「摘 要」 本文結(jié)合國際會計準(zhǔn)則委員會的改組，分析了IASC與IOSCO、G4+1組織等的關(guān)系。重點探討了改組后的IASB的目標(biāo)與議題及可能對會計國際化的影響，并就國際會計準(zhǔn)則“統(tǒng)一” （convergence）的問題談了我們的看法。最后，從會計國際化與會計實務(wù)、會計準(zhǔn)則制定，會計國際化與會計教育、會計研究的關(guān)系入手，進(jìn)一步對我國會計國際化的進(jìn)程提出了若干政策建議。

　　「關(guān)鍵詞」 國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC） 國際會計準(zhǔn)則審議會（IASB） 會計國際化的“度”

　　隨著國際經(jīng)濟一體化趨勢的日益增強，資本市場的全球化以及與之息息相關(guān)的會計準(zhǔn)則國際化，已成為各個國家面對的一個不可回避的現(xiàn)實。成立于1973年的國際會計準(zhǔn)則委員會（International Accounting Standards Committee，以下簡稱IASC）一直致力于會計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)工作。2001年4月，國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）成功改組，并以國際會計準(zhǔn)則審議會 （International Accounting Standards Board，以下簡稱IASB）的形式展開新的活動。本文結(jié)合國際會計準(zhǔn)則委員會的改組，就會計的國際化及對我國會計的影響發(fā)表本人的拙見。

　　一、機構(gòu)更替：從IASC到IASB

　　這次國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）的改組，是該組織于1987年3月著手“財務(wù)報表的可比性”項目以來，繼續(xù)朝著國際化方向邁出的重要一步，它預(yù)示著改組后的IASB希望借助于證券監(jiān)督者國際機構(gòu)（IOSCO）這一后盾，圍繞企業(yè)間資金的國際協(xié)調(diào)，尋求構(gòu)建世界統(tǒng)一會計準(zhǔn)則的決心。

　�。ㄒ唬㊣ASB的工作目標(biāo)

　　改組后成立的國際會計準(zhǔn)則審議會（IASB）擬以1998年12月的IAS39號認(rèn)可的“核心準(zhǔn)則”為基礎(chǔ)，進(jìn)一步將世界各國的會計準(zhǔn)則“統(tǒng)一” （convergence）作為己任 .2001年4月，IASB取代以往由職業(yè)會計師團體構(gòu)成的國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC），正式開始運作。新的IASB在其章程（Constitution）的第二部分揭示了該組織以下的三個目標(biāo)：（1）本著公眾利益，編制一套高質(zhì)量的、易理解并具強制力的統(tǒng)一會計準(zhǔn)則（a single set of accountant standards）。這類準(zhǔn)則要能提高財務(wù)報表及其他報告的質(zhì)量、透明度并且要求揭示具有可比性的信息，從而幫助參與資本市場活動的人員和其他信息使用者進(jìn)行正確的經(jīng)營決策。（2）推動這些準(zhǔn)則的使用和嚴(yán)格的適用。（3）使各國準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則更加趨向高質(zhì)量，以實現(xiàn)“統(tǒng)一”（convergence）。

　　以上目標(biāo)表明，IASB是以各國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一為目的而展開活動的。其中，以往的IASC在其章程中揭示的目的之一是調(diào)和（Harmonization），這與IASB有所不同。所謂調(diào)和，就是將各國會計準(zhǔn)則盡可能地、有限度地趨近于國際會計準(zhǔn)則 ，并朝這個方向整合。即，意味著有某種彈性的國際調(diào)和化（International Harmonization）傾向的存在。然而，IASB在其國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）前言（征求意見稿）中則要求“促使各國會計準(zhǔn)則與IFRS在采用高質(zhì)量解決方法上取得一致”，即本著國際會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一（Convergence），引導(dǎo)各國會計準(zhǔn)則向國際會計準(zhǔn)則共同的目標(biāo)發(fā)展，其“剛性”較為明顯，使各國會計準(zhǔn)則的調(diào)和度和自由度喪失。即便如此，近期內(nèi)要實現(xiàn)這種完全的統(tǒng)一在現(xiàn)實中仍十分困難。目前修改中的IASB的前言（Preface to IFRS）（征求意見稿）第7節(jié)中表明：“IASB為了最大限度地實現(xiàn)IFRS與各國會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一，與各國會計準(zhǔn)則設(shè)定主體一起進(jìn)行IFRS規(guī)則的制定”�？磥恚琁ASB也認(rèn)識到國際會計準(zhǔn)則統(tǒng)一化的復(fù)雜性和困難性。

　　（二）IASB工作目標(biāo)的設(shè)定背景

　　1993年8月，證券監(jiān)督者國際機構(gòu)（IOSCO）要求IASC按所謂高質(zhì)量 的要求制定國際會計準(zhǔn)則的核心規(guī)范，2000年5月IOSCO批準(zhǔn)和推薦了IAS中的30份準(zhǔn)則。自此，IASC和IOSCO的結(jié)合變得更為緊密。在這個過程中，為了確保更大程度上的高質(zhì)量、透明度和可比性，進(jìn)一步規(guī)范國際化的準(zhǔn)則制定機構(gòu)，這兩個組織提出了改組IASC的思路，并形成了由各國、各領(lǐng)域的代表組成的戰(zhàn)略工作小組（Strategy working Party）。這種戰(zhàn)略工作小組以1999年11月公開發(fā)表的“IASC的未來展望”（Recommendations on Sharing IASC For The Future）為依據(jù)，引導(dǎo)國際會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)向既定的IASB的目標(biāo)變更。

　�。ㄈ�）會計準(zhǔn)則制定的模式

　　IASB為了實現(xiàn)其章程中規(guī)定的目標(biāo)，開始采用Joint Project Approach（又稱為Partner-ship Working Arrangement，即“戰(zhàn)略工作小組”）這種方法。今后新機構(gòu)與IASC相比不再單純依靠IASB獨立制定，而是主要由八個國家的會計準(zhǔn)則制定主體共同完成相關(guān)的項目。這些國家是美國、英國、加拿大、澳大利亞、新西蘭、德國、法國、日本。

　　這八個國家的會計準(zhǔn)則制定主體在聯(lián)合項目的整合上，主要有三種模式：（1）領(lǐng)導(dǎo)型。承擔(dān)特定任務(wù)的國家的會計準(zhǔn)則制定主體，獨立且與IASB一起，自始至終對特定項目的全部流程（計劃、征求意見稿的制定，意見的處理、反饋與分析，以及最終準(zhǔn)則的完成）予以負(fù)責(zé)并組織實施。（2）支持型。在所有方面支持領(lǐng)導(dǎo)型的國家，與直接承擔(dān)這一任務(wù)的準(zhǔn)則制定主體國家相比，預(yù)計在這個項目上花費的時間約為他們的50%左右。（3）參與型。與上述形式相對應(yīng)，對于參與的特定項目，協(xié)助承擔(dān)國進(jìn)行調(diào)查、研究或議案的提出等。估計花費10-20%的時間。從我國目前的情況看，當(dāng)前應(yīng)盡快向第3種模式靠近。待積累了一定的經(jīng)驗之后，借助于國內(nèi)會計準(zhǔn)則體系的完善和發(fā)展，積極創(chuàng)造條件向第2或第1種模式轉(zhuǎn)化。

　　（四）IASB的近期議題

　　1.當(dāng)前面臨的議題。主要有以下9個方面：（1）保險合約（保險合約，即有關(guān)保險業(yè)的新會計準(zhǔn)則）；（2）企業(yè)合并基準(zhǔn)1（購買法與股權(quán)聯(lián)營法的選擇及其會計處理）；（3）業(yè)績報告（被確認(rèn)的收益及費用的報告）；（4）股權(quán)報酬制度（股票期權(quán)的會計）；（5）IFRS適用初始年度的處理方法（主要是對應(yīng)于EU自2005年起要求強制實施IFRS的情況）；（6）金融機構(gòu)的活動（對IAS30“銀行業(yè)的揭示”的修正）；（7）IFRS前言的修改（黑皮書的廢止等）；（8）現(xiàn)行IAS的改善項目（與IOSCO改善建議相對應(yīng)等）；（9）IAS第39號“金融商品：確認(rèn)與計量”的修改。

　　2.其他的議題。大致分為三個層次的內(nèi)容：

　　列為第一順序的有5項：（1）企業(yè)合并基準(zhǔn)（適用購買法的相關(guān)會計處理以及新的基準(zhǔn)會計等）；（2）金融商品的衍生項目（JWG提案應(yīng)用全面現(xiàn)值會計基準(zhǔn)的討論）；（3）合并方針（控制概念、SPE的合并等探討）；（4）計量（與財務(wù)報表項目適當(dāng)?shù)挠嬃恐档倪x擇方面的討論）；（5）IAS第39號的修正（排除確認(rèn)的中止）。

　　列為第二順序的有4項：（1）資產(chǎn)的減值（各國的現(xiàn)行減值會計準(zhǔn)則的調(diào)查，及IAS36修正與否的探討）；（2）無形資產(chǎn)（IAS38修正與否的討論）；（3）租賃會計（據(jù)以概念框架的觀點，就IAS17修正與否的討論）；（4）研究開發(fā)費用（研究開發(fā)費的費用化探討）。

　　列為調(diào)查研究項目的主要內(nèi)容有：確認(rèn)的中止、有形固定資產(chǎn)的再評估、采掘產(chǎn)業(yè)、財務(wù)報表的構(gòu)成要素（資產(chǎn)、負(fù)債、資本、收益、費用），負(fù)債的確認(rèn)、收益的確認(rèn)、資本與負(fù)債的區(qū)分、中小企業(yè)的財務(wù)報告、對經(jīng)營者的討論與分析（MD

　　二、IASC與相關(guān)國際經(jīng)濟組織及有關(guān)國家的關(guān)系分析

　�。ㄒ唬㊣ASC與IOSCO的聯(lián)系

　　IASC2000年理事會及其年會中確認(rèn)的章程，使1999年12月由IASC戰(zhàn)略工作小組發(fā)表的“IASC的未來展望”得到了進(jìn)一步的擴展。今后IASB所編制的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS），不僅會應(yīng)用于企業(yè)國際資金的配置，還為各國企業(yè)在國內(nèi)上市時提供一個有用的世界統(tǒng)一準(zhǔn)則。去年4月份起步以來，IASB已經(jīng)沿著這一路線全力開展工作。

　　需要明確的是，IASB將如何支持各國的準(zhǔn)則制定主體以及關(guān)聯(lián)的各團體，很大程度還取決于IOSCO，了解這一點十分必要。自IOSCO 1986年形成以來，IASC與IOSCO發(fā)生關(guān)系的情況（如表1所示）。

　　如表1所示，IASC自1986年以來，其制定的國際會計準(zhǔn)則在IOSCO的協(xié)助下逐步在國際資本市場上得到了應(yīng)用與擴展。同時，IOSCO也接受了IASC于1998年末完成的“核心準(zhǔn)則”，在2000年的年會上聲明支持IAS，并建議IOSCO成員接受按不同國家語言發(fā)行的版本，即采用IAS編制的財務(wù)報表。但是各國的證券管理當(dāng)局，在接受按IAS編制的財務(wù)報表的同時，均會采用一些相關(guān)的措施予以限制。因此，利用IAS編制的國際財務(wù)報表在不同的資本市場想得到高效率的融資，目前尚難以實現(xiàn)。進(jìn)一步講，自IAS的地位得到確認(rèn)至今已二年有余，實踐表明，這種IAS作為國際資本市場的統(tǒng)一準(zhǔn)則而無條件地被各國接受，在現(xiàn)實中并不存在。

　　正如圖表1所描述的那樣，歐洲委員會（European commission）于2000年6月發(fā)表的有關(guān)未來歐洲的財務(wù)報表模式的戰(zhàn)略方案，在2001年2月得到了承認(rèn)。其結(jié)果是，歐盟（EU）的上市公司（包含銀行及保險公司）最晚至2005年必須按IAS的要求編制合并財務(wù)報表。EU各國的這種規(guī)范還滲透到了非上市公司的許多企業(yè)，并對個別財務(wù)報表的編制產(chǎn)生影響。

　　因此，從IOSCO于2000年表明對IAS的支持以來的行為看，它符合IASC改組時的既定路線，伴隨著海外企業(yè)對IAS（IFRS）處理的認(rèn)可，今后的走向是，EU將明確表明其以IAS作為國內(nèi)準(zhǔn)則采用的態(tài)度，海外企業(yè)則必須無條件接受按IFRS規(guī)則編制財務(wù)報表的規(guī)定。

　　總之，在這種狀況的促進(jìn)下，IASB一方面確立了對現(xiàn)有IAS（IFRS）加以深層次改善的項目，另一方面，正在積極地研究以各國準(zhǔn)則和IFRS間統(tǒng)一為目的的項目。尤其對后者，IASB不僅單方面予以推進(jìn)，且積極尋求IASB成員國 的各準(zhǔn)則制定主體間的密切合作（即采用“討論項目”的方式）。IASB為了與主要國更進(jìn)一步的協(xié)作，定期召開主要國準(zhǔn)則制定主體的議長會議，從準(zhǔn)則制定的最初階段預(yù)先相互溝通。

　�。ǘ�）G4國對IASB的可能影響分析

　　由于全球經(jīng)濟一體化符合以美英為首的發(fā)達(dá)國家的根本利益，過分損害發(fā)展中國家的利益必將給發(fā)達(dá)國家?guī)�來巨大的損失，在由各方利益代表組成的準(zhǔn)則咨詢委員會（SAC）的監(jiān)督下，再加上IASB透明公開的工作程序，以美英為代表的準(zhǔn)則主導(dǎo)國將會采取互利互惠的工作方針，雖然這并不能避免發(fā)達(dá)國家損害發(fā)展中國家利益情況的發(fā)生。

　　1.新的IASB的組織成員的結(jié)構(gòu)分析。改組后的IASB，其組織結(jié)構(gòu)如圖表2所示 .

　　在圖表2的組織成員構(gòu)成中，理事會（IASB）成員14名中的9名（約65%）、基金管理委員會的19名成員中的8名（約42%）、準(zhǔn)則咨詢會議成員除團體代表的44名中的17名（約39%），均由G4國背景的人擔(dān)任。在其他國家中因為沒有與之匹配的強有力組織 .為此，在新組織中作為IFRS的制定出發(fā)點-會計的基本框架，沒有進(jìn)行再探討和再確認(rèn)。這表明，今后的IFRS在大的方向上仍將受G4國會計的左右。譬如，IASB中的“業(yè)績報告”項目，因其與會計信息核心地位的收益概念有密不可分的關(guān)系，明顯受G4國會計思路的滲透。今后，作為全球會計準(zhǔn)則統(tǒng)一化指向的IASB有可能成為最初的試金石。

　　2.對收益概念的思考。IASB將“業(yè)績報告”作為最優(yōu)先的項目之一加以考慮，首先需要解決作為擬定IFRS前提的收益概念，或者尋求與業(yè)績概念對應(yīng)的得到全球范圍認(rèn)同的某種傾向性意見。根據(jù)成本效益原則，IASB采用了1998年由G4+1組織發(fā)布的特別報告所確認(rèn)的內(nèi)容，即認(rèn)為：“在對國際可比性的要求方面，居于財務(wù)報告最核心地位的是關(guān)于財務(wù)業(yè)績的報告，各國準(zhǔn)則制定主體對此協(xié)調(diào)的余地很大”。因此，在討論的出發(fā)點上，“該期間的收益，等于扣除這一時期涉及股權(quán)交易的凈資產(chǎn)的變動”（para.1.10）這種特別報告中的“總括收益”以及“總確認(rèn)利得損失”概念的定義首先被接受，這是基于與“業(yè)績”指標(biāo)相同意義的視點，推進(jìn)了在其“揭示方法 ”的標(biāo)準(zhǔn)化上凝聚焦點的議題。所謂“總括收益”，簡單地講，就是意味著扣除企業(yè)凈資產(chǎn)的資本交易的期間評價差額，“這種利益，因為反映了在這期間被確認(rèn)的所有收益、費用、利得、損失，所以在進(jìn)行經(jīng)濟決策時，能全面反映該時期企業(yè)所有者財富的各種要素，是有用的收益概念”。事實上，IASB正式將“業(yè)績報告”項目作為議題，首先闡述的是特別報告中由G4+1于1999年公布的討論稿-“財務(wù)業(yè)績的報告”，同時對其進(jìn)行探討。此外，在G4+1中處于領(lǐng)導(dǎo)地位的英國，在IASB“業(yè)績報告”項目中發(fā)揮著領(lǐng)導(dǎo)作用并進(jìn)一步擴展著這種影響。今后，IASB的這些項目，會在英國的ASB的領(lǐng)導(dǎo)下向前推進(jìn)。

　　3.舊G4+1的影響力。所有舊的G4+1組織 ，隨著IASB的起步而解散。迄今為止，該組織結(jié)合新的會計事項而制定的會計準(zhǔn)則，采用共同研究成果的形式（即討論稿，或稱DP）進(jìn)行公開發(fā)表。改組前的IASC參考這種DP等，使舊G4+1在國際會計準(zhǔn)則的形成中產(chǎn)生了重大的影響。新起步的IASB，估計仍會接受這種舊G4+1組織中的四個國家的較大影響。從具體的準(zhǔn)則規(guī)范來看，現(xiàn)在被審議的“股權(quán)報酬制度”，就是將2000年7月原G4+1公開發(fā)表的DP原封不動地納入到IASB的DP中。還有，原G4+1中受美國的影響最大，進(jìn)而使新改組的IASB也無法擺脫美國的影響。譬如，以仍在審議中的企業(yè)合并、商譽會計為例，這兩個議題幾乎與美國的FASB去年修改的SFAS141.142的內(nèi)容完全一致。這表明，在舊G4+1具有相當(dāng)強的影響力的情況下，不僅是中國，即使是已成為IASB主要成員國的日本、德國、法國也存在一個如何將自己國家的主張反映到國際會計準(zhǔn)則的制定過程中去的問題。為此，我們有必要加強對這一重要課題的研究。

　　三、若干思考：如何面對新的會計國際協(xié)調(diào)局面

　�。ㄒ唬�會計準(zhǔn)則的全球統(tǒng)一會有結(jié)果嗎

　　世界各國的環(huán)境不同，在商業(yè)習(xí)慣、會計慣例、文化等方面千差萬別，這種統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則會帶來結(jié)果嗎？2001年7月，IASB副總裁Thomas E Jones先生赴日訪問時，JICPA雜志邀請其座談（參見JICPA雜志2001年第10期）。曾說過以下這段極其意味深長的話：“所謂各國的法律體系，反映了各自的國民性或特有的文化，并形成其國家固有的東西。但是，會計是與法律不同的簡單的技術(shù)方法。無論銷售交易、生產(chǎn)活動，或者租賃交易，作為各種經(jīng)濟交易的特性在整個世界是相同的，因此，這些會計處理方法也必須共同于世界之中。各國文化的差異，對其會計處理方法的影響是不存在即有模式的，……。據(jù)此思考，我個人認(rèn)為會計準(zhǔn)則的世界統(tǒng)一是容易達(dá)到的�！睂τ跁�計準(zhǔn)則的世界統(tǒng)一需要花費多長時間，Jones先生作了這樣一種預(yù)測，“假如各國有充分的資金和人力投入到IASB項目中去，五年左右大概就能實現(xiàn)�！睂τ谶@一回答，不同的讀者可能會有不同的感受，我本人感到十分驚訝。

　　眾所周知，會計準(zhǔn)則不只是一個純粹的會計技術(shù)問題。這在會計發(fā)展歷史中表現(xiàn)得尤明顯，無論是70年代針對跨國公司的會計國際協(xié)調(diào)，還是90年代美國自身的準(zhǔn)則變遷，均無法排除基于經(jīng)濟管制的政治考慮。通過會計的政治化對會計準(zhǔn)則的形成和相關(guān)利益關(guān)系者產(chǎn)生影響已成為一種客觀現(xiàn)象。換言之，會計準(zhǔn)則影響一個國家資本市場跨國融資的能力，基于這種對現(xiàn)實利益的驅(qū)動，如何對待會計的國際化受到各國政府的重視。

　　近年來，會計的政治化主要表現(xiàn)在會計準(zhǔn)則的制定、修改、頒布和與會計相關(guān)的法律修訂方面。即，經(jīng)常受到不同利益主體的爭議或否決，使得會計與政治的關(guān)系越來越緊密。在會計準(zhǔn)則制定方面，以美國為例，其典型事例有：（1）前兩年頒布的有關(guān)衍生金融工具會計準(zhǔn)則的修改中，美國聯(lián)邦儲備委員會主席格林斯潘曾寫信給財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會主席，認(rèn)為該準(zhǔn)則可能會造成企業(yè)利潤的劇烈波動，要求撤回這一議案。盡管后來FASB拒絕了這一指責(zé)，仍將原修改稿作為議案發(fā)表，但人們已普遍認(rèn)為格林斯潘對美國經(jīng)濟的影響力已超越總統(tǒng)。（2）在1995年10月出臺的第123號準(zhǔn)則-《股票期權(quán)》修改案中，企業(yè)對此給予了嚴(yán)厲的批評。一些軟件公司率先掀起了反對運動，在此之前工會還組織了游行，使得這一修改案不得不作出一些重大調(diào)整。在與會計有關(guān)的法律制訂方面，也發(fā)生過國會與總統(tǒng)的爭議。如1995年12月通過的證券關(guān)系訴訟改革法，降低了審計公司的連帶責(zé)任，并對需要承擔(dān)的過高損害賠償額也作了實質(zhì)性的限制。該法在國會通過后曾遭到克林頓總統(tǒng)的否決，而后又以國會2/3的贊成票通過，終于形成了惟一一部推翻總統(tǒng)否決權(quán)的法律。不難預(yù)見，未來的會計準(zhǔn)則、法律的修改，將可能會存在更多的政治經(jīng)濟主體的爭議，會計的政治色彩也將增濃。這一點，作為發(fā)達(dá)國家的美國存在，同樣，發(fā)展中國家也將發(fā)生�？磥�，會計準(zhǔn)則世界“統(tǒng)一”的道路還很漫長。

　　（二）會計國際化和會計實務(wù)/會計準(zhǔn)則制定

　　會計準(zhǔn)則的國際化，將對企業(yè)產(chǎn)生重大的影響。一方面，在國際資本流動的情況下，企業(yè)欲實現(xiàn)跨國融資，必須采用國際化的會計準(zhǔn)則。另一方面，即使在國內(nèi)，隨著經(jīng)濟全球化的深入，適應(yīng)國際會計準(zhǔn)則的發(fā)展，調(diào)整現(xiàn)行的會計規(guī)范也成為一項緊迫的任務(wù)。會計準(zhǔn)則的完善沖擊著各國的法制、歷史、社會、經(jīng)濟、商業(yè)習(xí)慣等，它即是機遇又是挑戰(zhàn)。

　　1.會計國際化與會計實務(wù)。近年來，在我國會計準(zhǔn)則的制定和修改過程中，對于各種不同的觀點分歧，尚無法全面地得到加入WTO后各種新情況或新業(yè)務(wù)的檢驗。面對迅速變化的企業(yè)環(huán)境，會計的適應(yīng)程度正受到嚴(yán)峻的考驗 .最直接的問題是，隨著國際資本向中國的大量涌入，國際會計準(zhǔn)則雖不是強制的法律性要求，但在實務(wù)界，不僅跨國企業(yè)，許多中小企業(yè)也具有追求會計國際化的動力。當(dāng)然，若中小企業(yè)成為跨國公司的合并對象，則國際化是必然的事。不僅如此，在國際金融業(yè)不斷挺進(jìn)我國之際，企業(yè)如果不能按所謂公認(rèn)的會計準(zhǔn)則提供客觀公正的財務(wù)報告信息的話，則難以通過銀行貸款的審查等具體環(huán)節(jié)。此外，納斯達(dá)克等新興資本市場，會要求快速成長的中國中小企業(yè)提供更為嚴(yán)格的會計、審計、以及相關(guān)揭示等的要求。由此可見，會計國際化的影響已波及到中小企業(yè)。這一點，我認(rèn)為是正常的。

　　會計準(zhǔn)則的國際化對注冊會計師的影響更大。作為會計專家的注冊會計師，要求對新的國際會計準(zhǔn)則能進(jìn)行具體的操作或達(dá)到精通的程度。然而，事實上并沒那么簡單，我國注冊會計師協(xié)會或?qū)徲嫿M織內(nèi)部的教育情況，很難實現(xiàn)短期內(nèi)普及國際會計準(zhǔn)則的目標(biāo)。在我國，除了特定的注冊會計師（指一些以咨詢?yōu)橹鞯男�會計師事�?wù)所的人員）外，幾乎都將面臨這種國際化的考驗。精通會計的國際化問題已成為當(dāng)前注冊會計師行業(yè)最緊迫的課題之一。注冊會計師如何正確應(yīng)對國際化挑戰(zhàn)，亟待我們研究。對此，社會審計組織必須尋求超越以往中國注冊會計師協(xié)會的組織框架，積極開展創(chuàng)新，豐富和完善審計功能，以適應(yīng)會計國際化發(fā)展對注冊會計師的新要求。

　　2.會計國際化與會計準(zhǔn)則制定。盡管IASB是歐美主導(dǎo)型的組織，然而該組織積極尋求與各國會計準(zhǔn)則制定主體的共同攜手合作也是不爭的事實。IASB現(xiàn)階段的工作重點是從傾向于歐美的國家，特別是先進(jìn)的7個國家（美、英、加、澳大利亞、獨聯(lián)體、法、日等）入手來聯(lián)結(jié)世界各國。中國在國際舞臺上作為國際會計準(zhǔn)則理事會咨詢委員會的成員國的作用雖然受到重視，但就國際會計組織機構(gòu)而言，目前我國的地位與一個大國的要求還相差很遠(yuǎn)。今后，面對IASB的各種新舉措，我國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)應(yīng)適應(yīng)其變化作出相應(yīng)的調(diào)整，在公開性、透明度和獨立性等方面確保我們所制定的會計準(zhǔn)則具有高質(zhì)量。只有這樣，我們才能為英美等國所認(rèn)同，從而以更積極的姿態(tài)參與國際會計準(zhǔn)則的制定與完善，并最終受到世界各國會計界的尊重。

　�。ㄈ�）會計國際化與會計教育/會計研究

　　1.會計國際化與會計教育。會計的國際化要求會計教育先行。培養(yǎng)精通全球會計的人才，是我國會計教育界的一個課題。以世界為目標(biāo)，從一般意義上的國際會計教育活動為出發(fā)點。其中，特別引人注目的是IFAC的教育委員會，其公開發(fā)表的有關(guān)會計教育的國際教育引導(dǎo)（IEG）、討論資料、研究書等將對會計師的教育產(chǎn)生重大影響。作為IEG第2號的“繼續(xù)的職業(yè)教育”（1998年5月）、第9號的“職業(yè)會計資格取得前的教育、職業(yè)能力評價及實務(wù)要件”（1996年10月），第10號“會計師的職業(yè)道德”（1992年11月），第11號“會計的信息技術(shù)”（1998年11月）等尤為受人重視。

　　與其相對應(yīng)的IAAER（國際會計教育研究學(xué)會），2001年2月IEG第九號實施的戰(zhàn)略取名為“IAAER報告書”。對于國際會計教育準(zhǔn)則的研究，我國學(xué)術(shù)界過于遲滯，缺乏敏感性，不能及時把握國際會計教育發(fā)展的方向。今后，我國會計界、尤其是中國會計學(xué)會應(yīng)當(dāng)承擔(dān)起這一重任，積極關(guān)心國際會計教育發(fā)展的新動向，及時地展開相關(guān)問題的研究。

　　2.會計國際化與會計研究。尋求會計國際化的應(yīng)對策略，會計研究同樣必須得到加強。為了使我國的會計規(guī)范成為國際通用的東西，重新確認(rèn)其研究價值是必要的。并且，從制度的起源展開探討，靈活地加以研究也是至關(guān)重要的。因此，在掌握世界通用的研究方法的同時，采用國際通用的語言，即英語公開發(fā)表研究成果是必需的，這對于學(xué)者來說是今后必備的條件之一。

　　客觀地講，現(xiàn)行會計研究正在以美國為中心而展開，與此相應(yīng)的是學(xué)者美國化傾向也在加速，被亞洲各國視為導(dǎo)向性的學(xué)者幾乎都是在美國取得的博士學(xué)位，這意味著這些國家的會計將被逐步美國化。即便是國際會計會議，這些國家學(xué)者的研究報告通常以量化的實證方式來表達(dá)自己的觀點，在會議的進(jìn)程中發(fā)揮著重大的導(dǎo)向作用。與此相比，在國際會議上，我國會計學(xué)者的貢獻(xiàn)與應(yīng)有的大國姿態(tài)相比不能不說發(fā)揮得太小。今后，有意識地培養(yǎng)國際會計人才或國際會計學(xué)者，并據(jù)此推進(jìn)會計教育，強化會計研究應(yīng)該說是至關(guān)重要的。

　�。ㄋ模�會計準(zhǔn)則國際化的“度”如何把握

　　如前所述，從先進(jìn)的7國入手，使主要國的國內(nèi)準(zhǔn)則與IFRS間的統(tǒng)一“框架”以及形式逐漸地整合在一起，無疑具有積極的意義。問題是作為整合IFRS的前提，首先必須具有一個共同的“會計準(zhǔn)則的基本框架”，并據(jù)此達(dá)成對準(zhǔn)則制定較為一致的意見。然而這幾乎是很難實現(xiàn)的，即IASB所提出的“高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則”的“質(zhì)”指的是什么？所謂與市場需求相適應(yīng)的信息，具體又指的是什么？它應(yīng)該是怎樣的構(gòu)造？諸如此類問題的討論幾乎沒有進(jìn)行。因此，面對國際會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一問題，各國會計準(zhǔn)則制定主體積極地從自身的角度展開探討，看來是十分必要的。

　　1.會計準(zhǔn)則的全球統(tǒng)一需要考慮兩大因素。判斷會計準(zhǔn)則國際化的重要尺度主要有兩個，一是會計國際化對本國所帶來的收益與成本之比 ；二是各自國家的會計發(fā)展背景、傳統(tǒng)和經(jīng)濟環(huán)境，會計準(zhǔn)則的國際化必須兼顧本國的具體環(huán)境。隨著經(jīng)濟全球化的不斷推進(jìn)，任何一個國家如果要脫離世界貿(mào)易市場和資本市場謀求自身的發(fā)展是難以想象的；同樣，任何一個國家或者地區(qū)發(fā)生的經(jīng)濟動蕩，也會對世界上其他國家或者地區(qū)產(chǎn)生影響。資本市場的國際化，以及證券監(jiān)督者國際組織（IOSCO）的努力，促進(jìn)了會計準(zhǔn)則的國際化。當(dāng)代跨國公司的最基本特征是在國外擁有對企業(yè)的控制權(quán)和企業(yè)經(jīng)營的決策權(quán)，而采用國際統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則，實現(xiàn)會計信息的可比性，必將大大促進(jìn)WTO后中國企業(yè)的發(fā)展。然而，國際會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一將會很漫長，除了成本效益原則外，環(huán)境因素的制約可能更為明顯。盡管表面上看，某一國家的某家公司，其財務(wù)報表只要遵循國際會計準(zhǔn)則委員會核心準(zhǔn)則或IFRS，或者其本國的會計準(zhǔn)則已符合國際會計準(zhǔn)則，這家公司就可以在世界各地接受IAS/IFRS的證券交易所上市，而無須重新編制或調(diào)整其財務(wù)報表。實際上并沒這么簡單，如前所述，各國往往會從自身利益方面考慮設(shè)置某些限制性的措施。

　　隨著經(jīng)濟全球化趨勢的增強，我國的會計環(huán)境正在發(fā)生新的變化，主要體現(xiàn)在：（1）向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的步伐將進(jìn)一步加快。目前，國內(nèi)經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的利益相對于國內(nèi)交易仍然存在著一定的調(diào)整空間。（2）由傳統(tǒng)政府作為主要信息使用者向相關(guān)利益者主體提供為主的方向轉(zhuǎn)變。（3）法制建設(shè)將轉(zhuǎn)入一個新時期，當(dāng)前重點是圍繞誠信來規(guī)范操作，制定科學(xué)的會計標(biāo)準(zhǔn)。（4）進(jìn)一步提高會計人員素質(zhì)，強化注冊會計師的自律機制建設(shè)將成為當(dāng)前的重點課題。（5）加入WTO后，改革開放的步伐將不斷深化，國際資本市場的國際化進(jìn)程提高，進(jìn)一步推動了國內(nèi)有條件的企業(yè)參與國際競爭，伴隨國內(nèi)金融體制改革，企業(yè)融資環(huán)境將大大改善。這些環(huán)境為我國會計準(zhǔn)則的國際化提供了積極的有利條件。

　　2.我國是否直接采用國際會計準(zhǔn)則。會計環(huán)境的變化，要求會計盡可能實現(xiàn)國際化。國際會計準(zhǔn)則委員會的變遷已在不同程度上對我國的會計改革與發(fā)展產(chǎn)生著影響和沖擊。如何定位我國的會計準(zhǔn)則，是否直接采用國際認(rèn)可的IAS/IERS.現(xiàn)在已有209個國家或地區(qū)采用了國際會計準(zhǔn)則，直接采用可以減少外部交易成本，但內(nèi)部交易成本可能反而會增加。我國雖然單獨制定國家會計準(zhǔn)則，但其國家準(zhǔn)則在大多數(shù)情況下基于或類似于國際準(zhǔn)則。當(dāng)國際會計準(zhǔn)則委員會發(fā)生新的變化，IASB確立了新的目標(biāo)之后，中國現(xiàn)已頒布的16個會計準(zhǔn)則將如何調(diào)整。面對這種新情況，我們?nèi)艨偸歉�在別人的后面被動地調(diào)整我們的會計規(guī)范，這對中國經(jīng)濟的發(fā)展顯然是不利的。如何實現(xiàn)國內(nèi)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的銜接或?qū)�接，減少各種交易成本，除積極參與國際會計準(zhǔn)則的制定和完善活動之外，“質(zhì)量”是最重要的一環(huán)。為此，加快國際會計與中國會計的比較研究，將我國特有且高效的會計處理技術(shù)與方法加以總結(jié)和推廣，爭取得到世界會計同行的認(rèn)可和贊同，這是我國今后一個時期會計準(zhǔn)則建設(shè)的重要課題。盲目地照搬照抄國際會計規(guī)范（如IAS/IFRS）是不行的，但我們絕不能因此而否定會計的國際化。相反，對于一些具備條件的跨國公司，我們可以讓其在國際會計準(zhǔn)則和我國會計準(zhǔn)則中選擇質(zhì)量高的內(nèi)容加以執(zhí)行，這更符合企業(yè)發(fā)展國際化的要求。

　　3.中國資本市場的發(fā)展與“單軌制”或“雙軌制”的選擇。我國加入WTO后，國家實施了更加開放的經(jīng)濟政策。外國企業(yè)和外國資本的流入速度加快，我國市場正面臨深層次的競爭，協(xié)調(diào)和規(guī)范會計準(zhǔn)則將會面臨新的挑戰(zhàn)。這是因為，市場的開放，將會引來不同國家的跨國公司或者外國公司在我國設(shè)廠或者建立分、子公司，我國已準(zhǔn)許外國公司在我國上市，經(jīng)過短暫的過渡期后，外國銀行也將被允許經(jīng)營人民幣業(yè)務(wù)……。所有這些變化，對會計影響最直接的就是如何進(jìn)一步規(guī)范我國的會計準(zhǔn)則（或制度）。如果對進(jìn)入中國的所有企業(yè)均統(tǒng)一要求采用我國的會計準(zhǔn)則（或制度），即所為“單軌制”，可能會使發(fā)達(dá)國家的企業(yè)難以接受。盡管我國的會計準(zhǔn)則也是按照IAS思想制定的，但某些發(fā)達(dá)國家的投資者可能仍會認(rèn)為是非高質(zhì)量的，加之我國目前會計準(zhǔn)則與會計制度并存的以操作性為目的的準(zhǔn)則制定模式極有可能被認(rèn)為不符合IFRS的要求。顯然“單軌制”對吸引發(fā)達(dá)國家的資本是不利的。作為一種權(quán)宜之計，我國政府，如資本市場的監(jiān)管者，可以采用“雙軌制”，即對來華上市和發(fā)行證券的外國公司允許其依據(jù)國際會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表，對其他企業(yè)則要求采用國內(nèi)的會計準(zhǔn)則或制度。但這里要做好市場監(jiān)管等具體工作，如通過補充揭示等手段，增強國外企業(yè)與國內(nèi)企業(yè)間的公平性，盡可能減少信息使用者的閱讀“成本”。

　　4.必須改變傳統(tǒng)的會計準(zhǔn)則制定思路。以往我們在準(zhǔn)則制定中遵循的原則是，只要法律法規(guī)上沒有規(guī)定可以做的事都不去做，這是中國司法中的一個重要理念。受此制約，中國會計準(zhǔn)則中的各種創(chuàng)新必須先立法然后才能展開，由于各項法律法規(guī)主要由政府部門制定又由政府部門實施。因此，企業(yè)及其他機構(gòu)要根據(jù)實踐的需求進(jìn)行會計制度創(chuàng)新相當(dāng)困難。加入WTO僅僅一個月，一些外資企業(yè)就已提出了它們在長期實踐中習(xí)慣了的一個重要司法理念-凡是法律法規(guī)上沒有規(guī)定不可以做的事，它們一旦做了，都不屬于違法違規(guī)范疇。由此，如果外貿(mào)企業(yè)可以按照國際慣例行事，而中資企業(yè)必須按照中國司法規(guī)則行事，那么，在會計制度創(chuàng)新中，中資企業(yè)將處于極為不利的地位。積極探索適應(yīng)WTO后的會計準(zhǔn)則制定的新模式，強化會計的創(chuàng)新機制已迫在眉睫。

　　5.盡快構(gòu)建會計國際化的環(huán)境適應(yīng)機制。由于我國尚缺乏有效的控制和基礎(chǔ)制度，若采用國際會計準(zhǔn)則（IAS/IFRS），則相關(guān)的監(jiān)控力度可能不夠。應(yīng)當(dāng)借鑒西方學(xué)者實證研究的成果和政府有關(guān)部門的監(jiān)管經(jīng)驗，對我國企業(yè)管理當(dāng)局職業(yè)判斷行為及其規(guī)律進(jìn)行系統(tǒng)深入的研究，以便確定相應(yīng)的對策，進(jìn)而完整地把握我國會計國際化的進(jìn)程。“會計是環(huán)境的產(chǎn)物”，會計準(zhǔn)則的環(huán)境適用性非常重要。當(dāng)前，我們應(yīng)重點對我國上市公司的信息披露規(guī)范與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）在最近兩三年同步的必要性和可行性進(jìn)行認(rèn)真的研究，圍繞各自的環(huán)境特征作出相應(yīng)的對策，從而不斷推進(jìn)我國會計的國際化�？傊�，會計準(zhǔn)則的國際化已成為當(dāng)前全球經(jīng)濟化發(fā)展中一股不可阻擋的潮流。

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