近年來，隨著生活節(jié)奏加快，經過簡單加熱就能食用的預制菜越來越受市場關注，加上國家政策扶持，預制菜產業(yè)快速發(fā)展。近期，規(guī)范該行業(yè)發(fā)展的文件接連出臺，避免發(fā)生涉稅風險，應了解所開展業(yè)務涉及哪些稅收規(guī)定和如何正確適用這些規(guī)定。

預制菜產業(yè)高速成長

預制菜從田間地頭到消費者餐桌，涉及農業(yè)生產、食品加工、餐飲服務、電商、物流等多個環(huán)節(jié)，牽動一二三產業(yè)發(fā)展。2023年中央一號文件《中共中央 國務院關于做好2023年全面推進鄉(xiāng)村振興重點工作的意見》明確提出“培育發(fā)展預制菜產業(yè)”，預制菜市場規(guī)模加速向萬億元級邁進。據業(yè)內統計，目前我國預制菜加工企業(yè)已超過7萬家，2023年產值突破5000億元，2026年有望達到10720億元。

為規(guī)范該行業(yè)發(fā)展，今年3月，市場監(jiān)管總局等六部門聯合發(fā)布《關于加強預制菜食品安全監(jiān)管 促進產業(yè)高質量發(fā)展的通知》(以下簡稱《通知》)，首次明確預制菜的定義和范圍，并強化預制菜食品安全監(jiān)管;商務部等9部門聯合發(fā)布促進餐飲業(yè)高質量發(fā)展指導意見，再次提出要規(guī)范預制菜產業(yè)發(fā)展。

經營者面對的稅收問題

在政策護航下，預制菜產業(yè)迎來廣闊的發(fā)展空間。但要在這個市場長遠發(fā)展，經營者務必注意防范涉稅風險，因為涉及工藝不同，適用的稅收規(guī)定可能就不同，有些業(yè)務該如何適用稅收規(guī)定還存在爭議。

比如，某預制菜生產企業(yè)外購冷凍鮮牛肉生產真空包裝牛排，按13%還是9%的稅率申報繳納增值稅?企業(yè)財務人員意見不一。有人認為，企業(yè)對牛排的主要加工工藝就是切割、分裝，不涉及深加工，應適用9%的農產品增值稅稅率；有人則認為，雖然看起來企業(yè)是銷售整塊牛排，但是有部分是將碎塊牛肉拼接后生產出來的整切牛排，生產工藝復雜，應適用13%的增值稅稅率。

又如，某餐飲企業(yè)外賣蔬菜沙拉，為保證菜品口感，將切好的蔬菜和沙拉醬分別裝盒，如何繳納增值稅？有人認為，餐飲企業(yè)銷售外賣食品應視為餐飲服務，按6%稅率繳納增值稅，與店內堂食保持一致；有人則認為，雖然是餐飲企業(yè)，但其銷售的蔬菜沙拉是分別包裝，企業(yè)只負責提供蔬菜洗、切，醬汁需要消費者自行攪拌。企業(yè)應分開核算蔬菜和沙拉醬，分別視為銷售農產品和一般商品，分別按9%和13%的稅率繳納增值稅。還有人認為，企業(yè)將采購的蔬菜洗凈切好后零售給消費者，這部分銷售可以享受蔬菜免稅政策。

不斷升級的新型加工技術和創(chuàng)新的銷售形式使預制菜越來越豐富多樣，預制菜涉稅問題也越發(fā)復雜，實踐中企業(yè)在適用有關稅收規(guī)定時會出現理解不一的情況，帶來稅收風險。那么，經營預制菜究竟該如何納稅?

分類適用有關稅收規(guī)定

首先需要對預制菜分類。市場監(jiān)管總局等六部門近期聯合發(fā)布的《通知》明確，預制菜是以一種或多種食用農產品及其制品為原料，使用或不使用調味料等輔料，不添加防腐劑，經工業(yè)化預加工(如攪拌、腌制、滾揉、成型、炒、炸、烤、煮、蒸等)制成，配以或不配以調味料包，符合產品標簽標明的貯存、運輸及銷售條件，加熱或熟制后方可食用的預包裝菜肴，不包括主食類食品，如速凍面米食品、方便食品、盒飯、蓋澆飯、饅頭、糕點、肉夾饃、面包、漢堡、三明治、披薩等。

在稅收實務中，僅根據該定義還難以判斷預制菜的種類和對應的稅收政策，還可以參考人民網研究院在預制菜寫入中央一號文件后發(fā)布的《預制菜行業(yè)發(fā)展報告》中對預制菜的分類。該報告根據加工程度及食用的便捷性，將預制菜食品分為即食食品(如八寶粥、即食罐頭)、即熱食品(如速凍湯圓、自熱火鍋)、即烹食品(須加熱烹飪的半成品菜肴)與即配食品(如免洗免切的凈菜)四類。由于即食食品屬于方便食品，而《通知》明確方便食品不屬于預制菜，故筆者下面分即熱食品、即烹食品、即配食品三類分別對預制菜適用的增值稅和企業(yè)所得稅稅收政策展開分析。

即熱食品

納稅人直接銷售即熱食品的，與銷售一般貨物一致，應按13%稅率繳納增值稅，如屬于農產品范圍則按9%稅率繳納增值稅。銷售即熱食品且附帶加熱的，因其銷售行為既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。根據規(guī)定，從事貨物的生產、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。舉例來說，便利店售賣預制菜并提供加熱服務，應按照銷售貨物13%稅率繳納增值稅；若是小吃店為顧客提供堂食預制菜，那么按照餐飲服務6%稅率繳納增值稅。生產銷售預制菜中即熱食品的，其增值稅進項稅額可以按規(guī)定予以抵扣。

即烹食品

納稅人不提供烹飪服務直接銷售即烹食品的，可分為三種情形：第一種，屬于農業(yè)生產者銷售自產農產品的，可免征增值稅。例如，某企業(yè)用自產蔬菜制成半成品進行銷售，可免征增值稅。需要注意，根據《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條規(guī)定，免征增值稅項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。因此，企業(yè)要將對應的增值稅進項稅額轉出。第二種，納稅人銷售非自產的即烹食品，該即烹食品根據規(guī)定屬于農產品的，適用9%的增值稅稅率。第三種，納稅人銷售的即烹食品根據規(guī)定不屬于農產品的，適用13%的增值稅稅率。

餐飲商戶同時提供烹飪即烹食品和飲食場所的，按照餐飲服務性質適用6%稅率繳納增值稅。

從事農、林、牧、漁業(yè)項目的生產即烹食品的企業(yè)所得稅納稅人，還可以對照農、林、牧、漁業(yè)農產品初加工的范圍，享受相應的企業(yè)所得稅減免優(yōu)惠政策。

即配食品

對蔬菜、肉類等簡單洗、切的凈菜，可分為四種情形：第一種，農業(yè)生產者銷售自產的屬于《農業(yè)產品征稅范圍注釋》中所指的初級農業(yè)產品，根據《財政部 國家稅務總局關于印發(fā)〈農業(yè)產品征稅范圍注釋〉的通知》(財稅字〔1995〕52號)規(guī)定可免征增值稅。第二種，從事農產品批發(fā)、零售的納稅人銷售的部分鮮活肉蛋產品，根據《財政部 國家稅務總局關于免征部分鮮活肉蛋產品流通環(huán)節(jié)增值稅政策的通知》(財稅〔2012〕75號)規(guī)定可免征增值稅。第三種，從事蔬菜批發(fā)、零售的納稅人銷售的蔬菜，根據《財政部 國家稅務總局關于免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅有關問題的通知》(財稅〔2011〕137號)規(guī)定可免征增值稅。由于這三種情況適用免征增值稅規(guī)定，因此對應的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。第四種，納稅人經簡單洗、切加工后直接銷售的即配食品，應按13%稅率繳納增值稅，若食品符合規(guī)定的農產品范圍，則按9%稅率繳納增值稅。這里需要注意，納稅人既銷售增值稅免稅貨物又銷售其他應稅貨物的，應分別核算銷售額;未分別核算的，不得享受增值稅免稅政策。

舉例來說，納稅人售賣洗凈、切好的蔬菜包，其中既有蔬菜也有調味料包，如要享受蔬菜批發(fā)、零售免稅政策，需要分別核算，且對應進項稅額要按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條規(guī)定進行轉出。對兼營簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額，則要根據該辦法第二十九條規(guī)定計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×(當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額)÷當期全部銷售額。主管稅務機關可以按照上述公式依據年度數據對不得抵扣的進項稅額進行清算。

如果是餐飲商戶對即配食品加工烹飪后銷售并提供飲食場所的，應作為提供餐飲服務按6%稅率繳納增值稅。

生產即配食品的企業(yè)所得稅納稅人，同樣可以對照農、林、牧、漁業(yè)農產品初加工的范圍，享受相應的企業(yè)所得稅減免優(yōu)惠政策。

此外，預制菜還有一種常見的銷售形式，即組合銷售。例如，年夜飯禮盒可能同時包含即熱食品、即烹食品、即配食品等。對于將多種產品打包制成禮盒統一銷售預制菜的，應按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三十九條規(guī)定，區(qū)分各種產品的性質分別核算繳納增值稅。該條規(guī)定：“納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者征收率的，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率?！币虼?，若此類組合銷售未分別核算，應從高適用13%稅率繳納增值稅。

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