計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律地位,是指計(jì)算機(jī)審計(jì)在審計(jì)法中的地位,法律是否認(rèn)可審計(jì)機(jī)關(guān)具有進(jìn)行計(jì)算機(jī)審計(jì)的權(quán)力。《審計(jì)法》出臺時(shí)尚沒有對計(jì)算機(jī)審計(jì)作出規(guī)定,國家有關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)的規(guī)定最初見于《審計(jì)法實(shí)施條例》?!秾徲?jì)法實(shí)施條例》第30條:“審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)檢查被審計(jì)單位運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)管理財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的財(cái)務(wù)會計(jì)核算系統(tǒng)。被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提供運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)儲存、處理的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支電子數(shù)據(jù)以及有關(guān)資料?!痹摋l是目前審計(jì)機(jī)關(guān)開展計(jì)算機(jī)審計(jì)的唯一行政法規(guī)性依據(jù)。不過,該條對計(jì)算機(jī)審計(jì)的規(guī)定也僅限于對“被審計(jì)單位運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)管理財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的財(cái)務(wù)會計(jì)核算系統(tǒng)”的檢查,同時(shí),它僅是原則性的規(guī)定,在實(shí)踐中缺乏可操作性。審計(jì)法規(guī)定被審計(jì)單位要接受審計(jì),但不接受計(jì)算機(jī)審計(jì)的行為是否是不接受審計(jì)行為?目前審計(jì)法對此沒有具體規(guī)定。

  審計(jì)機(jī)關(guān)開展計(jì)算機(jī)審計(jì)的另一項(xiàng)重要依據(jù)是《國務(wù)院辦公廳關(guān)于利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)開展審計(jì)工作有關(guān)問題的通知》(國辦發(fā)[2001]88號)。然而在該文件中關(guān)于計(jì)算機(jī)審計(jì)的內(nèi)容也僅局限于對“被審計(jì)單位運(yùn)用計(jì)算機(jī)管理財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的信息系統(tǒng)(計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng))”的檢查,檢查的重點(diǎn)主要在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)是否符合標(biāo)準(zhǔn)、是否存在舞弊功能、系統(tǒng)所生成的電子數(shù)據(jù)是否真實(shí)等三個(gè)方面,并沒有規(guī)定對“電子數(shù)據(jù)”所進(jìn)行的采集、分析等所謂面向數(shù)據(jù)的審計(jì)。而目前,計(jì)算機(jī)審計(jì)的的主要內(nèi)容就是面向數(shù)據(jù)的審計(jì),這也是當(dāng)前計(jì)算機(jī)審計(jì)的重點(diǎn)。當(dāng)然,對計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的審計(jì)是面向數(shù)據(jù)審計(jì)的前提,也是今后計(jì)算機(jī)審計(jì)發(fā)展的方向。國務(wù)院辦公廳的通知也只是解決了計(jì)算機(jī)審計(jì)的系統(tǒng)審計(jì)問題,對計(jì)算機(jī)審計(jì)的數(shù)據(jù)審計(jì)問題并沒有作出進(jìn)一步的規(guī)定。盡管如此,這已是計(jì)算機(jī)審計(jì)的重大進(jìn)步,至少在國務(wù)院辦公廳的立法級次上有了合法性的認(rèn)可。

  為了更好的開展審計(jì)工作,保障計(jì)算機(jī)審計(jì)的順利進(jìn)行,《審計(jì)法》應(yīng)當(dāng)明確確認(rèn)計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律地位,確定計(jì)算機(jī)審計(jì)是合法的審計(jì)方式,賦予審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)的職權(quán),把計(jì)算機(jī)審計(jì)納入審計(jì)的內(nèi)涵之中。

  此外,在計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律地位中還應(yīng)當(dāng)解決“什么是計(jì)算機(jī)審計(jì)”的問題,解決這個(gè)問題的意義在于確定范圍,明確界限:是獲取數(shù)據(jù),檢查系統(tǒng),進(jìn)行查詢分析,還是直接在電腦上查閱會計(jì)資料,看電腦帳。當(dāng)前沒有對計(jì)算機(jī)審計(jì)的范圍給予一個(gè)合法的標(biāo)準(zhǔn),導(dǎo)致了很多問題:只開放系統(tǒng),讓審計(jì)人員看電腦帳,但不讓你分析;或只讓你檢查系統(tǒng)而不讓你下載數(shù)據(jù)等等。因此,在計(jì)算機(jī)審計(jì)的范圍問題上,應(yīng)當(dāng)將系統(tǒng)審計(jì)和數(shù)據(jù)審計(jì)都納入計(jì)算機(jī)審計(jì)的范圍。

  四、電子數(shù)據(jù)的證據(jù)地位

  現(xiàn)行的審計(jì)法律法規(guī)都是適應(yīng)傳統(tǒng)書面記錄形式的,將之適用于電子數(shù)據(jù)存在很大困難。計(jì)算機(jī)審計(jì)的對象是電子數(shù)據(jù),其審計(jì)的直接結(jié)果也是電子數(shù)據(jù)(電子數(shù)據(jù)的派生形式)。電子數(shù)據(jù)在現(xiàn)行證據(jù)法律體系中占有什么地位,是否具有合法性和證明力,以及電子數(shù)據(jù)儲存在計(jì)算機(jī)中,如果復(fù)制是否還能保持和原件一樣的證明力等等,都是計(jì)算機(jī)審計(jì)中所面臨的法律問題。

 ?。ㄒ唬╇娮訑?shù)據(jù)突破了傳統(tǒng)的證據(jù)法定體系

  考察世界各國的證據(jù)法律制度,現(xiàn)行各國的證據(jù)制度主要分為三類:一是自由衡量式證據(jù)制度,如法國、德國;二是具體規(guī)則式證據(jù)制度,如英國、美國;三是清單式證據(jù)制度,如荷蘭、智利。我國沒有制訂證據(jù)法,從體現(xiàn)于訴訟法中的證據(jù)規(guī)定來看,我國的證據(jù)制度是清單式的。由于電子數(shù)據(jù)不在我國的證據(jù)清單之列,因此其在我國是不能用作證據(jù)的。但審計(jì)實(shí)踐涉及到電子數(shù)據(jù)的證據(jù)地位問題,這促使我們不得不重新審視電子數(shù)據(jù)的法律地位問題。

  目前我國尚未制定關(guān)于電子數(shù)據(jù)的基本法律文件,有關(guān)電子數(shù)據(jù)的規(guī)定見于審計(jì)署的部門規(guī)章中。審計(jì)署2000年頒布的《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》第3條規(guī)定:“審計(jì)證據(jù)有下列幾種:……(3)以錄音錄象或者計(jì)算機(jī)存儲、處理的證明審計(jì)事項(xiàng)的視聽或者電子數(shù)據(jù)資料;……”電子數(shù)據(jù)即包含于審計(jì)證據(jù)中。

  顯然,前述準(zhǔn)則對電子數(shù)據(jù)的規(guī)定已超出了《行政訴訟法》上證據(jù)范圍:電子數(shù)據(jù)資料不在法律規(guī)定的證據(jù)之列?!缎姓V訟法》第31條規(guī)定:“證據(jù)有以下幾種:

  (1)書證;

 ?。?)物證;

 ?。?)視聽資料;

 ?。?)證人證言;

 ?。?)當(dāng)事人的陳述;

 ?。?)鑒定結(jié)論;

 ?。?)勘驗(yàn)筆錄、現(xiàn)場筆錄。

  以上證據(jù)經(jīng)法庭審查屬實(shí),才能作為定案的根據(jù)。”在這里,準(zhǔn)則規(guī)定電子數(shù)據(jù)資料即電子數(shù)據(jù)作為審計(jì)證據(jù),是為了適應(yīng)計(jì)算機(jī)審計(jì)的需要。不過,作為證明一定事實(shí)的證據(jù),其自身應(yīng)當(dāng)具有法律所認(rèn)可的形式,不是任何形式的“證據(jù)”都具有合法性,都可用來證明具有法律意義的事實(shí)是否存在。在這里,盡管部門規(guī)章對電子數(shù)據(jù)作出了規(guī)定,但行政訴訟法對此并沒有予以認(rèn)可,可見在具體的訴訟活動中,審計(jì)機(jī)關(guān)開展計(jì)算機(jī)審計(jì)所獲得的電子數(shù)據(jù)的證據(jù)地位和證明力是要大打折扣的。

 ?。ǘ╇娮訑?shù)據(jù)法律地位的解決方式

  用法律明文規(guī)定電子數(shù)據(jù)為可采納的證據(jù),是解決電子數(shù)據(jù)證據(jù)地位的最佳方式。不過,由于這種方式采用的是法律明文形式,需要較長的立法周期,無法盡快解決實(shí)踐中電子數(shù)據(jù)的證據(jù)地位問題。因此,在現(xiàn)行證據(jù)體系中以各種變通的方式或例外的形式間接接受電子數(shù)據(jù)不失為一項(xiàng)可行的選擇。具體做法是:電子數(shù)據(jù)在審計(jì)中發(fā)揮證據(jù)作用時(shí),如果是利用其記載的聲音或圖象,則可以歸入視聽資料的范疇;如果是利用其記載的文字符號,則可以歸入書證的范疇;如果其涉及專門性問題,可以進(jìn)行鑒定,納入鑒定結(jié)論的范疇。

  四、審計(jì)軟件與網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的法律問題

  (一)審計(jì)軟件的法律問題

  計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件是為計(jì)算機(jī)審計(jì)編寫的計(jì)算機(jī)程序及其說明書。在審計(jì)實(shí)務(wù)方面,已有一批計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件先后通過審計(jì)署的評審,有些審計(jì)軟件已在審計(jì)實(shí)踐中取得明顯效果,提高了審計(jì)效率與審計(jì)質(zhì)量。2000年11月,審計(jì)署在南京特派辦專門召開了命名為審計(jì)之光的全國審計(jì)系統(tǒng)計(jì)算機(jī)開發(fā)應(yīng)用成果演示會,會上展出了多種計(jì)算機(jī)審計(jì)應(yīng)用軟件和審計(jì)信息系統(tǒng)及審計(jì)辦公自動化軟件。如《卷煙銷售輔助審計(jì)軟件》、《企業(yè)審計(jì)軟件1.0》、《上審2.0工交企業(yè)版》等等。由于審計(jì)軟件的開發(fā)者是審計(jì)機(jī)關(guān)本身,鑒定者也是審計(jì)機(jī)關(guān),其是否有鑒定的權(quán)限,鑒定的效力如何,目前法律沒有規(guī)定,這也給被審計(jì)單位懷疑和藐視由審計(jì)軟件產(chǎn)生的審計(jì)結(jié)果留下了空間。這說明目前我們對審計(jì)軟件方面的法律問題重視的還不夠。任何一種事物只有用立法加以確認(rèn)和規(guī)范,才能最大限度地排除其不利因素,引導(dǎo)其健康發(fā)展,審計(jì)軟件問題理應(yīng)得到立法的重視和規(guī)范。就目前來看,審計(jì)軟件的法律問題主要體現(xiàn)在審計(jì)軟件的合法性和審計(jì)結(jié)果的可采性上。因此,開發(fā)出全國通用的政府審計(jì)軟件,并使之合法化,同時(shí)明確審計(jì)軟件的法定鑒定機(jī)構(gòu),賦予其權(quán)威,是審計(jì)立法的重要選擇。

  即使在被審計(jì)單位接受審計(jì)機(jī)關(guān)使用審計(jì)軟件審計(jì)的情況下,審計(jì)人員利用審計(jì)軟件所獲得的電子數(shù)據(jù)也常常得不到被審計(jì)單位的認(rèn)可。他們的爭議主要在程序編碼等專業(yè)問題方面。我國目前也沒有對審計(jì)軟件中的程序編碼問題作出規(guī)定,這也使得審計(jì)關(guān)系雙方在程序編碼問題上缺少了判斷依據(jù),對審計(jì)軟件的有效使用產(chǎn)生了負(fù)面影響。在這方面,外國進(jìn)行了一系列的嘗試。如美國商務(wù)部下屬的國家標(biāo)準(zhǔn)局在1974年以后陸續(xù)頒布了《聯(lián)邦信息處理標(biāo)準(zhǔn)叢書》,對計(jì)算機(jī)環(huán)境下的安全與風(fēng)險(xiǎn)管理、數(shù)碼編程標(biāo)準(zhǔn)提出了一系列指南。它對美國計(jì)算機(jī)審計(jì)的發(fā)展具有很大促進(jìn)作用。

  國家對程序編碼進(jìn)行立法是較好的選擇,但這在目前是無法立即實(shí)現(xiàn)的。就目前來看,審計(jì)機(jī)關(guān)在使用審計(jì)軟件進(jìn)行計(jì)算機(jī)審計(jì)時(shí),要著重加強(qiáng)內(nèi)部控制,建立計(jì)算機(jī)審計(jì)程序代碼復(fù)核制度。

  (二)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的法律問題

  互聯(lián)網(wǎng)的飛速發(fā)展改變著傳統(tǒng)的審計(jì)工作方式,同時(shí)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)、電子商務(wù)、電子貨幣的發(fā)展,使審計(jì)面臨嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。因此,我們需要構(gòu)建新的審計(jì)模式與之適應(yīng),這種新的審計(jì)模式就是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)。它是互聯(lián)網(wǎng)條件下的審計(jì),未來審計(jì)行業(yè)和審計(jì)技術(shù)的發(fā)展動力將主要來自于計(jì)算機(jī)審計(jì)的發(fā)展,特別是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的發(fā)展,這也是國內(nèi)外審計(jì)界的共識。在立法上,目前我國的網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法仍是一片空白,《會計(jì)法》已增加了有關(guān)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的內(nèi)容,《電子商務(wù)法》的起草工作正在加緊進(jìn)行之中,但上述法律都不是針對網(wǎng)絡(luò)審計(jì)發(fā)布的,不能夠滿足網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的需要。因此,有必要加快網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法工作的力度和進(jìn)度,使網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作有章可循。

  五、計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律保障

 ?。ㄒ唬┯?jì)算機(jī)審計(jì)法律保障的一般原理

  這里所講的計(jì)算機(jī)審計(jì)法律保障是指計(jì)算機(jī)審計(jì)已獲合法性地位后,法律對審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)權(quán)力的終極救濟(jì)措施。這主要是指在法律已明確規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)權(quán)力后,被審計(jì)單位仍拖延、拒絕計(jì)算機(jī)審計(jì)時(shí)的法律保障措施。就現(xiàn)行法律規(guī)定來看,《審計(jì)法》沒有規(guī)定被審計(jì)單位拖延、拒絕計(jì)算機(jī)審計(jì)時(shí)的法律保障措施,有關(guān)法律保障措施的規(guī)定見于《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條?!秶鴦?wù)院辦公廳關(guān)于利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)開展審計(jì)工作有關(guān)問題的通知》(國辦發(fā)[2001]88號)對此也作了相應(yīng)的規(guī)定:“被審計(jì)單位拒絕、拖延提供與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的電子數(shù)據(jù)資料,或者拒絕、阻礙檢查的,由審計(jì)機(jī)關(guān)按照《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條的規(guī)定處理?!北疚膶τ?jì)算機(jī)審計(jì)法律保障措施的論述便是以《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條的內(nèi)容展開的。為表達(dá)方便,下文在“拒絕、拖延、阻礙”等語言的運(yùn)用上,一律用“拒絕”術(shù)語,這也是因?yàn)橥涎印⒆璧K在一定程度上包含著拒絕的涵義。

  (二)《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條的法律分析

  《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條規(guī)定:“被審計(jì)單位違反審計(jì)法的規(guī)定,拒絕或者拖延提供與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的資料的,或者拒絕、阻礙檢查的,由審計(jì)機(jī)關(guān)責(zé)令改正,可以通報(bào)批評,給予警告;拒不改正的,按照下列規(guī)定追究責(zé)任:(1)對被審計(jì)單位處以5萬元以下的罰款;(2)對被審計(jì)單位負(fù)有直接責(zé)任的主管人員和其他直接責(zé)任人員,審計(jì)機(jī)關(guān)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)給予行政處分或者紀(jì)律處分的,向有關(guān)部門、單位提出給予行政處分或者紀(jì)律處分的建議;(3)構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任。依照前款規(guī)定追究責(zé)任后,被審計(jì)單位仍須接受審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督。”該條規(guī)定了被審計(jì)單位不接受審計(jì)的懲罰措施,賦予了審計(jì)機(jī)關(guān)追究被審計(jì)單位法律責(zé)任的權(quán)力(在這里審計(jì)機(jī)關(guān)追究責(zé)任的形式僅為行政處罰)。這對審計(jì)機(jī)關(guān)順利獲得被審計(jì)單位的有關(guān)資料,進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督,起到了保障作用。

  根據(jù)前述第49條的規(guī)定,“依照前款規(guī)定追究責(zé)任后,被審計(jì)單位仍須接受審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督”,所以,就被審計(jì)單位來講,接受處罰并不能免除其接受審計(jì)的義務(wù)。不過,該條的規(guī)定容易產(chǎn)生這樣的問題:如果審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施行政處罰后,被審計(jì)單位仍拒絕審計(jì)的,這是否意味著審計(jì)機(jī)關(guān)對被審計(jì)單位再次進(jìn)行處罰。如果可以,則意味著對處罰次數(shù)的多少取決于被審計(jì)單位拒絕審計(jì)次數(shù)的多少。從理論上講,被審計(jì)單位拒絕審計(jì)多少次,審計(jì)機(jī)關(guān)就可以處罰其多少次,一直到被審計(jì)單位接受審計(jì)時(shí)止。顯然,審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條對被審計(jì)單位就拒絕審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行多次處罰,違反了《行政處罰法》上的一事不再罰原則。

  就《審計(jì)法》及其實(shí)施條例的規(guī)定來看,法律并沒有賦予審計(jì)機(jī)關(guān)對被審計(jì)單位采取強(qiáng)制措施、直接調(diào)取相關(guān)資料的權(quán)力。所以從法律條文方面來分析,就容易得出這樣的結(jié)論:由于《行政處罰法》一事不再罰的規(guī)定,審計(jì)機(jī)關(guān)不能對被審計(jì)單位再次處罰,同時(shí)審計(jì)機(jī)關(guān)無權(quán)對被審計(jì)單位采取強(qiáng)制措施、直接調(diào)取相關(guān)資料,所以被審計(jì)單位因拒絕審計(jì)而被處罰后就可以逃避審計(jì)監(jiān)督。進(jìn)一步講,只要被審計(jì)單位繳納罰款就可以免除審計(jì)(法律沒有賦予審計(jì)機(jī)關(guān)采取進(jìn)一步措施的權(quán)力)。這樣,就可能會出現(xiàn)以罰款代替審計(jì)的局面。上述結(jié)論是根據(jù)法律條文所進(jìn)行的法律推理。

  (三)如何進(jìn)行計(jì)算機(jī)審計(jì)的法律保障暨《審計(jì)法實(shí)施條例》第49條的法律完善

  當(dāng)今社會是法治社會,依法行政是法治社會的必然要求。倘若出現(xiàn)了被審計(jì)單位因被處罰后再次拒絕審計(jì)的現(xiàn)象時(shí),盡管從法律規(guī)定上來看,“被審計(jì)單位仍須接受審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督”,但現(xiàn)行法律在這方面出現(xiàn)了漏洞,并沒有規(guī)定相應(yīng)的救濟(jì)措施,這就使審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)監(jiān)督權(quán)力的繼續(xù)行使失去了法律保障。現(xiàn)實(shí)中,一些單位和個(gè)人拒絕審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)、拒不交出會計(jì)資料、藐視審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)權(quán)力的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。這些現(xiàn)象的存在,嚴(yán)重?fù)p害了審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)權(quán)威,損害了《審計(jì)法》及其實(shí)施條例的尊嚴(yán),不利于審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)監(jiān)督職能的實(shí)現(xiàn)。要真正作到違法必究,充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督職能,當(dāng)務(wù)之急是要修改《審計(jì)法》及其實(shí)施條例,從合法、合理、可行的角度來完善被審計(jì)單位不接受審計(jì)的救濟(jì)措施:除前述第49條規(guī)定之外,還應(yīng)賦予審計(jì)機(jī)關(guān)申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行的權(quán)力,即當(dāng)出現(xiàn)了被審計(jì)單位因拒絕審計(jì)被處罰后仍拒絕審計(jì)的情況時(shí),審計(jì)機(jī)關(guān)可請求人民法院協(xié)助,排除妨礙,采用司法力量強(qiáng)制調(diào)取被審計(jì)單位的會計(jì)資料等相關(guān)資料,確保審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)權(quán)力的順利行使。這樣既完善了審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)權(quán)限,又不違背《行政處罰法》上的一事不再罰原則。

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