近日，財政部修訂發(fā)布了三個重要通知，分別是《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第24號——套期會計》 。其中修訂的內(nèi)容每一個財務(wù)人都必須了解，更新自己的財會知識庫，以便處理自己工作當(dāng)中遇到的相關(guān)問題。

本次金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則的修訂，涉及內(nèi)容較多，主要包括以下幾個方面：

（一）金融資產(chǎn)分類由現(xiàn)行“四分類”改為“三分類”

現(xiàn)行金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則按照持有金融資產(chǎn)的意圖和目的將金融資產(chǎn)分為四類（即以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)），分類較為復(fù)雜，存在一定的主觀性，在一定程度上影響了會計信息的可比性。新修訂的金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則規(guī)定以企業(yè)持有金融資產(chǎn)的“業(yè)務(wù)模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”作為金融資產(chǎn)分類的判斷依據(jù)，將金融資產(chǎn)分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)以及以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)三類，減少了金融資產(chǎn)類別，提高了分類的客觀性和會計處理的一致性。

（二）金融資產(chǎn)減值會計由“已發(fā)生損失法”改為“預(yù)期損失法”

現(xiàn)行金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則對于金融資產(chǎn)減值的會計處理采用的是“已發(fā)生損失法”，即只有在客觀證據(jù)表明金融資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生損失時，才對相關(guān)金融資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。新修訂的金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)減值會計處理由“已發(fā)生損失法”修改為“預(yù)期損失法”，要求考慮金融資產(chǎn)未來預(yù)期信用損失情況，從而更加及時、足額地計提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，便于揭示和防控金融資產(chǎn)信用風(fēng)險。

（三）套期會計更加如實地反映企業(yè)的風(fēng)險管理活動

現(xiàn)行的套期會計準(zhǔn)則對套期會計規(guī)定了嚴(yán)格的適用條件，導(dǎo)致實務(wù)中企業(yè)開展的大量套期業(yè)務(wù)無法通過套期會計在財務(wù)報表中予以反映。新修訂的套期會計準(zhǔn)則更加強(qiáng)調(diào)套期會計與企業(yè)風(fēng)險管理活動的有機(jī)結(jié)合，在拓寬套期工具和被套期項目的范圍、以定性的套期有效性要求取代現(xiàn)行準(zhǔn)則的定量要求、允許通過調(diào)整套期工具和被套期項目的數(shù)量實現(xiàn)套期關(guān)系的“再平衡”等方面實現(xiàn)諸多突破，從而有助于套期會計更好地反映企業(yè)的風(fēng)險管理活動。

除此之外，新金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則還在以下方面作了調(diào)整和完善：

1、簡化嵌入衍生工具的會計處理

按照現(xiàn)行金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則規(guī)定，滿足一定條件的嵌入衍生工具應(yīng)當(dāng)從混合合同中分拆，作為單獨的衍生工具進(jìn)行處理。如無法對嵌入衍生工具進(jìn)行單獨計量，應(yīng)將混合合同整體指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益。此規(guī)定涉及的專業(yè)判斷較多，企業(yè)對其理解和把握口徑存在差異。修訂后的金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則對嵌入衍生工具的會計處理進(jìn)行了簡化：混合合同主合同為金融資產(chǎn)的，應(yīng)將混合合同作為一個整體進(jìn)行會計處理，不再分拆；混合合同不屬于金融資產(chǎn)的，基本繼續(xù)沿用現(xiàn)行準(zhǔn)則關(guān)于分拆的規(guī)定。

2、調(diào)整非交易性權(quán)益工具投資的會計處理

在現(xiàn)行金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則下，許多企業(yè)將非交易性權(quán)益工具投資分類為可供出售金融資產(chǎn)處理，在可供出售金融資產(chǎn)處置時，原計入其他綜合收益的累計公允價值變動額可轉(zhuǎn)出計入當(dāng)期損益。而在修訂后的金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則下，允許企業(yè)將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益進(jìn)行處理，但該指定不可撤銷，且在處置時不得將原計入其他綜合收益的累計公允價值變動額結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益。

3、進(jìn)一步明確金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的判斷原則及其會計處理

現(xiàn)行金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則規(guī)定了金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)和計量，修訂后的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則在維持金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移及其終止確認(rèn)判斷原則不變的前提下，對相關(guān)判斷標(biāo)準(zhǔn)、過程及會計處理進(jìn)行了梳理，突出金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的判斷流程，對相關(guān)實務(wù)問題提供了更加詳細(xì)的指引，增加了繼續(xù)涉入情況下相關(guān)負(fù)債計量的相關(guān)規(guī)定，并對此情況下企業(yè)判斷是否繼續(xù)控制被轉(zhuǎn)移資產(chǎn)提供更多指引，對不滿足終止確認(rèn)條件情況下轉(zhuǎn)入方的會計處理和可能產(chǎn)生的對同一權(quán)利或義務(wù)的重復(fù)確認(rèn)等問題進(jìn)行了明確。

4、增加套期會計中期權(quán)時間價值的會計處理方法

現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)僅指定期權(quán)的內(nèi)在價值為被套期項目時，剩余的未指定部分即期權(quán)的時間價值部分作為衍生工具的一部分，應(yīng)當(dāng)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益，造成了損益的潛在波動，不利于反映企業(yè)風(fēng)險管理的成果。修訂后的套期會計準(zhǔn)則引入了新的會計處理方法，期權(quán)時間價值的公允價值變動應(yīng)當(dāng)首先計入其他綜合收益，后續(xù)的會計處理根據(jù)被套期項目的性質(zhì)分別進(jìn)行處理。這種處理方法有利于更好地反映企業(yè)交易的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，提供了與其他領(lǐng)域相一致的會計處理方法，提高了會計結(jié)果的可比性，減少了企業(yè)損益的波動性。

5、增加套期會計中信用風(fēng)險敞口的公允價值選擇權(quán)

修訂后的套期會計準(zhǔn)則規(guī)定，符合一定條件時，企業(yè)可以在金融工具初始確認(rèn)時、后續(xù)計量中或尚未確認(rèn)時，將金融工具的信用風(fēng)險敞口指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融工具；當(dāng)條件不再符合時，應(yīng)當(dāng)撤銷指定。新規(guī)定允許企業(yè)對金融工具的信用風(fēng)險敞口選擇以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的方式來進(jìn)行會計處理，以實現(xiàn)信用風(fēng)險敞口和信用衍生工具公允價值變動在損益表中的自然對沖，而不需要采用套期會計，以此作為套期會計的一種替代，以更好地反映企業(yè)管理信用風(fēng)險活動的結(jié)果，提高企業(yè)管理信用風(fēng)險的積極性。（來源：財政部）

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