修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》已于2001年1月1日起在所有企業(yè)施行。非貨幣性交易是指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進行的交換，這種交易最大的特點是以物易物，不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（補價）。所以非貨幣性交易會計核算的主要問題是換入、換出非貨幣性資產(chǎn)的計價及相關(guān)損益的確認。本文擬就該準(zhǔn)則修訂前后不同之處作一比較并舉例說明。

    一、新舊準(zhǔn)則的比較

    （一）相對于舊準(zhǔn)則來說，新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了簡化原則。在舊準(zhǔn)則中，企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)按照其持有的目的不同，劃分為待售資產(chǎn)和非待售資產(chǎn)兩種，相應(yīng)的企業(yè)非貨幣性交易也就有了同類和不同類之分，而在同類或不同類非貨幣性交易中又按照其是否產(chǎn)生補價而分別規(guī)定了不同的會計處理方法，其會計核算規(guī)定較為繁瑣。而新準(zhǔn)則對待售和非待售資產(chǎn)的差別不再區(qū)分，只是將非貨幣性交易按照其是否產(chǎn)生補價分別規(guī)定了不同的會計處理方法，其規(guī)定簡潔明了，統(tǒng)一了同類和不同類非貨幣性交易的會計核算，既便于實務(wù)操作，同時也節(jié)省了核算成本。

    （二）穩(wěn)健的會計處理原則是新、舊準(zhǔn)則最根本的區(qū)別所在，它主要體現(xiàn)在相關(guān)損益的確認問題上。舊準(zhǔn)則在對不同類非貨幣性交易的會計處理上，采用公允價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)，公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益，這項規(guī)定無形之中為許多企業(yè)突擊增長利潤提供了幫助，它們往往通過以低價資產(chǎn)與其關(guān)聯(lián)方換取高價資產(chǎn)的方式虛增利潤。而新準(zhǔn)則明確規(guī)定非貨幣性交易以賬面價值為計量標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)只有在收到非貨幣性資產(chǎn)交易的補價時，才能確認收益，同時這種收益最多不能超過補價的金額，至于未產(chǎn)生補價的非貨幣性交易則均不計算損益。因此，新準(zhǔn)則將在較大程度上堵住企業(yè)利用資產(chǎn)置換虛增利潤的漏洞，大大壓縮企業(yè)包裝利潤的空間，提高財務(wù)報表數(shù)據(jù)的可信度，它充分體現(xiàn)了會計處理中的穩(wěn)健原則。

    （三）與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則統(tǒng)一了非貨幣性交易的計量標(biāo)準(zhǔn)，淡化了交易中公允價值的基準(zhǔn)作用，更具規(guī)范性。按照舊準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)非貨幣性交易的會計處理存在公允價值和賬面價值兩種不同的計量標(biāo)準(zhǔn)，其中不同類非貨幣性交易以公允價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)，同類非貨幣性交易雖以賬面價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)，但如果換出資產(chǎn)的公允價值低于其賬面價值，即發(fā)生了減值，此時仍應(yīng)以公允價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)。由此可見，在舊準(zhǔn)則中公允價值有其基準(zhǔn)作用。而新準(zhǔn)則統(tǒng)一了非貨幣性交易會計處理的計量標(biāo)準(zhǔn)，明確規(guī)定非貨幣性交易以賬面價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)，公允價值不再作為計量標(biāo)準(zhǔn)，它僅在收到補價方確定其換入資產(chǎn)的入賬價值和交易收益時才被加以考慮。因此，新準(zhǔn)則淡化了公允價值的基準(zhǔn)作用，這不僅在制度上避免了企業(yè)的過度調(diào)賬行為，同時對非貨幣性交易的會計處理也具有很好的規(guī)范作用。

    （四）在確定換入資產(chǎn)的入賬價值時將支付的稅費因素考慮在內(nèi)，也是新舊準(zhǔn)則相比之下一個明顯不同之處。新準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。”而在舊準(zhǔn)則中確定換入資產(chǎn)的入賬價值時未考慮稅費因素?？梢?，新準(zhǔn)則實施后，因非貨幣性交易發(fā)生的稅費將從直接影響企業(yè)的當(dāng)期損益轉(zhuǎn)為影響企業(yè)的資產(chǎn)總額，這也反映了新準(zhǔn)則在換入資產(chǎn)價值確認上的謹慎態(tài)度。

    二、舉例說明

    例1：甲公司與乙公司進行不同類非貨幣性資產(chǎn)交易。甲公司資產(chǎn)賬面價值為300萬元，公允價值為500萬元；乙公司資產(chǎn)原值為800萬元，在交換日的累計折舊為550萬元，公允價值為400萬元。乙公司向甲公司另外支付銀行存款100萬元。假設(shè)整個交易過程沒有發(fā)生相關(guān)稅費。要求：確定甲、乙公司換入資產(chǎn)的入賬價值及相關(guān)損益。

    （一）舊準(zhǔn)則的做法：

    甲公司：

    換入資產(chǎn)的入賬價值
    ＝換入資產(chǎn)的公允價值
    ＝400(萬元)

    應(yīng)確認的收益
    ＝換入資產(chǎn)的公允價值+補價－換出資產(chǎn)的賬面價值
    ＝400+100－300
    ＝200（萬元）
 
    乙公司：

    換入資產(chǎn)的入賬價值
    ＝換入資產(chǎn)的公允價值
    ＝500(萬元)

    應(yīng)確認的收益
    ＝換入資產(chǎn)的公允價值－補價－換出資產(chǎn)的賬面價值
    ＝500－100－（800－550）
    ＝150（萬元）

    （二）新準(zhǔn)則的做法：

    甲公司：

    換入資產(chǎn)的入賬價值
    ＝換出資產(chǎn)的賬面價值－（補價∕換出資產(chǎn)的公允價值）×換出資產(chǎn)的賬面價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費
    ＝300－（100∕500）×300
    ＝240（萬元）

    應(yīng)確認的收益
    ＝補價－（補價∕換出資產(chǎn)的公允價值）×換出資產(chǎn)的賬面價值
    ＝100－（100∕500）×300＝40（萬元）

    乙公司：

    換入資產(chǎn)的入賬價值
    ＝換出資產(chǎn)的賬面價值+補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費
    ＝（800－550）+100＝350（萬元）

    支付補價的乙公司不確認收益。

    由上述計算可知，與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則下甲公司換入資產(chǎn)的入賬價值將減少160萬元，少確認收益160萬元，乙公司換入資產(chǎn)的入賬價值減少150萬元，少確認收益150萬元，因此，新準(zhǔn)則頒布實施后，能有效地防止企業(yè)利用非貨幣性交易操縱利潤，保證企業(yè)資產(chǎn)、盈利狀況的真實性。
 
    但是我們還應(yīng)該看到，新準(zhǔn)則仍有其需要完善的地方，如準(zhǔn)則中沒有規(guī)定補價的規(guī)模或者占總交易的比例，如果企業(yè)加大補價比例，同時低估換出資產(chǎn)公允價值，那么也能起到調(diào)節(jié)收益的效果等。希望準(zhǔn)則制定部門對此作出相關(guān)指導(dǎo)或建議，以進一步提高企業(yè)會計信息的質(zhì)量，完善對企業(yè)非貨幣性交易行為的規(guī)范。