增值稅最佳會(huì)計(jì)處理方案(3)

  三、一般納稅人的增值稅計(jì)算

  一般納稅人采用購進(jìn)扣稅法計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額,其基本計(jì)算公式為:

  應(yīng)納增值稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額

  應(yīng)納稅額的計(jì)算正確與否,取決于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額是否準(zhǔn)確,因此,一般納稅人的增值稅計(jì)算可按如下步驟進(jìn)行:

 ?。ㄒ唬┊?dāng)期銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算

  當(dāng)期銷項(xiàng)稅額是按如下公式計(jì)算求得的:

  當(dāng)期銷項(xiàng)稅額=當(dāng)期銷售額×適用稅率

  上述公式中的適用稅率確定之后,當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的計(jì)算,關(guān)鍵取決于當(dāng)期銷售額的確認(rèn)。當(dāng)期銷售額的確認(rèn)包括兩方面,一是銷售額范圍的確認(rèn),亦即計(jì)稅依據(jù)范圍的確認(rèn);二是實(shí)現(xiàn)銷售的時(shí)間的確認(rèn),亦即銷售額是否屬于“當(dāng)期”的確認(rèn)。

  1.銷售額范圍的確認(rèn)

  銷售額的范圍,包括納稅人在一般情況下銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)取得的銷售額和發(fā)生各種視同銷售行為時(shí),應(yīng)當(dāng)計(jì)算納稅的銷售額。從具體構(gòu)成項(xiàng)目來看,包括應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的全部不含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。所謂價(jià)外費(fèi)用,是指價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金(延期付款利息)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi):①向購買方收取的銷項(xiàng)稅額。②受托加工應(yīng)征悄費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。③符合以下兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi):承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方的;納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的,對(duì)于價(jià)外費(fèi)用,無論納稅人按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如何進(jìn)行核算,均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。

  除以上一般規(guī)定以外,在確定銷售額時(shí),遇到以下特殊情況,也要按規(guī)定加以正確處理:

 ?。?)納稅人為銷售貨物而出借包裝物收取的押金,單獨(dú)記帳核算的,不并入銷售額征稅,但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金,應(yīng)并入銷售額,按所包裝貨物的適用稅率納稅。

 ?。?)納稅人有混合銷售行為,按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的,其銷售額應(yīng)當(dāng)以其貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計(jì)數(shù)計(jì)算。

 ?。?)納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù),按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的,其銷售額應(yīng)當(dāng)以其貨物或應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計(jì)數(shù)計(jì)算。

 ?。?)納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的,其銷售額應(yīng)當(dāng)按新貨物的同期銷售價(jià)格計(jì)算,收回的舊商品折價(jià)款不得從銷售額中抵扣。

 ?。?)納稅人采取還本銷售方式銷售貨物(即生產(chǎn)品售出若干年后,憑發(fā)票由銷貨方一次或分次退還全部或大部分貨款)的,其銷售額應(yīng)當(dāng)按貨物的實(shí)際銷售價(jià)格計(jì)算,以后的還本支出也不得沖減銷售額。

 ?。?)納稅人采取折扣額方式銷售貨物的,如果銷售額與折扣在同一張發(fā)票上分別注明的,其銷售額可按扣除折舊后的余額計(jì)算;如果將折扣額另開發(fā)票(如以紅字發(fā)票沖銷),不論其在會(huì)計(jì)上如何處理,該折扣額均不得沖減銷售額。

 ?。?)納稅人因購買方是小規(guī)模納稅人,消費(fèi)者或其他原因而通過開具普通發(fā)票所取得的收入(即發(fā)票上只有價(jià)稅合計(jì)金額的),可按下列公式計(jì)算其銷售額:

  銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)
式中,含稅銷售額即發(fā)票中的價(jià)格合計(jì)金額,稅率為該銷售項(xiàng)目的適用增值稅稅率。

  例1.發(fā)票上的價(jià)格合計(jì)金額為1000元,該項(xiàng)目的適用稅率為17%,其銷售額的計(jì)算為:

  1000÷(1+17%)=854.70(元)

 ?。?)納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的,或者有視同銷售行為而無銷售額的,可按主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其核定的銷售額,作為計(jì)稅依據(jù),核定順序如下:

  A.按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定;
  B.按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定;
  C.按組成計(jì)稅價(jià)格確定,其公式為:

  組成計(jì)稅價(jià)格=成本×(1+成本利潤率)

  式中的成本,對(duì)于銷售自產(chǎn)貨物的,是指其實(shí)際生產(chǎn)成本;對(duì)于銷傳外購貨物的,是指其實(shí)際采購成本。成本利潤率除另有規(guī)定者外,一般為10%。

  2.銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)間的確認(rèn)

  銷售額范圍的確認(rèn),解決了什么應(yīng)當(dāng)納稅,什么不應(yīng)當(dāng)納稅的問題,界定了計(jì)稅依據(jù)的范圍。同時(shí),還應(yīng)對(duì)銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間加以確認(rèn),以便認(rèn)定有多少銷售額是屬于“當(dāng)期銷售額”的,可以作為計(jì)算當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的依據(jù)。

  銷售方式不同,結(jié)算方式不同,銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間也有所不同。

 ?。?)采取直接收款方式銷售貨物的,不論貨物是否發(fā)生,均以收到銷貨款或取得索取銷貨款的憑據(jù),并將提貨單交給買方的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

 ?。?)采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物的,以發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

 ?。?)采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的,以按合同約定的收款期的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

 ?。?)采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的,以貨物發(fā)出的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

  (5)委托其他納稅人代銷貨物的,以收到代銷單位銷售貨物的代銷清單的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

 ?。?)銷售應(yīng)稅勞務(wù)的,以提供勞務(wù)同時(shí)收到收入款或取得索取收入款的憑據(jù)的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

 ?。?)納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為的,以貨物移送的當(dāng)天,為銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

  只要銷售實(shí)現(xiàn)的時(shí)間在某一會(huì)計(jì)期間之內(nèi)的,均應(yīng)作為當(dāng)期的銷售額,據(jù)以計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

  3.銷項(xiàng)稅額的計(jì)算

  當(dāng)期銷售額確認(rèn)之后,即可將其乘以適用稅率,計(jì)算出銷項(xiàng)稅額。但是,如果發(fā)生銷貨退回或銷售折讓,不管是否屬于當(dāng)期銷售的貨物,按規(guī)定退還對(duì)方的增值稅額,都應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣減。

  現(xiàn)舉例說明銷項(xiàng)稅額的計(jì)算方法。

  例2.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與銷項(xiàng)稅額有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其計(jì)算如下:

 ?。?)5月5日,以直接收款方式對(duì)外銷售產(chǎn)品一批,價(jià)款為115000元,價(jià)外手續(xù)費(fèi)5000元,該產(chǎn)品適用稅率為17%。

  該筆銷售業(yè)務(wù)銷項(xiàng)稅額為。

  銷項(xiàng)稅額=(115000+5000)×17%=20400(元)

 ?。?)5月12日,某客戶因產(chǎn)品質(zhì)量問題退回產(chǎn)品一批,價(jià)款10000元,適用稅率17%。經(jīng)檢驗(yàn)確眉質(zhì)量問題,同意退還價(jià)款及稅款。

  應(yīng)退稅額=10000×17%=1700(元)

 ?。?)5月15日,將產(chǎn)品一批無償贈(zèng)送,給某小規(guī)模納稅人作為贊助,該批產(chǎn)品同期售價(jià)為20000元,適用稅率為17%。

  納稅人將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人,應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅,按同期售價(jià)和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為。

  銷項(xiàng)稅額=20000×17%=3400(元)

  (4)5月23日,將不合用材料一批售出,價(jià)款7000元,價(jià)外手續(xù)費(fèi)350元,共計(jì)7350元,材料已發(fā)出,并在銀行辦妥了委托收款手續(xù)。該材料適用稅率為17%。

  銷項(xiàng)稅額=(7000+350)×17%=1249.50(元)

  (5)5月25日,將產(chǎn)品一批提供給一投資者,作為其應(yīng)分得的利潤,該批產(chǎn)品同期售價(jià)為40000元,適用稅率為17%。

  將產(chǎn)品作為利潤分配給投資者,應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅,按同期售價(jià)和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為:

  銷項(xiàng)稅額為=40000×17%=6800(元)

 ?。?)5月27日,將產(chǎn)品一批作為實(shí)物投資,提供給另一單位,該批產(chǎn)品成本為30000元,適用稅率為17%。

  將產(chǎn)品作為實(shí)物投資提供給其他單位,應(yīng)視同銷售計(jì)算納稅,按同期成本和適用稅率計(jì)算的銷項(xiàng)稅額為:

  銷項(xiàng)稅額=30000×17%=5100(元)

  根據(jù)以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)的計(jì)算結(jié)果,該工業(yè)企業(yè)5月份銷項(xiàng)稅額合計(jì)為:

  5月份銷項(xiàng)稅額合計(jì)=20400-1700+3400+1249.50+6800+5100=35249.50(元)

  (二)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算

  就某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)而言,當(dāng)納稅人在國內(nèi)購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)取得了增值稅專用發(fā)票或進(jìn)口貨物取得了海關(guān)完稅憑證的情況下,其進(jìn)項(xiàng)稅額已在專用發(fā)票或完稅憑證上注明,無需進(jìn)行計(jì)算。只有購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品時(shí),由于按特殊情況處理,需要按買價(jià)和規(guī)定的扣除率計(jì)算其進(jìn)項(xiàng)稅額。

  進(jìn)項(xiàng)稅額已在購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)支付給銷售方,但能否從銷項(xiàng)稅額中抵扣,取決于不同情況,這就需要對(duì)全部進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分類,將不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分別處理。其中,不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)分別計(jì)入各有關(guān)項(xiàng)目的成本或費(fèi)用;允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額則應(yīng)按規(guī)定的方法進(jìn)行歸集,以便于抵減銷項(xiàng)稅額。

  已經(jīng)抵減了銷項(xiàng)稅額的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù),因改變用途或非常損失等原因無法實(shí)現(xiàn)正常產(chǎn)出或銷售的,其已經(jīng)抵扣了的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減,計(jì)入有關(guān)的成本或費(fèi)用。已經(jīng)作了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的購進(jìn)貨物,如果發(fā)生購貨退回或購貨折讓,從銷貨方收回的增值稅額,也應(yīng)從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。

  因此,當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)與計(jì)算,可按如下順序進(jìn)行:①排除不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額;②確認(rèn)允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額;③計(jì)算當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。現(xiàn)分述如下:

  1.不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)

 ?。?)購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。購進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)款中所含增值稅額是否允許從應(yīng)納增值稅中扣除,主要取決于增值稅的類型。我國增值稅屬于“生產(chǎn)型”的增值稅,因而固定資產(chǎn)價(jià)款中所含稅款是不允許扣除的。

 ?。?)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的非應(yīng)稅項(xiàng)目,是指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)、在建工程等。非應(yīng)稅項(xiàng)目是不繳納增值稅的項(xiàng)目,按照配比原則,其進(jìn)項(xiàng)稅額不應(yīng)列入允許扣除的范圍。

 ?。?)用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。免稅項(xiàng)目是不需要繳納增值稅的項(xiàng)目,既然銷項(xiàng)稅額中不包括這些項(xiàng)目的應(yīng)繳稅額,那么在允許扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額中,也不應(yīng)包括這些項(xiàng)目所含的稅金。

 ?。?)用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。將購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi),應(yīng)視同于最終消費(fèi),自行承擔(dān)增值稅全部稅負(fù)。

 ?。?)非正常損失的購進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的非正常損失,是指生產(chǎn)經(jīng)營過程中正常損耗以外的損失,包括:自然災(zāi)害造成的損失、因管理不善造成貨物被盜竊,發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失以及其他非正常損失。非正常損失的購進(jìn)貨物,在產(chǎn)品和產(chǎn)成品已無法正常實(shí)現(xiàn)銷售,并取得相應(yīng)的銷售收入,因而在銷項(xiàng)稅額中不包含這些項(xiàng)目的銷項(xiàng)稅額,相應(yīng)的,進(jìn)項(xiàng)稅額中也不應(yīng)包含這些項(xiàng)目的所含稅金。

  (6)納稅人在國內(nèi)采購貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù),凡是未按規(guī)定取得并保存增值稅專用發(fā)票,或發(fā)票填寫不符合規(guī)定的,即使屬于允許抵扣的范圍也不得抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。

  上述2-5項(xiàng)如果是在購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)就發(fā)生的,應(yīng)在一開始就將其進(jìn)項(xiàng)稅額排除在允許扣除的范圍之外,但有些情況可能是在已經(jīng)抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額之后才發(fā)生的,這時(shí)就應(yīng)將這些已經(jīng)抵扣了的進(jìn)項(xiàng)稅額,以“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的形式從當(dāng)期發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減下來。如果納稅人兼營非應(yīng)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目而無法準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的,可按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額:

  不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額×(當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非應(yīng)稅項(xiàng)目營業(yè)額合計(jì)/當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計(jì))

  2.允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)

 ?。?)納稅人在國內(nèi)采購貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù),必須以銷售方開具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作為確認(rèn)其進(jìn)項(xiàng)稅額的依據(jù)。

 ?。?)混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額,符合允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

 ?。?)遵循國際慣例,將購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品作為特例處理。規(guī)范化的增值稅,對(duì)購進(jìn)免稅貨物是不能進(jìn)行稅款抵扣的,但對(duì)購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品各國都允許扣除其中所含的稅款。這是因?yàn)?,?duì)農(nóng)民雖然不征收增值稅,但農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料卻是含稅的,如果購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品的價(jià)格中所含稅款不予抵扣,以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的產(chǎn)品則會(huì)出現(xiàn)重復(fù)征稅的問題。因此,我國增值稅根據(jù)目前農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格中所含稅金的比例,規(guī)定購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,按照買價(jià)和10%的扣除率計(jì)算,計(jì)算公式為:

  農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)×10%

  這里的買價(jià)包括納稅人購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價(jià)款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅

  (4)對(duì)進(jìn)口貨物征稅是國際上通行的做法,在進(jìn)口環(huán)節(jié)征收增值稅,體現(xiàn)了進(jìn)口產(chǎn)品與國內(nèi)產(chǎn)品同等納稅的原則,有利于平等稅負(fù),公平競爭,促進(jìn)本國民族工業(yè)的發(fā)展。

  對(duì)進(jìn)口貨物一般是由海關(guān)按照組成計(jì)稅價(jià)格和適用稅率計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額,將其作為進(jìn)口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額的,其計(jì)算公式為:

  應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×增值稅稅率

  其中,組成計(jì)稅價(jià)格=關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅+消費(fèi)稅

  進(jìn)口貨物一般以國際上通用的到岸價(jià)格為關(guān)稅完稅價(jià)格。它主要包括三部分:國外采購地的采購價(jià);出口國的出口關(guān)稅;貨物運(yùn)抵進(jìn)口國港口起卸前的一切費(fèi)用,如運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其他勞務(wù)費(fèi)等。

  上式中的關(guān)稅是以關(guān)稅完價(jià)格乘以適用的關(guān)稅稅率計(jì)算而得;消費(fèi)稅是按下列公式計(jì)算而得:

  應(yīng)納消費(fèi)稅稅額=(關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅)/(1-消費(fèi)稅稅率)×消費(fèi)稅稅率

  進(jìn)口貨物以外匯進(jìn)行結(jié)算的,應(yīng)當(dāng)按外匯牌價(jià)折合成人民幣計(jì)算納稅。

  例3.某進(jìn)出口公司某月進(jìn)口一批貨物,CIF價(jià)格為50000美元,關(guān)稅稅率為70%,消費(fèi)稅稅率為5%,增值稅稅率為17%,進(jìn)關(guān)報(bào)稅時(shí)的美元匯率中間價(jià)為8.6025元(人民幣)。計(jì)算該公司進(jìn)項(xiàng)稅額即進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)納稅額。

  美元折合人民幣=50000×8.6025=430125(元)

  關(guān)稅=430125×70%=301087.50(元)

  消費(fèi)稅=(430125+301087.5)/(1-5%)×5%=384884.87(元)

  組成計(jì)稅價(jià)格=430125+301087.50+38484.87=769697.37(元)
  應(yīng)納增值稅額=76967.37×17%=130848.55(元)

 ?。?)對(duì)一般納稅人外購貨物(固定資產(chǎn)除外)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用,可根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)(普通發(fā)票)所列運(yùn)費(fèi)金額依10%的扣除率計(jì)算迸項(xiàng)稅額予以扣除(但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額)。

 ?。?)從事廢舊物資經(jīng)營的一般納稅人收購的廢舊物資不能取得增值稅專用發(fā)票的,可根據(jù)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購憑證上注明的收購金額,依10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額予以扣除。

  3.當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算

  當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,并不一定等于當(dāng)期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。如果有上期遺留下來的待扣進(jìn)項(xiàng)稅額,應(yīng)當(dāng)首先將這部分稅額包括進(jìn)來。如果遺留待扣進(jìn)項(xiàng)稅額與本期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額之合計(jì),小于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的,可將其全部抵扣;如果大于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額,其超過部分應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)下期待扣,在此情況下,當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的最高限額,相當(dāng)于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額總額。當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可按下列公式計(jì)算求得:

  當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期允許抵扣的外購項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額+上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進(jìn)項(xiàng)稅額-不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進(jìn)項(xiàng)稅額

  其中:不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期允許抵扣的外購項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額+上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期銷項(xiàng)稅額

  現(xiàn)舉例說明進(jìn)項(xiàng)稅額的分類、歸集以及當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算方法:

  例4.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與進(jìn)項(xiàng)稅額有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下:

 ?。?)5月3日,購入原材料一批,專用發(fā)票上注明的價(jià)款為100000元,增值稅率為17%,增值稅額17000元,價(jià)稅合計(jì)117000元,全部款項(xiàng)已由銀行存款支付。

 ?。?)5月6日,以現(xiàn)金支付辦公用品修理費(fèi),專用發(fā)票上注明修理費(fèi)800元,增值稅率17%,增值稅額136元,價(jià)稅合計(jì)936元。

 ?。?)5月10日,從銀行存款購入新機(jī)器一臺(tái),增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款48000元,增值稅率為17%,增值稅額8160元,價(jià)稅合計(jì)56160元,直接交付使用。

 ?。?)5月11日,接受投資轉(zhuǎn)入的原材料一批,專用發(fā)票上注明的原材料價(jià)款25200元,增值稅率17%,增值稅額4284元,價(jià)稅合計(jì)29484元。

 ?。?)5月13日,購入基建工程用的物資一批,增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款22000元,增值稅率17%,增值稅額3740元,價(jià)稅合計(jì)25740元,全部款項(xiàng)尚未支付。

 ?。?)5月15日,對(duì)因失火造成的存貨損失進(jìn)行轉(zhuǎn)帳處理,其中:原材料價(jià)值5000元,其進(jìn)項(xiàng)稅額為850元,在產(chǎn)品價(jià)值10000元,其所耗原材料成本為8000元,進(jìn)項(xiàng)稅額為1360元;產(chǎn)成品價(jià)值15000元,其所耗原材料成本為12000元,進(jìn)項(xiàng)稅額為2040元,全部損失30000元,應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額4250元。

 ?。?)5月17日,為退休職工興辦活動(dòng)站,購入娛樂用品,專用發(fā)票上注明的價(jià)款6660元,增值稅率17%,增值稅率1132.20元,價(jià)稅合計(jì)7792.20元,已從銀行轉(zhuǎn)帳付款。

 ?。?)5月22日,以銀行存款支付委托加工材料加工費(fèi)15000元和運(yùn)雜費(fèi)2000元,專用發(fā)票上注明的價(jià)款17000元,增值稅率17%,增值稅額2890元,價(jià)稅合計(jì)19890元。

 ?。?)5月24日,接受捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的原材料一批,專用發(fā)票上注明的原材料價(jià)款15000元,增值稅率13%,增值稅額1950元,價(jià)稅合計(jì)16950元。

 ?。?0)5月29日,將購入的用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的原材料16000元轉(zhuǎn)用于企業(yè)新廠房建設(shè),其進(jìn)項(xiàng)稅額為2720元。

  根據(jù)以上各項(xiàng)業(yè)務(wù),首先應(yīng)將當(dāng)月不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的業(yè)務(wù)項(xiàng)目予以排除,即第(3)、(5)、(7)項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額,不在允許抵扣的范圍內(nèi)。

  其次,計(jì)算當(dāng)月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)中,第(1)、(2)、(4)、(8)、(9)項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額,均在允許扣除的范圍內(nèi)。

  5月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)=17000+136+4284+2890+1950=26260(元)

  再次,計(jì)算雖已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額并進(jìn)行了抵扣,但因各種原因應(yīng)當(dāng)從當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額中轉(zhuǎn)出的稅額,以上各項(xiàng)業(yè)務(wù)中,第6、10兩項(xiàng)業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額屬于這種情況。

  5月份應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的稅額合計(jì)=4250+2700=6370(元)

  最后,計(jì)算當(dāng)月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

  5月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額凈額=26260-6970=19290(元)

  設(shè)該企業(yè)沒有上期遺留下來的待抵扣稅額,而本月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額凈額19290元小于當(dāng)月銷項(xiàng)稅額合計(jì)35249.50元(計(jì)算過程已述及),因而可全部予以抵扣,當(dāng)月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額即為19290元。

 ?。ㄈ┊?dāng)期應(yīng)納稅額的計(jì)算

  當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額分別確定之后,即可計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅額。例4中,京華工業(yè)企業(yè)當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為35249.50元,當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為19290元,其當(dāng)月應(yīng)納稅額的計(jì)算如下:

  當(dāng)月納稅額=35249.50-19290=15959.50(元)

  假定該企業(yè)以15日為一納稅期,當(dāng)月19日預(yù)交了1-15日的稅款4930元(根據(jù)1-15日發(fā)生的銷項(xiàng)稅額22100元,進(jìn)項(xiàng)稅額21420元,進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出4250元計(jì)算),期未應(yīng)納稅款為:

  當(dāng)月尚未交納的稅款=15959.50-4930=11029.50(元)
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