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兼營(yíng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目籌劃

來(lái)源: 編輯: 2008/01/23 16:39:41 字體:

  兼營(yíng)在我國(guó)不僅指同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅不同適用稅率項(xiàng)目,或同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅應(yīng)稅、免稅項(xiàng)目,或同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅應(yīng)稅、非應(yīng)稅項(xiàng)目,還指同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目。

  兼營(yíng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目就是指同時(shí)經(jīng)營(yíng)增值稅和營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目。比如,一個(gè)企業(yè)在從事建筑安裝工程的同時(shí),還從事建筑材料的銷(xiāo)售。

  稅法規(guī)定兼營(yíng)行為,納稅人若能分開(kāi)核算的,分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅;不能分開(kāi)核算的,只征收增值稅。

  兼營(yíng)行為的產(chǎn)生有兩種可能;

  (1)增值稅納稅人為加強(qiáng)售后服務(wù)或擴(kuò)大自己經(jīng)營(yíng)范圍,涉足營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍,提供營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù);

 ?。?)營(yíng)業(yè)稅的納稅人為增強(qiáng)獲利能力轉(zhuǎn)而也銷(xiāo)售增值稅的應(yīng)稅商品或提供增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)。

  在前一種情況下,增值稅一般納稅人,因可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額少,選分開(kāi)核算分別納稅有利;增值稅小規(guī)模納稅人,要比較增值稅的含稅征收率和營(yíng)業(yè)稅稅率,營(yíng)業(yè)稅稅率高于增值稅的含稅征收率,選不分開(kāi)核算有利。

  在第二種情況下,由于企業(yè)原來(lái)是營(yíng)業(yè)稅納稅人,轉(zhuǎn)而從事增值稅的貨物銷(xiāo)售或勞務(wù)提供時(shí),一般是按增值稅小規(guī)模納稅人方式來(lái)征稅,這和小規(guī)模納稅人提供營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)的籌劃方法一樣。

  [案例1]

  武漢新天地商廈股份有限公司2002年8月份共銷(xiāo)售商品590萬(wàn)元,同時(shí)又經(jīng)營(yíng)小吃,收入為30萬(wàn)元。

  [籌劃思路]武漢新天地商廈股份有限公司應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅種的銷(xiāo)售額,并按不同稅種分別計(jì)算應(yīng)納增值稅和營(yíng)業(yè)稅的數(shù)額。

  [籌劃結(jié)果]武漢新天地商廈股份有限公司應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率的銷(xiāo)售額應(yīng)納稅款計(jì)算如下:

 ?。?)未分別核算

  應(yīng)納增值稅=(590+30)÷(1+17%)×17%

  =90.09(萬(wàn)元)

 ?。?)分別核算:

  應(yīng)納增值稅=590÷(1+17%)×17%=85.73(萬(wàn)元)

  應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=30×5%=1.5(萬(wàn)元)

  總計(jì)稅額=85.73+1.5=87.23(萬(wàn)元)

  武漢新天地商廈股份有限公司分別核算可以節(jié)稅為:

  90.09-87.23=2.86萬(wàn)元

  [案例2]

  杜美思(深圳)裝飾材料有限公司是增值稅小規(guī)模納稅人,主要從事裝飾裝修材料的銷(xiāo)售業(yè)務(wù),同時(shí)又承攬一些裝飾裝修業(yè)務(wù)。2002年8月杜美思(深圳)裝飾材料有限公司對(duì)外銷(xiāo)售裝飾裝修材料獲得含稅銷(xiāo)售收入38萬(wàn)元,另外又承接裝飾裝修業(yè)務(wù)獲得勞務(wù)收入19萬(wàn)元。杜美思(深圳)裝飾材料有限公司增值稅稅率為4%、營(yíng)業(yè)稅稅率為3%。

  [籌劃思路]杜美思(深圳)裝飾材料有限公司應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅種的銷(xiāo)售額,并按不同稅種分別計(jì)算應(yīng)納增值稅和營(yíng)業(yè)稅的數(shù)額。

  [籌劃結(jié)果]杜美思(深圳)裝飾材料有限公司應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅種的結(jié)果如下:

 ?。?)不分開(kāi)核算

  杜美思(深圳)裝飾材料有限公司應(yīng)納增值稅=(38+19)÷(1+4%)×4%=2.19(萬(wàn)元)

  (2)分開(kāi)核算

  杜美思(深圳)裝飾材料有限公司應(yīng)納增值稅=38÷(1+4%)×4%

 ?。?.46(萬(wàn)元)

  杜美思(深圳)裝飾材料有限公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=19×3%=0.57(萬(wàn)元)

  稅額合計(jì)=1.46+0.57=2.03

  所以,杜美思(深圳)裝飾材料有限公司分開(kāi)核算可以節(jié)稅為:

  21900-20300=1600元

  由此可以看出:

  增值稅的含稅征收率=2.19÷57×100%=3.84%,而營(yíng)業(yè)稅稅率為3%,營(yíng)業(yè)稅稅率低于增值稅含稅征收率,選擇分開(kāi)核算有利,反之則選擇不分開(kāi)核算有利。

  [提示]增值稅一般納稅人的計(jì)稅原理是,應(yīng)納稅額等于增值額乘以增值稅稅率,而增值額和應(yīng)稅銷(xiāo)售額的比率又稱(chēng)為增值率;營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)納稅額等于應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額乘以營(yíng)業(yè)稅稅率。

  應(yīng)納增值稅稅額=銷(xiāo)售額×增值率×增值稅稅率

  應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅稅額=營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率

  如果兩個(gè)稅種的稅收負(fù)擔(dān)相同,且增值稅的銷(xiāo)售額和營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額相同,則有:

  銷(xiāo)售額×增值率×增值稅稅率=營(yíng)業(yè)額×營(yíng)業(yè)稅稅率

  增值率(ZP)=營(yíng)業(yè)稅稅率÷增值稅稅率

  由此可以得出結(jié)論:當(dāng)實(shí)際的增值率大于ZP時(shí),納稅人繳納營(yíng)業(yè)稅比較合算;當(dāng)實(shí)際增值率小于ZP時(shí),繳納增值稅比較合算。

  [案例3]

  勃朗瑞(廣元)副食品有限公司系一般納稅人,主營(yíng)各類(lèi)食品批發(fā)零售,同時(shí)兼營(yíng)飲食服務(wù)業(yè)。君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常亞平受托代理2002年9月份增值稅納稅審查。注冊(cè)稅務(wù)師常亞平經(jīng)查閱有關(guān)賬簿和憑證,獲得如下資料:

 ?。?)本月取得營(yíng)業(yè)收入351000萬(wàn)元(含稅),其中包括飲食服務(wù)收入。勃朗瑞(廣元)副食品有限公司在財(cái)務(wù)核算時(shí)對(duì)商品銷(xiāo)售收入和飲食業(yè)收入劃分不清。

 ?。?)本月隨同銷(xiāo)售貨物出借包裝物收取押金5000元。勃朗瑞(廣元)副食品有限公司賬面顯示:“其他應(yīng)付款——包裝押金”貸方余額68000元,其中2001年1月2日收取押金10000元;2001年5月4日收取押金25000元;2002年3月4日收取押金15000元;2002年7月8日收取押金13000元;2002年9月5日收取押金5000元。經(jīng)查,以上幾筆押金以前均未征稅。

  (3)以分期付款方式從廣元梁其隆食品廠(chǎng)購(gòu)進(jìn)副食品一批,價(jià)稅合計(jì)36000元,已驗(yàn)收入庫(kù),并取得銷(xiāo)貨方全額開(kāi)取的增值稅專(zhuān)用發(fā)票,發(fā)票注明的增值稅額為5230. 77元。

  協(xié)議規(guī)定,貨款分三期分別于9月、10月、11月等額支付,本期已支付12000元。

 ?。?)向農(nóng)民購(gòu)進(jìn)紅棗一批,購(gòu)進(jìn)價(jià)30000元,已驗(yàn)收入庫(kù),并按規(guī)定開(kāi)具收購(gòu)憑證。

 ?。?)購(gòu)進(jìn)空調(diào)器一臺(tái),由管理部門(mén)使用,取得的增值稅發(fā)票上注明的金額4000元,稅額680元。

 ?。?)將購(gòu)進(jìn)的紅棗用于發(fā)給本企業(yè)職工,賬面成本10800元。

 ?。?)向廣元新河糧油經(jīng)營(yíng)部(一般納稅人)購(gòu)入面粉一批,全部用于飲食經(jīng)營(yíng)。取得的增值稅發(fā)票上注明的增值稅額為6000元,貨款已支付,面粉已驗(yàn)收入庫(kù)。

  [法律依據(jù)]《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。

  [分析]勃朗瑞(廣元)副食品有限公司2002年9月份應(yīng)納增值稅額分析計(jì)算如下:

 ?。?)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定,增值稅納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的,應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額。不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的,其非應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。該企業(yè)兼營(yíng)飲食服務(wù)取所得的收入由于未能準(zhǔn)確核算,應(yīng)當(dāng)并入銷(xiāo)售額計(jì)征增值稅(不再征收營(yíng)業(yè)稅)。

  應(yīng)納銷(xiāo)項(xiàng)稅額=351000÷(1+17%)×17%=51000(元)

  [特別提示]納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目(不包括固定資產(chǎn)、在建工程),并能分別核算營(yíng)業(yè)收入的,如果無(wú)法準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,則應(yīng)按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額:

  不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額×(當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷(xiāo)售額、非應(yīng)稅項(xiàng)目營(yíng)業(yè)額合計(jì))÷當(dāng)月全部銷(xiāo)售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)。

 ?。?)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定,納稅人為銷(xiāo)售貨物而出租出借包裝物收取的押金,單獨(dú)記賬核算的,不并入銷(xiāo)售額征稅。但對(duì)逾期(以一年為期限)包裝物押金,無(wú)論是否退還均并入銷(xiāo)售額征稅。另外,從1995年6月1日起,對(duì)銷(xiāo)售除啤酒、黃酒外的其他酒類(lèi)產(chǎn)品收取的包裝物押金,無(wú)論是否返還以及會(huì)計(jì)上如何核算,均應(yīng)并入當(dāng)期銷(xiāo)售額征稅。

  勃朗瑞(廣元)副食品有限公司超過(guò)一年的包裝物押金金額為:10000+25000=35000(元)

  應(yīng)納銷(xiāo)項(xiàng)稅額=35000÷(1+17%)×17%=5085.47(元)

  (3)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物(包括外購(gòu)貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用),必須在購(gòu)進(jìn)的貨物付款后才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,尚未付款或尚未開(kāi)出、承兌商業(yè)匯票的,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得作為納稅人當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。

  對(duì)采取分期付款方式購(gòu)進(jìn)貨物的商業(yè)企業(yè),如果銷(xiāo)售方先全額開(kāi)具發(fā)票,購(gòu)貨方再按合同約定的時(shí)間分期付款的,其進(jìn)項(xiàng)稅額必須在所有款項(xiàng)全部支付完畢后才能申報(bào)抵扣(即通常所說(shuō)的“款不付清不抵扣”)。對(duì)照上述規(guī)定,勃朗瑞(廣元)副食品有限公司9月份不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

 ?。?)進(jìn)項(xiàng)稅額=買(mǎi)價(jià)×扣除率=30000×10%=3000(元)。

  [特別提示]納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,按照買(mǎi)價(jià)和10%的扣除率計(jì)算。買(mǎi)價(jià)包括納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或小規(guī)模納稅人的價(jià)款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅。

 ?。?)納稅人購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,應(yīng)作固定資產(chǎn)的成本處理。

 ?。?)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。已經(jīng)抵扣的,應(yīng)當(dāng)計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

  通常情況下,計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出是按照庫(kù)存商品(或原材料)的賬面成本價(jià)乘以適用稅率進(jìn)行的,但是,由于計(jì)算免稅農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額的“特殊”性(即按含稅價(jià)乘以扣除率),在計(jì)算轉(zhuǎn)出額時(shí),應(yīng)先將成本價(jià)還原為含稅價(jià),再進(jìn)行計(jì)算。

  應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=[10800÷(1-10%)]×10%=1200(元)

  《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,對(duì)混合銷(xiāo)售行為和兼營(yíng)的非稅應(yīng)勞務(wù),按規(guī)定應(yīng)當(dāng)征收增值稅的,該混合銷(xiāo)售行為所涉及的非應(yīng)稅勞務(wù)和兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額,準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅中抵扣。

  應(yīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額6000元。

  [計(jì)算說(shuō)明]綜上分析,勃朗瑞(廣元)副食品有限公司2002年9月份應(yīng)納增值稅額

 ?。戒N(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額

  =(51000+5085.47)-(3000+6000-1200)

 ?。?6085.47-7800

  =48285.47(元)

  [業(yè)務(wù)解說(shuō)]按照增值稅的“鏈條”原理,不征增值稅的行為(項(xiàng)目)其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣。因此,稅法規(guī)定下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣:

  (1)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn);

  (2)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目;

 ?。?)用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù);

 ?。?)用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù);

 ?。?)非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物;

 ?。?)非不常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

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