2006年《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》考試大綱（五）

　　建造合同收入包括合同中規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠、獎勵(lì)等形成的收入。

　?。ǘ┙ㄔ旌贤杀?/p>

　　建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。

　　三、建造合同收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

　?。ㄒ唬┙ㄔ旌贤杖爰百M(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量原則

　　1.如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。完工百分比法是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。

　?。?）固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)是指同時(shí)具備以下四項(xiàng)條件：

　　①合同總收入能夠可靠地計(jì)量；

　　②與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；

　　③在資產(chǎn)負(fù)債表日合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定；

　?、転橥瓿珊贤呀?jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量，以便實(shí)際合同成本能夠與以前的預(yù)計(jì)成本相比較。

　?。?）成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)是指同時(shí)具備以下兩項(xiàng)條件：

　?、倥c合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；

　?、趯?shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計(jì)量。

　　2.如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計(jì)，應(yīng)當(dāng)區(qū)別以下情況處理：

　?。?）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期作為費(fèi)用；

　?。?）合同成本不能收回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)立即作為費(fèi)用，不確認(rèn)收入。

　?。ǘ┌凑胀旯ぐ俜址ù_認(rèn)建造合同收入和費(fèi)用

　　按照完工百分法確認(rèn)和計(jì)量建造合同收入和費(fèi)用的公式如下：

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同收入=合同總收入×完工進(jìn)度-以前期間累計(jì)已確認(rèn)的收入

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利=（合同總收入-合同預(yù)計(jì)總成本）×完工進(jìn)度-以前期間累計(jì)已確認(rèn)的毛利

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用=當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利-以前期間預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備

　　1.預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備是指當(dāng)合同預(yù)計(jì)總成本將超過合同預(yù)計(jì)總收入時(shí)預(yù)計(jì)的損失準(zhǔn)備。該預(yù)計(jì)的損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2.合同完工進(jìn)度可以按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例、已完合同工作的測量等方法確定。

第六節(jié)　關(guān)聯(lián)方交易收益的確認(rèn)和計(jì)量

　　一、上市公司出售資產(chǎn)給關(guān)聯(lián)方的處理

　?。ㄒ唬┱Ｉ唐蜂N售

　　1.正常商品銷售的概念

　　正常商品銷售主要是指與企業(yè)日常經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)的商品銷售或勞務(wù)提供，例如工業(yè)制造企業(yè)生產(chǎn)并銷售其生產(chǎn)的產(chǎn)品、零售商業(yè)企業(yè)銷售商品、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售其建造的商品房、施工企業(yè)承接勞務(wù)等。

　　2.正常商品銷售收益的確認(rèn)和計(jì)量

　　（1）當(dāng)期對非關(guān)聯(lián)方的銷售量占該商品總銷售量的較大比例（通常為20％及以上）時(shí)的處理，應(yīng)按對非關(guān)聯(lián)方銷售的加權(quán)平均價(jià)格作為對關(guān)聯(lián)方之間同類交易的計(jì)量基礎(chǔ)，并據(jù)以確認(rèn)為收入；實(shí)際交易價(jià)格超過確認(rèn)為收入的部分，計(jì)入資本公積。

　?。?）商品的銷售僅限于上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間，或者與非關(guān)聯(lián)方之間的商品銷售未達(dá)到商品總銷售量的較大比例（通常為20％以下）時(shí)的處理：

　?、佼?dāng)實(shí)際交易價(jià)格不超過商品賬面價(jià)值120％時(shí)，按實(shí)際交易價(jià)格確認(rèn)為收入。

　?、诋?dāng)實(shí)際交易價(jià)格超過所銷售商品賬面價(jià)值120％的，將商品賬面價(jià)值的120％確認(rèn)為收入，實(shí)際交易價(jià)格超過確認(rèn)為收入的部分，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　　有確鑿證據(jù)（例如，歷史資料、同行業(yè)同類商品銷售資料等）表明公司銷售該商品的成本利潤率高于20％的，則應(yīng)按合理的方法計(jì)算的金額確認(rèn)為收入，例如，按商品賬面價(jià)值加上最近2年歷史資料等確定的加權(quán)平均成本利潤率與賬面價(jià)值的乘積計(jì)算的金額確認(rèn)為收入；實(shí)際交易價(jià)格超過確認(rèn)為收入的部分，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　?。ǘ┓钦Ｉ唐蜂N售

　　1.非正常商品銷售的概念

　　非正常商品銷售是指除正常商品銷售以外的商品銷售，轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)，出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等。這里的“除正常商品銷售以外的商品銷售”主要是指偶然的、非經(jīng)常性發(fā)生的，并且銷售收入占全部銷售收入比重較大的（如銷售收入占全部銷售收入達(dá)到或超過了重要性標(biāo)準(zhǔn)的），以及不屬于企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的商品銷售收入等。

　　2.非正常商品銷售收益的確認(rèn)和計(jì)量

　　上市公司銷售商品給關(guān)聯(lián)方，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價(jià)格是公允的，應(yīng)按出售商品的賬面價(jià)值確認(rèn)為收入，實(shí)際交易價(jià)格超過出售商品賬面價(jià)值的部分，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　　3.轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)的處理

　　上市公司將其應(yīng)收債權(quán)轉(zhuǎn)移給其關(guān)聯(lián)方，應(yīng)按實(shí)際交易價(jià)格超過應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　　4.出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)，或者同時(shí)出售資產(chǎn)、負(fù)債（即凈資產(chǎn)）的處理

　　上市公司將其持有的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)出售給關(guān)聯(lián)方，或者將凈資產(chǎn)出售給關(guān)聯(lián)方，實(shí)際交易價(jià)格超過相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的差額，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　　二、關(guān)聯(lián)方之間委托及受托經(jīng)營的會計(jì)處理

　　（一）上市公司受委托為關(guān)聯(lián)方經(jīng)營資產(chǎn)或經(jīng)營企業(yè)

　　1.上市公司實(shí)質(zhì)上未提供經(jīng)營管理服務(wù)時(shí)的處理

　　上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，受托經(jīng)營關(guān)聯(lián)方的資產(chǎn)或企業(yè)的，實(shí)質(zhì)上并未對受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供經(jīng)營管理服務(wù)時(shí)，取得的受托經(jīng)營收益不能確認(rèn)收入，而作為關(guān)聯(lián)方給予上市公司的捐贈。

　　2.上市公司實(shí)質(zhì)上提供了經(jīng)營管理服務(wù)時(shí)的處理

　　（1）受托經(jīng)營資產(chǎn)的處理。上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，經(jīng)營關(guān)聯(lián)方委托的資產(chǎn)，上市公司應(yīng)取得的受托經(jīng)營收益確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，所發(fā)生的受托經(jīng)營費(fèi)用如由上市公司承擔(dān)的，則作為其他業(yè)務(wù)支出處理。如果所取得的受托經(jīng)營收益超過按受托資產(chǎn)賬面價(jià)值總額與1年期銀行存款利率110％計(jì)算的金額，則應(yīng)按受托資產(chǎn)賬面價(jià)值總額與1年期銀行存款利率110％的乘積計(jì)算的金額確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，超過部分計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　?。?）受托經(jīng)營企業(yè)的處理。上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，經(jīng)營關(guān)聯(lián)方委托的企業(yè)，上市公司應(yīng)按受托經(jīng)營協(xié)議確定的收益、受托經(jīng)營企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤、受托經(jīng)營企業(yè)凈資產(chǎn)收益率超過10％的，按凈資產(chǎn)的10％計(jì)算的金額三者孰低的金額，確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，取得的受托經(jīng)營收益超過確認(rèn)為收入的金額，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價(jià)）。

　　按照托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生凈虧損時(shí)需承擔(dān)部分虧損的，則應(yīng)承擔(dān)的虧損額直接計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。

　　按照托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生凈虧損時(shí)仍能獲得受托經(jīng)營收益的（即委托方仍支付托管經(jīng)營費(fèi)用），同時(shí)也不需要上市公司承擔(dān)受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生的虧損的，上市公司取得的受托經(jīng)營收益直接計(jì)入資本公積。

　　按照托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生凈虧損時(shí)需承擔(dān)部分虧損，同時(shí)仍能獲得受托經(jīng)營收益的，上市公司取得的受托經(jīng)營收益先沖減應(yīng)承擔(dān)的虧損額，取得的受托經(jīng)營收益超過應(yīng)承擔(dān)的虧損額部分，計(jì)入資本公積。

　?。ǘ┥鲜泄疚嘘P(guān)聯(lián)方經(jīng)營資產(chǎn)或經(jīng)營企業(yè)

　　上市公司委托其關(guān)聯(lián)方，將部分資產(chǎn)交由關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，或?qū)⑵鋼碛械淖庸净蚱渌髽I(yè)交由關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，上市公司支付的委托經(jīng)營費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用（托管費(fèi)用）；按托管協(xié)議規(guī)定，上市公司委托其他單位經(jīng)營其部分資產(chǎn)或企業(yè)的，可獲得定額收益，或按實(shí)現(xiàn)利潤的一定比例等收取委托經(jīng)營收益的，則按上述上市公司接受其關(guān)聯(lián)方委托經(jīng)營資產(chǎn)或企業(yè)相同的原則進(jìn)行會計(jì)處理。

第七節(jié)　利　潤

　　一、利潤的構(gòu)成

　　利潤是指企業(yè)在一定會計(jì)期間的經(jīng)營成果，包括營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤。

　　營業(yè)利潤=主營業(yè)務(wù)利潤+其他業(yè)務(wù)利潤-營業(yè)費(fèi)用-管理費(fèi)用-財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　利潤總額=營業(yè)利潤+投資收益+補(bǔ)貼收入+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出

　　凈利潤=利潤總額-所得稅

　　二、營業(yè)外收入和營業(yè)外支出的核算

　　營業(yè)外收入是指企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營無直接關(guān)系的各項(xiàng)收入，包括固定資產(chǎn)盤盈、處置固定資產(chǎn)凈收益、非貨幣性交易收益、出售無形資產(chǎn)收益、罰款凈收入等。

　　營業(yè)外支出是指企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營無直接關(guān)系的各項(xiàng)支出，包括固定資產(chǎn)盤虧、處置固定資產(chǎn)凈損失、出售無形資產(chǎn)損失、債務(wù)重組損失、計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、計(jì)提的在建工程減值準(zhǔn)備、罰款支出、捐贈支出、非常損失等。

　　營業(yè)外收入和營業(yè)外支出應(yīng)當(dāng)分別核算，并在利潤表中分別項(xiàng)目反映。營業(yè)外收入和營業(yè)外支出還應(yīng)當(dāng)按其具體收入和支出進(jìn)行明細(xì)核算。

　　三、補(bǔ)貼收入的核算

　　企業(yè)實(shí)際收到先征后返的增值稅、企業(yè)按銷量或工作量等依據(jù)國家規(guī)定的補(bǔ)助定額計(jì)算并按期給予的定額補(bǔ)助、以及屬于國家財(cái)政扶持的領(lǐng)域而給予的其他形式的補(bǔ)助，計(jì)入補(bǔ)貼收入。

　　四、所得稅的核算

　?。ㄒ唬┧枚惖挠?jì)算

　　所得稅是指企業(yè)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的所得稅費(fèi)用。企業(yè)應(yīng)交所得稅額的計(jì)算公式為：

　　應(yīng)納稅所得額=會計(jì)利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額

　　應(yīng)交所得稅額=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率

　?。ǘ┧枚惖暮怂?/p>

　　1.稅前會計(jì)利潤和應(yīng)納稅所得額之間的差異

　　會計(jì)制度與稅法對收益、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時(shí)間和范圍的規(guī)定不同，導(dǎo)致稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這些差異分為永久性差異和時(shí)間性差異。

　?。?）永久性差異

　　永久性差異是某一會計(jì)期間內(nèi)，由于會計(jì)制度和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發(fā)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回。

　?。?）時(shí)間性差異

　　時(shí)間性差異是由于稅法與會計(jì)制度在確認(rèn)收益或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。時(shí)間性差異發(fā)生于某一會計(jì)期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回。

　　2.所得稅會計(jì)處理方法

　　對稅前會計(jì)利潤和應(yīng)納稅所得額之間的差異，企業(yè)可以選擇采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計(jì)法進(jìn)行會計(jì)處理。

　?。?）應(yīng)付稅款法。

　　應(yīng)付稅款法是將本期稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異均在當(dāng)期確認(rèn)為所得稅費(fèi)用的方法。根據(jù)該方法，本期所得稅費(fèi)用是按照本期應(yīng)納稅所得額與適用的所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，即本期從凈利潤中扣除的所得稅費(fèi)用等于本期應(yīng)交的所得稅。應(yīng)付稅款法下，本期發(fā)生的時(shí)間性差異不單獨(dú)核算，與本期發(fā)生的永久性差異同樣處理。

　?。?）納稅影響會計(jì)法。

　　納稅影響會計(jì)法是將本期由于時(shí)間性差異產(chǎn)生的所得稅影響金額，遞延和分?jǐn)偟揭院蟾髌凇８鶕?jù)該方法，時(shí)間性差異的所得稅影響金額，包括在利潤表的所得稅費(fèi)用項(xiàng)目內(nèi)，以及資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延稅款余額中。具體運(yùn)用納稅影響會計(jì)法時(shí)有兩種可供選擇的方法：遞延法和債務(wù)法。

　　采用納稅影響會計(jì)法，所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時(shí)發(fā)生的一項(xiàng)費(fèi)用，并應(yīng)同有關(guān)的收入和費(fèi)用計(jì)入同一期間，以達(dá)到收入和費(fèi)用的配比。在所得稅稅率不變的情況下，無論是采用遞延法還是債務(wù)法核算，其結(jié)果相同；但在所得稅稅率發(fā)生變化的情況下，兩種方法有所差別。在債務(wù)法下，當(dāng)稅率變動或開征新稅時(shí)，需要調(diào)整遞延稅款的賬面余額，從而對當(dāng)期所得稅費(fèi)用產(chǎn)生影響；而遞延法下則無需作此調(diào)整。

　　在采用納稅影響會計(jì)法核算時(shí)，如時(shí)間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款出現(xiàn)借方金額的，為了慎重起見，如在以后轉(zhuǎn)回時(shí)間性差異的時(shí)期內(nèi)（一般為3年），有足夠的應(yīng)納稅所得額的，才能確認(rèn)時(shí)間性差異的所得稅影響金額，并作為遞延稅款的借方反映；否則，應(yīng)于發(fā)生時(shí)間性差異的當(dāng)期確認(rèn)為當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

第八節(jié)　利潤分配

　　企業(yè)本年實(shí)現(xiàn)的凈利潤加上年初未分配利潤為可供分配的利潤。

　　企業(yè)應(yīng)分別不同的利潤分配內(nèi)容進(jìn)行核算。

第十二章　債務(wù)重組

　　［基本要求］

　?。ㄒ唬┱莆諅鶆?wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)的核算

　?。ǘ┱莆諅鶆?wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的核算

　　（三）掌握債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為本企業(yè)資本的核算

　?。ㄋ模┱莆招薷钠渌麄鶆?wù)條件債務(wù)重組的核算

　?。ㄎ澹┱莆栈旌现亟M方式債務(wù)重組的核算

　?。┦煜鶆?wù)重組和債務(wù)重組日的概念

　　（七）熟悉債務(wù)重組應(yīng)披露的內(nèi)容

　?。ò耍┝私鈧鶆?wù)重組方式

　　［考試內(nèi)容］

第一節(jié)　債務(wù)重組概述

　　一、債務(wù)重組的概念

　　債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。債務(wù)重組僅指持續(xù)經(jīng)營情況下的債務(wù)重組。

　　二、債務(wù)重組的方式

　?。ㄒ唬﹤鶆?wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)；

　?。ǘ﹤鶆?wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)；

　?。ㄈ﹤鶆?wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為本企業(yè)資本；

　?。ㄋ模┬薷钠渌麄鶆?wù)條件（債權(quán)人同意延長債務(wù)償還期限、同意延長債務(wù)償還期限但要加收利息、同意延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等）；

　?。ㄎ澹┗旌现亟M，即以上兩種或兩種以上重組方式的組合。

　　三、債務(wù)重組日

　　債務(wù)重組日即為債務(wù)重組完成日，即債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。

第二節(jié)　債務(wù)重組的核算

　　一、債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)

　?。ㄒ唬﹤鶆?wù)人應(yīng)將支付的現(xiàn)金低于應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的金額計(jì)入資本公積；

　?。ǘ﹤鶛?quán)人應(yīng)將收到的現(xiàn)金低于應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值的金額計(jì)入當(dāng)期損失。

　　二、債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)

　?。ㄒ唬┎簧婕把a(bǔ)價(jià)

　　1.債務(wù)人應(yīng)將非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和與應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的差額，作為資本公積或作為損失計(jì)入當(dāng)期損益；

　　2.債權(quán)人應(yīng)將應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為所接受非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。如所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的價(jià)值已發(fā)生減值，則應(yīng)在期末與相關(guān)資產(chǎn)一并計(jì)提減值準(zhǔn)備。

　?。ǘ┥婕把a(bǔ)價(jià)

　　1.債務(wù)人支付補(bǔ)價(jià)

　　（1）債務(wù)人應(yīng)先以現(xiàn)金沖減應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值，再將非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和與應(yīng)付債務(wù)剩余賬面價(jià)值的差額，作為資本公積或作為損失計(jì)入當(dāng)期損益。

　?。?）債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償部分債務(wù)，以現(xiàn)金抵償剩余債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值，沖減后的應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值扣除可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額（如涉及的話），加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)后的金額，作為所接受非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　2.債務(wù)人收到補(bǔ)價(jià)

　?。?）債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)，同時(shí)收到債權(quán)人支付部分現(xiàn)金的，債務(wù)人應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值加上收到的現(xiàn)金后的金額，與抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失或資本公積；

　?。?）債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)，同時(shí)債權(quán)人支付部分現(xiàn)金的，債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值加上支付的現(xiàn)金和支付的相關(guān)稅費(fèi)，減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額（如果涉及的話），作為所接受非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　三、債務(wù)人以債務(wù)轉(zhuǎn)為本企業(yè)資本

　　（一）債務(wù)人應(yīng)將應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)份額和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)的差額，作為資本公積；

　?。ǘ﹤鶛?quán)人應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為受讓的股權(quán)的入賬價(jià)值。

　　四、修改其他債務(wù)條件

　　（一）不附或有條件

　　不附或有條件的債務(wù)重組是指在債務(wù)重組中不涉及或有支付的債務(wù)重組。

　　1.修改其他債務(wù)條件后，如債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)重組前的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)付金額，則債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額作為資本公積。

　　修改其他債務(wù)條件后，如債權(quán)人應(yīng)收債權(quán)重組前的賬面余額大于將來應(yīng)收金額，則債權(quán)人應(yīng)先將應(yīng)收債權(quán)賬面余額超過將來應(yīng)收金額的差額，沖減已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，不足沖減的部分，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2.修改其他債務(wù)條件后，如債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)重組前的賬面價(jià)值小于或等于將來應(yīng)付金額，債務(wù)人在債務(wù)重組日不作核算。

　　修改其他債務(wù)條件后，如債權(quán)人應(yīng)收債權(quán)賬面余額小于或等于將來應(yīng)收金額，債權(quán)人在債務(wù)重組日不作核算，但應(yīng)在備查簿中進(jìn)行登記。待實(shí)際收到債權(quán)時(shí)，實(shí)際收到的金額大于應(yīng)收債權(quán)賬面余額的差額，沖減當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　?。ǘ└交蛴袟l件

　　附或有條件的債務(wù)重組是指在債務(wù)重組中涉及或有支付的債務(wù)重組。

　　1.債務(wù)人在計(jì)算將來應(yīng)付金額時(shí)，應(yīng)將或有支出包含在將來應(yīng)付金額中。在重組日，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與含有或有支出的將來應(yīng)付金額進(jìn)行比較，大于部分作為資本公積，債務(wù)重組后的賬面價(jià)值為含或有支出的將來應(yīng)付金額。在或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí)，減少重組后債務(wù)的賬面價(jià)值。

　　按債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定的日期結(jié)清債務(wù)時(shí)，未支付的或有支出一般應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積。但是，如果債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)人發(fā)生債務(wù)重組損失并計(jì)入重組當(dāng)期營業(yè)外支出的，其后未支付的或有支出作為增加當(dāng)期營業(yè)外收入（以原計(jì)入營業(yè)外支出的債務(wù)重組損失金額為限），其余部分再轉(zhuǎn)作資本公積。

　　2.債權(quán)人在計(jì)算將來應(yīng)收金額時(shí)，不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中。在債務(wù)重組日，債權(quán)人沖減壞賬準(zhǔn)備和確定債務(wù)重組損失時(shí)，將來應(yīng)收金額不應(yīng)包括或有收益。或有收益待實(shí)現(xiàn)時(shí)，直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　五、混合重組

　?。ㄒ唬﹤鶆?wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)

　　1.債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)進(jìn)行債務(wù)重組應(yīng)遵循的原則進(jìn)行處理。

　　2.債權(quán)人應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權(quán)的賬面價(jià)值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)進(jìn)行債務(wù)重組應(yīng)遵循的原則進(jìn)行處理。

　?。ǘ﹤鶆?wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)

　　1閉務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按債務(wù)轉(zhuǎn)為資本進(jìn)行債務(wù)重組應(yīng)遵循的原則處理。

　　2閉權(quán)人應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權(quán)的賬面價(jià)值，再分別按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)的公允價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例，對重組債權(quán)的賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額進(jìn)行分配，以確定非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權(quán)的入賬價(jià)值。

　　上述重組中，如果涉及多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)在按規(guī)定計(jì)算確定的各自入賬價(jià)值范圍內(nèi)，就非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值相對比例確定各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　（三）債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對該項(xiàng)債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組

　　1.債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值、債權(quán)人享有的股權(quán)的賬面價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組應(yīng)遵循的原則處理。

　　2.債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額，先按上述第（二）條第2款的規(guī)定進(jìn)行處理，再按修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組應(yīng)遵循的原則進(jìn)行處理。

　?。ㄋ模┢渌?/p>

　　1.在混合重組方式下，債務(wù)人和債權(quán)人在進(jìn)行核算時(shí)，應(yīng)依據(jù)債務(wù)清償?shù)捻樞颍话闱闆r下，應(yīng)先考慮以現(xiàn)金清償，然后是以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償或以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式清償，最后是修改其他債務(wù)條件。

　　2.在混合重組方式中，存在以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)考慮采用兩者的公允價(jià)值相對比例確定各自的入賬價(jià)值；如果非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)不止一項(xiàng)，則須再按同樣的方法確定各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值。如果重組協(xié)議本身已經(jīng)明確規(guī)定了非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的清償債務(wù)金額或比例，則按協(xié)議規(guī)定進(jìn)行核算。

　　第三節(jié)　債務(wù)重組的披露

　　企業(yè)應(yīng)分別債務(wù)人和債權(quán)人披露債務(wù)重組的有關(guān)內(nèi)容。

　　一、債務(wù)人應(yīng)披露的內(nèi)容

　?。ㄒ唬﹤鶆?wù)重組方式；

　?。ǘ┮騻鶆?wù)重組而確認(rèn)的資本公積總額；

　　（三）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本（實(shí)收資本）增加額；

　?。ㄋ模┗蛴兄С?。

　　二、債權(quán)人應(yīng)披露的內(nèi)容

　?。ㄒ唬﹤鶆?wù)重組方式；

　?。ǘ﹤鶆?wù)重組損失總額；

　?。ㄈ鶛?quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)所導(dǎo)致的長期投資增加額及長期投資占債務(wù)人股權(quán)的比例；

　?。ㄋ模┗蛴惺找妗?/p>

第十三章　非貨幣性交易

　　［基本要求］

　?。ㄒ唬┱莆辗秦泿判越灰椎母拍?/p>

　?。ǘ┱莆詹簧婕把a(bǔ)價(jià)情況下非貨幣性交易的核算

　?。ㄈ┱莆丈婕把a(bǔ)價(jià)情況下非貨幣性交易的核算

　?。ㄋ模┦煜し秦泿判越灰讘?yīng)披露的內(nèi)容

　?。ㄎ澹┝私庳泿判再Y產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)的概念

　　［考試內(nèi)容］

第一節(jié)　非貨幣性交易的概述

　　非貨幣性交易是指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。其中，貨幣性資產(chǎn)，指持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)，指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。

　　如支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值的比例（或，占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例）不高于25%（小于等于25%），則視為非貨幣性交易，應(yīng)根據(jù)非貨幣性交易的核算原則進(jìn)行處理；如果這一比例高于25%，則視為貨幣性交易，應(yīng)根據(jù)通常發(fā)生的貨幣性交易的核算原則進(jìn)行核算。

第二節(jié)　非貨幣性交易的核算

　　一、不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易

　　對不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易，企業(yè)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。

　　對于非貨幣性交易中發(fā)生的換入的存貨所涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，如屬可抵扣的，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值扣除可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　二、涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易

　?。ㄒ唬┲Ц堆a(bǔ)價(jià)

　　企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易涉及支付補(bǔ)價(jià)的，其換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。

　?。ǘ┦盏窖a(bǔ)價(jià)

　　企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易涉及收到補(bǔ)價(jià)的，其換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，應(yīng)按以下公式計(jì)算確定：

　　換入資產(chǎn)入賬價(jià)值＝換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-補(bǔ)價(jià)±應(yīng)確認(rèn)的收益（或損失）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)

　　應(yīng)確認(rèn)的收益＝補(bǔ)價(jià)-補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值×換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

　　-補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值×應(yīng)交的稅金及教育費(fèi)附加

　?。?-換出資產(chǎn)賬面價(jià)值÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值－應(yīng)交的稅金及教育費(fèi)附加÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值×補(bǔ)價(jià)

　　上述公式計(jì)算出的金額如為負(fù)數(shù)，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損失，計(jì)入營業(yè)外支出。

　　三、涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性交易

　?。ㄒ唬┎簧婕把a(bǔ)價(jià)

　　企業(yè)發(fā)生涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性交易時(shí)，應(yīng)按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和進(jìn)行分配，并按分配后的各項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值作為各單項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　?。ǘ┥婕把a(bǔ)價(jià)

　　1.企業(yè)發(fā)生涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性交易時(shí)，支付補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對換出資產(chǎn)賬面價(jià)值總額與補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和進(jìn)行分配，以確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　2.企業(yè)發(fā)生涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性交易時(shí)，收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)遵循不涉及多項(xiàng)資產(chǎn)且收到補(bǔ)價(jià)情況下確定換入資產(chǎn)入賬價(jià)值的原則，確定所換入多項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值總額，再按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對所換入多項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值總額進(jìn)行分配，以確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

第三節(jié)　非貨幣性交易的披露

　　一、非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)的類別；

　　二、非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)的金額，指非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值、補(bǔ)價(jià)、應(yīng)確認(rèn)的損益以及換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

第十四章　會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)差錯(cuò)更正

　　［基本要求］

　　（一）掌握會計(jì)政策變更的條件

　?。ǘ┱莆諘?jì)政策變更的核算

　　（三）掌握會計(jì)估計(jì)變更的核算

　?。ㄋ模┱莆諘?jì)差錯(cuò)更正的核算

　?。ㄎ澹┱莆諡E用會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)及其變更的核算

　?。┦煜?jì)政策、會計(jì)估計(jì)及其變更和會計(jì)差錯(cuò)的概念

　?。ㄆ撸┦煜?jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)差錯(cuò)更正應(yīng)披露的內(nèi)容

　?。ò耍┝私鉃E用會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)及其變更的概念

　　［考試內(nèi)容］

第一節(jié)　會計(jì)政策及其變更

　　一、會計(jì)政策及其變更概念

　?。ㄒ唬?jì)政策的概念

　　會計(jì)政策是指企業(yè)在會計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計(jì)處理方法。

　?。ǘ?jì)政策變更的概念

　　會計(jì)政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一會計(jì)政策的行為。

　　企業(yè)應(yīng)按會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度規(guī)定的原則和方法進(jìn)行核算，各期采用的會計(jì)原則和方法應(yīng)保持一致，除非符合規(guī)定的變更條件，否則不得變更。

　　二、會計(jì)政策變更的條件

　　會計(jì)政策變更需符合下列條件之一：

　?。ㄒ唬┓苫驀医y(tǒng)一的會計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章的要求。即企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則、國家統(tǒng)一的會計(jì)制度以及其他法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，要求企業(yè)采用新的會計(jì)政策。

　?。ǘ?jì)政策的變更能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息。即，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，使企業(yè)原采用的會計(jì)政策所提供的會計(jì)信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況，因而應(yīng)改變原有會計(jì)政策，按變更后新的會計(jì)政策進(jìn)行核算，以對外提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息。

　　以下情形不屬于會計(jì)政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策；（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策。

　　三、會計(jì)政策變更的核算

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)依據(jù)法律或國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會計(jì)政策，分別以下情況處理：

　　1.國家發(fā)布相關(guān)的核算辦法，則按國家發(fā)布的相關(guān)核算規(guī)定進(jìn)行處理；

　　2.國家沒有發(fā)布相關(guān)的核算辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行核算。

　　追溯調(diào)整法是指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策時(shí)，如同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開始采用新的會計(jì)政策，并以此對相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。

　　在追溯調(diào)整法下，應(yīng)計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并調(diào)整期初留存收益，會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目也相應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)是指按變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額與現(xiàn)有的金額之間的差額。

　?。ǘ┯捎诮?jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變而變更會計(jì)政策，以便提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息，則應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行核算。