稅制改革以來，出口退稅政策多次變動完善，形成了現(xiàn)行生產(chǎn)企業(yè)自營（委托）出口與外貿(mào)出口不同退稅方式的局面。筆者試根據(jù)生產(chǎn)企業(yè)自營（委托）出口與外貿(mào)出口計算出口退稅差異，分析其對稅收有關(guān)方面的影響。

　　現(xiàn)行外貿(mào)企業(yè)出口貨物應(yīng)退增值稅稅額，依進項稅額計算，具體計算公式為：應(yīng)退稅額=出口貨物數(shù)量×加權(quán)平均進價×退稅率，其退稅依據(jù)是外貿(mào)企業(yè)購進出口貨物的進價。而生產(chǎn)企業(yè)自營（委托）出口應(yīng)退的增值稅是執(zhí)行“免、抵、退”或“先征后退”，（不管是執(zhí)行“免、抵、退”還是“先征后退”，從增值稅角度來看，對企業(yè)來講，最終結(jié)果是一致的），出口退稅的稅額取決于出口的離岸價銷售收入及其進項稅額。

　　在日常稅收管理中，大部分企業(yè)采用自營出口或委托外貿(mào)出口，自行辦理出口退稅的形式，也有部分企業(yè)是把貨物銷售給外貿(mào)出口，由外貿(mào)企業(yè)辦理出口退稅的形式。這兩種形式由于在退稅方面采用不同的退稅方式，由此也產(chǎn)生了不同的結(jié)果。例如：某中外合資企業(yè)，A公司以農(nóng)產(chǎn)品為原材料生產(chǎn)工業(yè)品出口，1999年上半年自營出口11，700萬元，可抵扣的進項稅額為1，200萬元，該公司自營出口執(zhí)行先征后退，征稅率為17%，退稅率為9%，則上半年應(yīng)納增值稅額為11，700×17%-1，200=789萬元，出口環(huán)節(jié)應(yīng)退增值稅11，700×9%=1，053萬元。征稅機關(guān)可征增值稅789萬元，退稅機關(guān)應(yīng)退稅1，053萬元，退稅扣減征稅后該企業(yè)實際可得到的稅收補貼為1，053-789=264萬元。

　　若A公司有關(guān)聯(lián)外貿(mào)B公司，A公司把產(chǎn)品以同樣的價格銷售給B公司，B公司再以同樣的價格銷售到境外，A公司開具增值稅專用發(fā)票價稅合計11，700萬元，則A公司應(yīng)納增值稅為10，000×17%-1，200=500萬元，B公司可得到退稅10，000×9%=900萬元。稅務(wù)機關(guān)征稅500萬元，退稅機關(guān)退稅900萬元，A、B兩公司實際可得到的稅收補貼為900-500=400萬元。

　　通過以上例子，我們不難發(fā)現(xiàn)，為什么同樣的外銷收入，卻產(chǎn)生截然不同的結(jié)果。

　　一、從征稅機關(guān)來看，前者A公司自營出口可征稅789萬元，后者卻只能征稅500萬元，相差達到289萬元。顯然，企業(yè)自營出口有利于征稅機關(guān)，因為多征的289萬元可以作為稅收任務(wù)收入，相對來講有利于地方政府。

　　二、從退稅機關(guān)來看，前者A公司自營出口可退稅1，053萬元，后者卻只能退稅900萬元，相差達到153萬元。顯然，企業(yè)自營出口增大國家退稅規(guī)模，增加出口退稅壓力。

　　三、從A、B兩公司來看，自營出口實際得到的稅收補貼是264萬元，而通過外貿(mào)出口實際得到的稅收補貼是400萬元，兩者相差達到136萬元。顯然，通過外貿(mào)出口對A、B公司更加劃算。

　　筆者認為，產(chǎn)生以上原因在于以下幾個方面：

　　一、從征稅方面來看，產(chǎn)生征稅差異是由于計稅價格的不同造成的，即由于自營出口的計稅價格是按離岸價全部收入計算，而產(chǎn)品銷售外貿(mào)出口的計稅價格是按不含稅的收入計算應(yīng)納稅額。從上面例子可以看出，前者計稅價格是11，700萬元，后者計稅價格是1，000萬元，相差1，700萬元，必然產(chǎn)生1，700×17%=289萬元的征稅差額。

　　二、從退稅方面來看，產(chǎn)生退稅差異是由于退稅的計算依據(jù)不同造成的，即由于前者是按出口的離岸價11，700萬元計算出口退稅，后者是按銷售以給外貿(mào)的價格10，000萬元計算出口退稅，也即相差1，700萬元，必然產(chǎn)生1，700×9%=153萬元的退稅差額。

　　三、征稅率與退稅率的不同，是造成出口企業(yè)實際得到稅收補貼差異的根本原因。在征稅率與退稅率一致的情況下，企業(yè)實際得到的稅收補貼數(shù)額將一樣。如上例，在退稅率提高到17%的情況下，前者應(yīng)退稅額為1，989萬元，扣除征稅789萬元，實際得到的稅收補貼是1，200萬元。后者應(yīng)退稅款為1，700萬元，扣除征稅500萬元，實際得到的稅收補貼也是1，200萬元。

　　針對以上問題，筆者認為應(yīng)從以下幾個方面加以完善：

　　一、統(tǒng)一出口計稅價格，對自營（委托）出口的離岸價視同含稅收入，在計算征稅與退稅時換算成不含稅收入，實現(xiàn)自營（委托）出口與銷售給外貿(mào)出口計稅價格的一致。

　　二、改變對生產(chǎn)企業(yè)自營（委托）出口的退稅的計算方法。以執(zhí)行“免、抵、退”稅為例，應(yīng)改由按進項金額乘征稅率與退稅率之差計算不予抵扣進項稅額或不予退稅額，因為現(xiàn)行自營出口退稅的最致命弱點有二：一是在退稅率遠低于征稅率的情況下，很容易產(chǎn)生征稅大于退稅的問題，即產(chǎn)生出口征稅的問題，這從理論到實際都是很難讓人理解，不利于支持企業(yè)出口創(chuàng)匯；二是由于出口價格的高低將直接影響出口退稅或征稅的多少，而外商投資企業(yè)制定出口價格的隨意性，往往會由于外商隨意壓低出口價格，或生產(chǎn)企業(yè)與外貿(mào)企業(yè)勾結(jié)壓低出口價格，造成出口多退稅的情況，不利于維護稅法的嚴肅性。在出現(xiàn)征稅大于退稅的情況下，企業(yè)不得不通過壓低出口價格來達到少繳增值稅的目的，一方面使得出口退稅政策失效，另一方面使現(xiàn)行反避稅的任務(wù)由所得稅環(huán)節(jié)向流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)擴大，進一步加大了反避稅的難度。

　　三、提高退稅率，逐步縮小退稅率與征稅率之差。由此必須完善稅收政策，加大征管力度，堵塞漏洞，努力提高稅收管理水平，使實際稅率不斷接近名義稅率，最終達到退稅率等于征稅率。