內(nèi)容提要：本文主要從政府審計(jì)的演變過程、審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、資金的來源、審計(jì)工作的重點(diǎn)、與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系等幾方面對中英政府審計(jì)進(jìn)行比較分析，分析兩者的異同，提出我國政府審計(jì)應(yīng)該改進(jìn)的方向。

　　關(guān)鍵詞：中英政府；審計(jì)；比較

　　英國國家審計(jì)署是與我國國家審計(jì)署建立聯(lián)系較早的外國最高審計(jì)機(jī)關(guān)之一。自1984年以來，兩國最高審計(jì)機(jī)關(guān)通過派代表團(tuán)互訪、考察和舉辦研討會，開展了專業(yè)領(lǐng)域的合作和交流。對中英兩國的政府審計(jì)進(jìn)行比較，可以得到一些借鑒與啟示。

　　一、中英兩國政府審計(jì)的演變過程

　　政府審計(jì)是“民間審計(jì)”的對稱，亦稱“國家審計(jì)”，是指由政府審計(jì)機(jī)關(guān)代表政府依法進(jìn)行的審計(jì)。英國政府審計(jì)的歷史可追溯到14世紀(jì)。據(jù)記載，1314年，英國國王就任命了歷史上第一位國庫主計(jì)長。從此以后，歷代王朝都設(shè)立了審計(jì)機(jī)構(gòu)，政府審計(jì)職責(zé)和權(quán)力得到不斷發(fā)展和加強(qiáng)。到19世紀(jì)，英國的政治體制發(fā)生了較大的變化，議會和國家行政管理體制都進(jìn)行了改革。為加強(qiáng)對公共部門收支活動的檢查，議會于1866年通過了《國庫和審計(jì)部門法》。根據(jù)這項(xiàng)法律，設(shè)立了由主計(jì)審計(jì)長領(lǐng)導(dǎo)的國庫和審計(jì)部，對政府部門和公共機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)。該法對主計(jì)審計(jì)長的職責(zé)、權(quán)限和工作范圍作了具體規(guī)定。這部法律的制定具有劃時代的意義，為確立英國現(xiàn)代政府審計(jì)制度奠定了基礎(chǔ)。1921年，議會對該法作了修改，通過了《國庫和審計(jì)部門法修正案》?！缎拚浮芬?guī)定主計(jì)審計(jì)長應(yīng)檢查：政府撥款和贈款的使用是否符合議會的要求；支款程序是否符合授權(quán)權(quán)限；政府部門及其下屬機(jī)構(gòu)的商業(yè)、生產(chǎn)活動賬目是否真實(shí)和正確。

　　該《修正案》第一次以法律的形式引入了審計(jì)測試的概念，但是該《修正案》和1866年的《國庫和審計(jì)部門法》都沒有授權(quán)主計(jì)審計(jì)長進(jìn)行績效審計(jì)。第一次世界大戰(zhàn)期間，績效審計(jì)從鑒證審計(jì)中分離出來，成為一種獨(dú)立的審計(jì)方式。到20世紀(jì)初，國庫和審計(jì)部基本上確立了兩種審計(jì)方式：即鑒證審計(jì)和績效審計(jì)。第二次世界大戰(zhàn)期間和戰(zhàn)后時期，隨著政府活動能力的加強(qiáng)和范圍的擴(kuò)大，績效審計(jì)的作用越來越受到重視，進(jìn)入80年代，績效審計(jì)的作用更加明顯。1983年，議會通過了《國家審計(jì)法》，對國家審計(jì)經(jīng)費(fèi)審批權(quán)限等作了新的規(guī)定。該法明確規(guī)定，主計(jì)審計(jì)長有權(quán)對政府部門和公共機(jī)構(gòu)進(jìn)行績效審計(jì)。但，國家審計(jì)署不能審計(jì)國有企業(yè)和地方政府。這項(xiàng)法律的制定為加強(qiáng)國家審計(jì)署的獨(dú)立性和密切與議會的關(guān)系提供了保證。

　　我國的現(xiàn)代政府審計(jì)制度在清朝末年的籌備立憲過程中開始萌芽。1914年公布的《中華民國憲法》確立了我國歷史上第一個具有現(xiàn)代意義的審計(jì)院的地位和作用。國民黨政府公布的《監(jiān)察院組織法》、1936年和1947年的《中華民國憲法》雖對政府審計(jì)部門的名稱有所改動，但對審計(jì)機(jī)關(guān)和人員的規(guī)定有一定的發(fā)展。從北洋政府到國民黨政府，政府審計(jì)制度的發(fā)展基本上沿襲了西方現(xiàn)代政府審計(jì)制度服務(wù)于議會的模式。1982年5月，我國正式加入最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織。同年，通過新憲法，決定實(shí)行審計(jì)監(jiān)督制度，并規(guī)定設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)。

　　二、中英政府審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置比較

　　英國審計(jì)模式采用立法模式。議會是英國的最高立法機(jī)關(guān)，國家審計(jì)署是根據(jù)1983年的《國家審計(jì)法》建立的，它直屬于議會?？偸鸬呢?fù)責(zé)人叫主計(jì)審計(jì)長。主計(jì)審計(jì)長人選的建議由首相在征得議會公共賬目委員會（PublicAccountsCommittee）主席同意后，向議會提出，然后經(jīng)議會批準(zhǔn)，由女王任命。只有議會兩院提出建議，報女王批準(zhǔn)后，主計(jì)審計(jì)長才能被罷免。主計(jì)審計(jì)長的薪金從國家統(tǒng)一基金中支付，無須政府審批。主計(jì)審計(jì)長有權(quán)自行任免職員、決定職員編制、招聘條件和工資水平。

　　我國的審計(jì)模式與行政模式較為相似，政府審計(jì)機(jī)關(guān)都納入了行政體系，但是在審計(jì)長的任命方面顯示出我國審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性較強(qiáng)。我國審計(jì)署是全國最高審計(jì)機(jī)關(guān)，在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下主管全國的審計(jì)工作。審計(jì)長是審計(jì)署的行政首長，是國務(wù)院的組成人員，由總理提名，全國人民代表大會（或人大常委會）決定。全國人民代表大會有權(quán)罷免審計(jì)長。中華人民共和國主席根據(jù)全國人民代表大會的決定或人大常委會的決定，任免審計(jì)長。審計(jì)長負(fù)責(zé)審計(jì)署的全面工作，對國務(wù)院總理負(fù)責(zé)并報告工作。審計(jì)法規(guī)定：國務(wù)院和縣級以上的地方人民政府應(yīng)當(dāng)每年向本級人民代表大會常務(wù)委員會提出審計(jì)機(jī)關(guān)對預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報告。

　　英國政府審計(jì)由國家審計(jì)署和地方審計(jì)機(jī)關(guān)兩層構(gòu)成。國家審計(jì)署是英國最高政府審計(jì)機(jī)關(guān)，它隸屬于議會，向議會負(fù)責(zé)，審計(jì)署除了設(shè)一個主審計(jì)長之外，還設(shè)副審計(jì)長一人，助理審計(jì)長三人，每個助理審計(jì)長分別領(lǐng)導(dǎo)幾個處，各處根據(jù)需要設(shè)置一至幾個科，大的處一般下設(shè)六七個科，小的處只下設(shè)二三個科。審計(jì)署有三分之二人員在倫敦總部辦公，其余三分之一的人員則常駐各地的被審單位。這樣既可以深入了解情況，又可以避免同被審單位的關(guān)系太熟失去獨(dú)立性。英國是地方分權(quán)的聯(lián)邦制國家。地方審計(jì)機(jī)關(guān)一般不受國家審計(jì)署的領(lǐng)導(dǎo)和指導(dǎo)，16名委員組成的地方政府審計(jì)委員會（如：英格蘭及威爾士審計(jì)委員會、蘇格蘭賬務(wù)委員會、北愛爾蘭審計(jì)委員會）負(fù)責(zé)各級550個地方審計(jì)工作。他們各自為政、各行其事。

　　我國審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置自上而下可分為中央、省、市、縣四級。我國最高政府審計(jì)機(jī)關(guān)是審計(jì)署，隸屬國務(wù)院，受國務(wù)院總理的領(lǐng)導(dǎo)，向國務(wù)院報告工作，負(fù)責(zé)組織和領(lǐng)導(dǎo)全國的審計(jì)工作。中央、省既按行業(yè)設(shè)置專業(yè)審計(jì)司、處，又設(shè)派駐部門審計(jì)局。此外，中央在18個城市設(shè)有審計(jì)特派辦，在國有大中型企業(yè)設(shè)有類似審計(jì)職能的稽查特派員。由此可看出，我國政府審計(jì)是統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級審計(jì)。即地方各級審計(jì)機(jī)關(guān)受地方人民政府和上級審計(jì)機(jī)關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)，負(fù)責(zé)本級審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)范圍內(nèi)的審計(jì)事項(xiàng)。這樣，使審計(jì)既能符合宏觀經(jīng)濟(jì)管理和控制的需要，又能結(jié)合地方實(shí)際情況最大限度地發(fā)揮審計(jì)的職能作用。但這種條塊夾疊、層次復(fù)雜的分布，會造成互相干擾，尤其是當(dāng)中央和地方利益發(fā)生矛盾時，地方審計(jì)機(jī)關(guān)就會陷入左右為難的困境，地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)的深度、廣度也受到一定限制。

　　三、中英政府審計(jì)經(jīng)費(fèi)來源

　　英國《國家審計(jì)法》第4條規(guī)定，主計(jì)審計(jì)長準(zhǔn)備審計(jì)署年度費(fèi)用估算報告，議會公共賬目委員會審查后交議會批準(zhǔn)，國家審計(jì)署費(fèi)用應(yīng)從議會提供的資金中支付，議會的公共賬目委員會指派專人負(fù)責(zé)國家審計(jì)署的撥款事項(xiàng)。而地方政府審計(jì)經(jīng)費(fèi)主要來源于中央政府撥款和地方稅收。如：英格蘭及威爾士根據(jù)地方政府法，英格蘭及威爾士審計(jì)委員會獨(dú)立于地方政府實(shí)行自收自支，其收入全部來源于對地方政府的審計(jì)；北愛爾蘭審計(jì)委員會經(jīng)費(fèi)來源與英格蘭及威爾士審計(jì)委員會相似；蘇格蘭賬務(wù)委員會根據(jù)地方法案規(guī)定，蘇格蘭地方政府必須提供賬務(wù)委員會的活動經(jīng)費(fèi)，數(shù)額多少取決于審計(jì)工作的實(shí)際需要。

　　我國《審計(jì)法》第11條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必須的經(jīng)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)列入財(cái)政預(yù)算，由本級人民政府予以保證”。這在一定程度上有利于健全我國的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制。雖然審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)由政府保證，但在一些具體事項(xiàng)上還需進(jìn)一步完善。比如：在經(jīng)費(fèi)的支付方式上、預(yù)算支付順序的排列位置上都應(yīng)有詳細(xì)規(guī)定，若條件允許最好設(shè)立專項(xiàng)基金。也有的地方審計(jì)機(jī)關(guān)甚至采用處理、罰款收入與經(jīng)費(fèi)掛鉤政策。

　　四、中英政府審計(jì)工作重點(diǎn)的異同

　　政府審計(jì)分為財(cái)務(wù)審計(jì)和績效審計(jì)。財(cái)務(wù)審計(jì)也叫鑒證審計(jì)，即審計(jì)人員依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)和協(xié)議對被審單位的年度賬目（財(cái)務(wù)報表）進(jìn)行審計(jì)?？冃徲?jì)亦稱資金效益審計(jì)或效益審計(jì)，即對被審單位使用資源的經(jīng)濟(jì)性（Economic）、效益性（Efficient）、效果性（Effective）進(jìn)行審計(jì)，又稱“三E”審計(jì)。英國國家審計(jì)署對其進(jìn)一步定義：經(jīng)濟(jì)性是指在適當(dāng)考慮質(zhì)量的前提下，減少資源購置和使用的成本。即：花得少。效益性是指產(chǎn)品、勞務(wù)或其他成果與耗費(fèi)資源的關(guān)系。投入已定時，如何取得最大的產(chǎn)出；或產(chǎn)出已定時， 如何縮小投入。即：花得好。效果性是指項(xiàng)目、計(jì)劃和其他活動的預(yù)期目標(biāo)與實(shí)際結(jié)果的關(guān)系。有關(guān)的方針目標(biāo)，經(jīng)營目標(biāo)和其他預(yù)期結(jié)果是否完成。即：花得值。在實(shí)際工作中，經(jīng)濟(jì)性、效益性和效果性的界限常常難以明確劃分。因此，英國國家審計(jì)署把這三者作為一個整體加以審計(jì)。

　　那么，從中英政府審計(jì)范圍來看，英國國家審計(jì)署的審計(jì)范圍主要是政府部門、國家投資公司、衛(wèi)生部門、市政部門等?！秶覍徲?jì)法》限制了審計(jì)署的審計(jì)范圍。1. 國有企業(yè)不包括在審計(jì)署的審計(jì)范圍內(nèi)。2. 國家審計(jì)署只限于對中央管轄的部門單位審計(jì)，而地方政府另設(shè)有獨(dú)立的地方審計(jì)委員會，負(fù)責(zé)地方政府的審計(jì)工作。3. 審計(jì)署不能過問屬于國家政策方面的問題。而我國在《審計(jì)條例》中明確規(guī)定政府審計(jì)的范圍是：1. 本級政府及下級政府。2. 國家金融機(jī)構(gòu)。3. 全民所有制企事業(yè)單位及基本建設(shè)單位。4. 國家給予財(cái)政撥款或補(bǔ)貼的其他單位。5. 有國有資產(chǎn)的中外合資、合作企業(yè)、國內(nèi)聯(lián)營企業(yè)和其他企業(yè)。6. 國家法律法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的其他單位。可見，我國政府審計(jì)范圍過于寬泛，“任何有國有資金的單位都要進(jìn)行審計(jì)，這是一項(xiàng)制度”。而英國審計(jì)范圍小于我國，如：英國國有化企業(yè)由民間會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)?？v觀全球，審計(jì)范圍發(fā)展趨勢在不斷縮小，我國政府審計(jì)改革也應(yīng)順應(yīng)這種發(fā)展趨勢。

　　正是由于政府審計(jì)范圍的不同，決定了各國政府審計(jì)工作重點(diǎn)的不同。英國國家審計(jì)署的工作重點(diǎn)放在績效審計(jì)。英國審計(jì)署每年的審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃中，績效審計(jì)大致占總審計(jì)數(shù)的40%，已經(jīng)進(jìn)入了高層次政府審計(jì)階段。我國目前政府審計(jì)工作重點(diǎn)為：“以審計(jì)財(cái)政財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法為重點(diǎn)，打假治亂，維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序是今后五年審計(jì)工作的主要任務(wù)”。（1998年12月20日全國審計(jì)工作會議李金華審計(jì)長指出），它主要側(cè)重于財(cái)務(wù)審計(jì)。這一工作重點(diǎn)的確定是與我國當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)的，這為以后更有效地發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的作用打下了基礎(chǔ)，也為開展績效審計(jì)創(chuàng)造民一個良好的條件。美國學(xué)者E.B.齊塔茨早在80年代末期的《21世紀(jì)審計(jì)展望》中認(rèn)為，未來的21世紀(jì)，財(cái)務(wù)審計(jì)仍將繼續(xù)大量存在，但直接用來確定公司經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)性、效益和效率的審計(jì)會越來越多。我國政府審計(jì)工作重點(diǎn)改革方向應(yīng)以績效審計(jì)為中心，績效審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)并存、共同發(fā)展，向績效審計(jì)越來越多的階段發(fā)展。具體來說：政府審計(jì)應(yīng)放在審計(jì)納稅人資金使用效益上，重點(diǎn)審計(jì)中央和地方政府財(cái)政預(yù)決算、信貸資金投放、國家掌管的企業(yè)集團(tuán)、重大投資項(xiàng)目和財(cái)政撥款的政府部門和事業(yè)單位，政府審計(jì)除對與國計(jì)民生有重大關(guān)系的國有企業(yè)接受補(bǔ)貼或虧損數(shù)額較大的國有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)外，其他中小型企業(yè)和國家控股企業(yè)可不納入政府審計(jì)范圍。

　　五、中英政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系

　　在英國，對政府部門和公共組織是否設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)，沒有明確的法律規(guī)定。一般來說，政府部門都設(shè)有內(nèi)審機(jī)構(gòu)。部門內(nèi)審對本部門最高首腦負(fù)責(zé)并報告工作。目前，部門內(nèi)審的工作重點(diǎn)放在常規(guī)審計(jì)和內(nèi)控制度評價上?？冃徲?jì)還沒有全面展開。財(cái)政部負(fù)責(zé)制定《政府內(nèi)審工作手冊》，指導(dǎo)內(nèi)審工作?！墩畠?nèi)審工作手冊》規(guī)定了內(nèi)審的工作目標(biāo)、范圍、程序和規(guī)范，并明確要求各部審計(jì)機(jī)構(gòu)與國家審計(jì)署建立建設(shè)性的工作關(guān)系。國家審計(jì)署有權(quán)檢查內(nèi)審工作成果和質(zhì)量。國家審計(jì)署的政策是督促政府部門加強(qiáng)內(nèi)審工作，在確保國家審計(jì)獨(dú)立性的基礎(chǔ)上，與部門內(nèi)審合作，減少重復(fù)檢查。因此，審計(jì)人員往往通過評價內(nèi)審的工作，來確定審計(jì)工作重點(diǎn)和范圍。

　　在我國，政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)都是為了加強(qiáng)管理和監(jiān)督，嚴(yán)格財(cái)經(jīng)紀(jì)律，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，兩者目標(biāo)一致。指導(dǎo)和促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)及工作開展是政府審計(jì)的一項(xiàng)重要工作。在內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)工作上，我國實(shí)行的是條塊結(jié)合的方式。即審計(jì)署負(fù)責(zé)指導(dǎo)全國的內(nèi)部審計(jì)工作，地方各級審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)指導(dǎo)本地區(qū)的內(nèi)部審計(jì)工作，審計(jì)機(jī)關(guān)駐各部門派出機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)指導(dǎo)直屬單位和行業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作，上級內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)指導(dǎo)所屬單位的內(nèi)部審計(jì)工作。其中政府審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)重點(diǎn)是部門審計(jì)，單位內(nèi)部審計(jì)主要由部門審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行指導(dǎo)。在審計(jì)工作上，政府審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)取得了較好的配合。與英國相比，我國內(nèi)審機(jī)關(guān)的設(shè)立具有法律強(qiáng)制性和系統(tǒng)性，從而強(qiáng)化了政府審計(jì)的監(jiān)督作用。

　　參　考　文　獻(xiàn)

　　[1]世界主要國家審計(jì)編寫組。世界主要國家審計(jì)[M].中國大百科全書出版社，1996.

　　[2]中華人民共和國審計(jì)署外事司編。世界各國政府審計(jì)[M].中國審計(jì)出版社，1995.

　　[3]崔建民主編?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)實(shí)用大全[M].遼寧出版社，1993.

　　[4]邢俊芳，陳華，鄒傳華編。最新國外績效審計(jì)[M].中國審計(jì)出版社，2001.